资源简介

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实务篇
第四章
增值税的税收筹划
目录
增值税纳税人身份的税收筹划
增值税计税依据的税收筹划
增值税税率选择的税收筹划
增值税税收优惠政策的税收筹划
增值税出口退税的税收筹划
学习要求
1. 熟悉增值税纳税人身份的税收筹划思路和方法；
2. 熟悉并掌握增值税销项税额、进项税额的税收筹划思路与操作；
3. 掌握利用增值税税率差异进行税收筹划的思路与操作；
4. 掌握利用税收优惠政策进行增值税税收筹划的思路与操作；
5. 熟悉增值税出口退税政策的税收筹划思路与操作。
增值税出口退税的税收筹划
PART 05
TAXPLANNING
一、增值税出口退税政策概述
（一）增值税出口退税的企业范围
《关于出口货物劳务增值税和消费税的通知》( 以下简称通知 ) 所称出口企业，是指依法办理工商登记、税务登记、对外贸易经营者备案登记，自营或委托出口货物的单位或个体工商户，以及依法办理工商登记、税务登记但未办理对外贸易经营者备案登记，委托出口货物的生产企业。
一、增值税出口退税政策概述
（一）增值税出口退税的企业范围
《通知》所称出口货物，是指向海关报关后实际离境并销售给境外单位或个人的货物，分为自营出口货物和委托出口货物两类。
《通知》所称生产企业，是指具有生产能力 ( 包括加工修理修配能力 ) 的单位或个体工商户。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
我国对出口货物采取了出口退税与免税相结合的政策，但对某些国家紧缺的货物不予退税，如面对由于大量出口给国内粮食供应带来的压力，从 2007 年 12 月 20 日起取消小麦、稻谷、大米、玉米、大豆等原粮及其制粉的出口退税，以减弱相关粮食品种的出口积极性，增加国内市场的供应，从而达到缓解 CPI 增长过快的目的。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
根据出口企业的不同形式和出口货物的不同种类，我国的出口货物税收政策分为三种形式：
1.免税又退税的出口货物
2.免税但不予退税的出口货物
3.不免税也不退税的出口货物劳务
LOREM IPSUM
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
1、免税又退税的出口货物
出口货物免税是指货物在出口环节不征增值税、消费税；
出口退税是指退还出口货物从原材料到产成品销售各个环节已缴纳的增值税。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
2、免税但不予退税的出口货物
根据税法规定，下列出口货物免征增值税，但不办理退税：
(1) 增值税小规模纳税人出口的货物。
(2) 避孕药品和用具，古旧图书。
(3) 软件产品。
(4) 含黄金、铂金成分的货物，钻石及其饰品。
(5) 国家计划内出口的卷烟。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
2、免税但不予退税的出口货物
根据税法规定，下列出口货物免征增值税，但不办理退税：
(6) 已使用过的设备。具体是指购进时未取得增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书但其他相关单证齐全的已使用过的设备。
(7) 非出口企业委托出口的货物。
(8) 非列名生产企业出口的非视同自产货物。
(9) 农业生产者自产农产品。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
2、免税但不予退税的出口货物
根据税法规定，下列出口货物免征增值税，但不办理退税：
(10) 油画、花生果仁、黑大豆等财政部和国家税务总局规定的出口免税的货物。
(11) 外贸企业取得普通发票、废旧物资收购凭证、农产品收购发票、政府非税收入票据的货物。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
2、免税但不予退税的出口货物
根据税法规定，下列出口货物免征增值税，但不办理退税：
(12) 来料加工复出口的货物。
(13) 特殊区域内的企业出口的特殊区域内的货物。
(14) 以人民币现金作为结算方式的边境地区出口企业从所在省 ( 自治区 ) 的边境口岸出口到接壤国家的一般贸易和边境小额贸易出口货物。
(15) 以旅游购物贸易方式报关出口的货物。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
3、不免税也不退税的出口货物劳务
(1) 出口企业出口或视同出口财政部和国家税务总局根据国务院决定明确取消出口退( 免 ) 税的货物 ( 不包括来料加工复出口货物、中标机电产品、列名原材料、输入特殊区域的水电气、海洋工程结构物 )。
(2) 出口企业或其他单位销售给特殊区域内的生活消费用品和交通运输工具。
(3) 出口企业或其他单位因骗取出口退税被税务机关停止办理增值税退 ( 免 ) 税期间出口的货物。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
3、不免税也不退税的出口货物劳务
(4) 出口企业或其他单位提供虚假备案单证的货物。
(5) 出口企业或其他单位增值税退 ( 免 ) 税凭证有伪造或内容不实的货物。
(6) 出口企业或其他单位未在国家税务总局规定期限内申报免税核销以及经主管税务机关审核不予免税核销的出口卷烟。
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一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
3、不免税也不退税的出口货物劳务
(7) 出口企业或其他单位具有以下情形之一的出口货物劳务：
① 将空白的出口货物报关单、出口收汇核销单等退 ( 免 ) 税凭证交由除签有委托合同的货代公司、报关行，或由境外进口方指定的货代公司 ( 提供合同约定或者其他相关证明 )以外的其他单位或个人使用的。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
3、不免税也不退税的出口货物劳务
(7) 出口企业或其他单位具有以下情形之一的出口货物劳务：
② 以自营名义出口，其出口业务实质上是由本企业及其投资的企业以外的单位或个人借该出口企业名义操作完成的。
③ 以自营名义出口，其出口的同一批货物既签订购货合同，又签订代理出口合同 ( 或协议 ) 的。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
3、不免税也不退税的出口货物劳务
(7) 出口企业或其他单位具有以下情形之一的出口货物劳务：
④ 出口货物在海关验放后，自己或委托货代承运人对该笔货物的海运提单或其他运输单据等上的品名、规格等进行修改，造成出口货物报关单与海运提单或其他运输单据有关内容不符的。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
3、不免税也不退税的出口货物劳务
(7) 出口企业或其他单位具有以下情形之一的出口货物劳务：
⑤ 以自营名义出口，但不承担出口货物的质量、收款或退税风险之一的，即出口货物发生质量问题不承担购买方的索赔责任 ( 合同中有约定质量责任承担者除外 )；
不承担未按期收款导致不能核销的责任 ( 合同中有约定收款责任承担者除外 )；
不承担因申报出口退 ( 免 ) 税的资料、单证等出现问题造成不退税责任的。
一、增值税出口退税政策概述
（二）增值税出口退税的商品服务范围
3、不免税也不退税的出口货物劳务
(7) 出口企业或其他单位具有以下情形之一的出口货物劳务：
⑥ 未实质参与出口经营活动、接受并从事由中间人介绍的其他出口业务，但仍以自营名义出口的。
出口退税是建立在征税基础上的，因为只有对出口的货物实现了征税，才可能在其出口后办理退税。因此，出口货物退税税务筹划应以依法纳税为原则，任何税务筹划手段和方法若违反了这一原则，都将是违法、违章的。
一、增值税出口退税政策概述
（三）增值税出口退税的方法
1、免抵退税办法
生产企业出口自产货物和视同自产货物及对外提供加工修理修配劳务，以及列名生产企业出口非自产货物，免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额 ( 不包括适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税额 )，未抵减完的部分予以退还。
一、增值税出口退税政策概述
（三）增值税出口退税的方法
2、免退税办法
不具有生产能力的出口企业 ( 以下称外贸企业 ) 或其他单位出口货物劳务，免征增值税相应的进项税额予以退还。
出口企业既有适用增值税免抵退项目，又有增值税即征即退、先征后退项目的，增值税即征即退和先征后退项目不参与出口项目免抵退税计算。出口企业应分别核算增值税免抵退项目和增值税即征即退、先征后退项目，并分别申请享受增值税即征即退，先征后退和免抵退税政策。
一、增值税出口退税政策概述
（三）增值税出口退税的方法
2、免退税办法
用于增值税即征即退或者先征后退项目的进项税额无法划分的，按照下列公式计算：
无法划分进项税额中用于增值税即征即退或者先征后退项目的部分=
一、增值税出口退税政策概述
（四）增值税出口退税率
(1)除财政部和国家税务总局根据国务院决定而明确规定的增值税出口退税率(以下简称退税率)外，出口货物的退税率为其适用税率。
服务和无形资产的退税率为其按照《增值税暂行条例》规定适用的增值税税率。
根据《关于深化增值税改革有关政策的公告》规定，原适用16%税率且出口退税率为16%的出口货物劳务，出口退税率调整为13%。原适用10%税率且出口退税率为10%的出口货物、跨境应税行为，出口退税率调整为9%。
一、增值税出口退税政策概述
（四）增值税出口退税率
2019年6月30日前(含2019年4月1日前)纳税人出口前款所涉货物劳务、发生前款所涉跨境应税行为，适用增值税免退税办法的，购进时已按调整前税率征收增值税的，执行调整前的出口退税率，购进时已按调整后税率征收增值税的，执行调整后的出口退税率；
适用增值税免抵退税办法的，执行调整前的出口退税率，在计算免抵退税时，适用税率低于出口退税率的，适用税率与出口退税率之差视为零参与免抵退税计算。
一、增值税出口退税政策概述
（四）增值税出口退税率
①外贸企业购进按简易办法征税的出口货物、从小规模纳税人购进的出口货物，其退税率分别为简易办法实际执行的征收率、小规模纳税人征收率。
上述出口货物取得增值税专用发票的，退税率按照增值税专用发票上的税率和出口货物退税率孰低的原则确定。
(2)退税率的特殊规定：
一、增值税出口退税政策概述
（四）增值税出口退税率
(2)退税率的特殊规定：
②出口企业委托加工修理修配货物，其加工修理修配费用的退税率，为出口货物的退税率。
③中标机电产品、出口企业向海关报关进入特殊区域销售给特殊区域内生产企业生产耗用的列名原材料、输入特殊区域的水电气，其退税率为适用税率。如果国家调整列名原材料的退税率，列名原材料应当自调整之日起按调整后的退税率执行。
一、增值税出口退税政策概述
（四）增值税出口退税率
(3)适用不同退税率的货物、劳务及跨境应税行为，应分开报关、核算并申报退(免)税，未分开报关、核算或划分不清的，从低适用退税率。
二、增值税出口退税的税收筹划
（一）进料加工复出口的税收筹划
在进料加工贸易方式下，生产企业在选择出口方式时，必须权衡来自国外的进口料件价格、生产企业将产品出售给关联外贸企业的不含税价格，出口产品离岸价三者之间的关系，从而选择最有利的出口方式。
同时，生产企业选择自营或通过外贸企业出口方式时，可通过调整国内料件与进口料件投入比例进行税务筹划，从而获得更多的税收利益。
二、增值税出口退税的税收筹划
（一）进料加工复出口的税收筹划
当国外进口料件价格与生产企业把出口产品销售给关联外贸企业的不含税价格的合计数小于本期出口产品总售价时，生产企业通过外贸企业进行出口有利于减轻增值税税负，同时生产企业可利用销售价格进行税收筹划，从而获取更多税收利益。
进一步研究可发现，在当期投入料件价格为定量时，生产企业可通过调整国内采购料件与国外进口料件的比例，进行税务筹划，并且进口料件所占比例越大，生产企业获得税收好处越多。
二、增值税出口退税的税收筹划
（一）进料加工复出口的税收筹划
某外资企业A计划出口价值1053万元的自产产品，当期投入进口料件到岸价600万元，国内采购料件不含税价格200万元，增值税税率为13%，出口退税率为9%，无上期留抵税额。A企业可采用以下不同方式办理出口退税：
【案例 4-23】
二、增值税出口退税的税收筹划
（一）进料加工复出口的税收筹划
①采取自营出口方式，出口退税采用“免，抵，退”办法。
②通过外贸公司B出口，A企业按1000万元的价格将产品卖给B公司，B公司按1053万元的价格出口销售，由B公司报关出口并申请退税，B公司采用“免退税”办法办理退税。
【案例 4-23】
二、增值税出口退税的税收筹划
（一）进料加工复出口的税收筹划
方案一：
A企业采用自营出口方式，出口退税计算如下：
应纳税额 = 0 - [200×13% - (1053 - 600)×(13% - 9%)] = -7.88万元
免抵退税额 = (1053 - 600)×9% = 40.77万元
所以应退税额为7.88万元。
【案例 4-23】
二、增值税出口退税的税收筹划
（一）进料加工复出口的税收筹划
方案二：
A企业通过外贸公司B出口，A企业以1000万元的价格销售给B公司，B 公司再以1053万元出口，则A、B企业增值税计算如下：
A企业应纳增值税 = 1000×13% - 200×13% = 104万元
B公司应退增值税 = 1053×9% = 94.77万元
A、B公司合计增值税税负 = 104 - 94.77 = 9.23万元
【案例 4-23】
二、增值税出口退税的税收筹划
（二）合理选择产品出口方式的税收筹划
目前我国企业出口商品主要有生产企业自营出口和通过外贸企业出口两种方式。
自营出口由生产企业自己办理出口业务，出口商品定价和与出口业务有关的一切国内外费用以及佣金支出、索赔、理赔等，均由生产企业负担。
生产企业按照免抵退税办法计算应退增值税。
二、增值税出口退税的税收筹划
（二）合理选择产品出口方式的税收筹划
通过外贸企业出口是指生产企业把货物卖给外贸企业，由外贸企业办理货物出口和出口退税。
外贸企业出口货物按照免退税办法计算应退增值税。
生产企业自营出口与通过外贸企业出口采取不同的退税方式，会对企业的税负产生不同影响。
二、增值税出口退税的税收筹划
（二）合理选择产品出口方式的税收筹划
当征税率 = 退税率时，自营出口与通过关联外贸企业出口，企业所负担的增值税税负相同。
当征税率＞退税率时，自营出口与通过关联外贸企业出口，企业所负担的增值税税负存在差异。
二、增值税出口退税的税收筹划
（二）合理选择产品出口方式的税收筹划
如果生产企业当期投入料件全部来自国内采购，当产品出口价格大于外贸企业的收购价格时，企业通过关联外贸企业出口产品有利于减轻增值税税负。
在产品出口价格确定的情况下，利用外贸企业出口可为生产企业进行税务筹划提供更广阔的空间，因为生产企业在将产品销售给关联外贸企业时，可以通过压低销售价格进行税务筹划，从而获得更多的税收利益。
LOREM IPSUM
二、增值税出口退税的税收筹划
（二）合理选择产品出口方式的税收筹划
甲公司采购国内原材料生产工业品并全部用于出口，出口产品销售额8000万元，本月可抵扣进项税额为416万元，增值税税率为13% ，产品出口退税率为9%，无上期留抵税额。
甲公司可采用以下不同方式办理出口退税：
【案例 4-24】
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二、增值税出口退税的税收筹划
（二）合理选择产品出口方式的税收筹划
(1)甲公司采取自营出口方式，出口退税采用“免、抵、退”办法。
(2)设立关联方外贸公司乙，按8000万元价格将出口商品卖给乙公司，乙公司按同样的价格出口销售，由乙公司报关出口并申请退税，乙公司采用“免退税”办法办理退税。
【案例 4-24】
二、增值税出口退税的税收筹划
（二）合理选择产品出口方式的税收筹划
(3)设立关联方外贸公司乙，按8000万元价格将出口商品卖给乙公司，乙公司按8200万元的价格出口销售，由乙公司报关出口并申请退税，乙公司采用“免退税”办法办理退税。
【案例 4-24】
(4)设立关联方外贸公司乙，按6000万元价格将出口商品卖给乙公司，乙公司按8000万元的价格出售，由乙公司报关出口并申请退税，乙公司采用“免退税”办法办理退税。
（具体分析详见教材150-151页）
二、增值税出口退税的税收筹划
（三）合理选择经营方式的税收筹划
现行的出口退税政策对不同的经营方式规定了不同的出口退税政策，纳税人可以利用政策之间的税收差异，选择合理的经营方式，降低自己的税负。
生产企业出口货物的主要方式有两种：
（1）自营出口(含进料加工)适用“免、抵、退”办法。
（2）来料加工适用“不征不退”的免税办法。
二、增值税出口退税的税收筹划
（三）合理选择经营方式的税收筹划
【案例 4-25】
某出口型生产企业采用进料加工方式为国外 A 公司加工化工产品一批，进口保税料件价值 1000 万元，加工完成后返销 A 公司售价 1800 万元，为加工该批产品耗用辅料、备品备件、动能费等的进项税额为 20 万元，该化工产品征税率为 17%，退税率为 13%。
二、增值税出口退税的税收筹划
（三）合理选择经营方式的税收筹划
【案例 4-25】
当期应纳税额
= 当期销项税额 - ( 当期进项税额 - 当期不得免征和抵扣税额 )
= [( 出口货物离岸价 - 当期免税购进进口料件价格 ) × ( 征税率 - 退税率 )]
注：当期免税原材料购进价格包括当期国内购进的无进项税额且不计提进项税额免税原材料的价格和当期进料加工保税进口料件的价格。
二、增值税出口退税的税收筹划
（三）合理选择经营方式的税收筹划
【案例 4-25】
其中保税进口料件的价格为进料加工出口货物耗用的保税进口料件金额，公式如下：
进料加工出口货物耗用的保税进口料件金额 = 进料加工出口货物离岸价 × 进料加工计划分配率
（具体解析详见教材152-153页）
二、增值税出口退税的税收筹划
（三）合理选择经营方式的税收筹划
【案例 4-25】
其中保税进口料件的价格为进料加工出口货物耗用的保税进口料件金额，公式如下：
进料加工出口货物耗用的保税进口料件金额 = 进料加工出口货物离岸价 × 进料加工计划分配率
（具体解析详见教材152-153页）
二、增值税出口退税的税收筹划
（三）合理选择经营方式的税收筹划
目前在大幅提高出口退税率的情况下，选用“免、抵、退”方法还是“不征退”的免税方法的基本思路就是如果出口产品不得抵扣的进项税额小于为生产该出口产品而取得的全部进项税额，则应采用“免、抵、退”办法，否则应采用“不征不退”的免税办法。
二、增值税出口退税的税收筹划
（三）合理选择经营方式的税收筹划
对于退税率等于征税率的产品，无论其利润率高低，采用“免、抵、退”的自营出口方式均比采用来料加工等“不征不退”免税方式更优惠，因为两种方式出口货物均不征税，但采用“免、抵、退”方式可以退还全部的进项税额，而免税方式则要把该进项税额计入成本。
二、增值税出口退税的税收筹划
（四）利用扩大出口税收政策的税收筹划
某中外合资企业以采购国内原材料生产产品全部用于出口，2021 年自营出口产品的价格为 100 万元，当年可抵扣的进项税额为 10 万元，增值税税率为 13%，无上期留抵税额。
【案例 4-26】
(1) 当该企业的出口退税率为 13% 时，
第一，企业自营出口。
免抵退税额 = 出口货物离岸价 × 外汇人民币牌价 × 出口货物退税率 - 免抵退税额抵减额
= 100 × 13% = 13 万元
二、增值税出口退税的税收筹划
（四）利用扩大出口税收政策的税收筹划
当期期末应纳税额 = 当期内销货物的销项税额 - ( 进项税额 -免抵退税不得免征和抵扣税额 )
= 0 - (10 - 0) = -10 万元
由于当期期末应纳税额为负数，即为当期期末留抵税额。
若当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，当期应退税额 = 当期期末留抵税额。
因此，该企业的应收出口退税为 10 万元。
【案例 4-26】
二、增值税出口退税的税收筹划
（四）利用扩大出口税收政策的税收筹划
第二，该合资企业通过关联企业某外贸企业出口，合资企业将产品以同样的价格 100万元 ( 含税 ) 出售给外贸企业，外贸企业再以同样的价格出口。应纳税额的计算如下：
合资企业应纳增值税额：
【案例 4-26】
×13% - 10 = 11.50 - 10 = 1.50万元
二、增值税出口退税的税收筹划
（四）利用扩大出口税收政策的税收筹划
外贸企业应收出口退税额：
两企业合计获得退税11.50 - 1.50 = 10万元。
由此可以看出，在退税率与征税率相等的情况下，企业选择自营出口还是委托外贸企业代理出口，两者税负相等。
【案例 4-26】
×13% = 11.50万元
二、增值税出口退税的税收筹划
（四）利用扩大出口税收政策的税收筹划
(2) 当该企业的出口退税率为11%时，
第一，企业自营出口
【案例 4-26】
免抵退税额 = 出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免抵退税额抵减额= 100×11% - 0 = 11(万元)
免抵退税不得免征和抵扣税额 = 当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口货物退税率) -免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额 = 100×(13% - 11%) - 0 = 2(万元)
二、增值税出口退税的税收筹划
（四）利用扩大出口税收政策的税收筹划
当期期末应纳税额 = 当期内销货物的销项税额- (进项税额-免抵退税不得免征和抵扣税额) = 0 - (10 - 2) = -8(万元)
【案例 4-26】
由于当期期末应纳税额为负数，即为当期期末留抵税额。
若当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，当期应退税额 = 当期期末留抵税额。
因此，该企业的应收出口退税为8万元。
二、增值税出口退税的税收筹划
（四）利用扩大出口税收政策的税收筹划
第二，该合资企业通过关联企业某外贸企业出口，合资企业将产品以同样的价格100万元(含税)出售给外贸企业，外贸企业再以同样的价格出口。应纳税额的计算如下：
合资企业应纳增值税额为
【案例 4-26】
× 13% - 10 = 11.50 - 10 = 1.50万元
二、增值税出口退税的税收筹划
（四）利用扩大出口税收政策的税收筹划
外贸企业应收出口退税额为
两企业合计获得退税9.73 - 1.50 = 8.23万元。
【案例 4-26】
× 11% = 9.73万元
由此可以看出，在退税率与征税率不等的情况下，企业选择自营出口还是委托外贸企业代理出口，两者税负是不同的，即选择自营出口收到的出口退税数额小于委托外贸企业代理出口应获的出口退税数额，选择外贸企业出口有利于减轻增值税税负。
思考题
1.阐述增值税纳税人增值率判别法和抵扣率判别法的筹划思路。
2.如何利用增值税税率差异进行税收筹划？
3.利用增值税税收优惠政策进行税收筹划的途径有哪些？
4.如何利用增值税纳税义务发生时间实现税收递延？
5.如何进行增值税混合销售行为和兼营行为的税收筹划？
6.如何选择合理经营方式实现出口退税的税收筹划？
THE END
税
实务篇

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