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成本会计学（第二版）
第四章 辅助生产费用的核算
第一节 辅助生产费用的内容与归集
第二节 辅助生产费用的分配
第四章 辅助生产费用的核算
学习目标：
1.了解辅助生产费用核算的内容与归集
2.掌握辅助生产费用分配的方法
一、辅助生产的特点
类型：
生产可以入库产品的辅助生产
如从事工具、模具、修理用备件的制造的辅助生产车间。
生产不可以入库产品的辅助生产
如供电、供水、供气、供风等辅助生产车间。
第一节 辅助生产费用的内容与归集
二、辅助生产费用的特点
辅助生产费用一般由企业内部各消耗部门负担。
辅助生产费用应在辅助生产部门内部进行分配。
辅助生产费用的核算应根据生产产品或提供劳务性质的不同而采用不同方法。
三、辅助生产费用的内容
（一）辅助生产费用的经济内容
外购材料费
职工薪酬
折旧费
修理费
其他费用
（二）辅助生产费用的成本构成项目
直接材料
直接人工
制造费用
从其他辅助生产部门分配转入的费用
四、辅助生产费用归集的账户设置
“生产成本—辅助生产成本”账户
一般应按车间、车间下再按产品或劳务种类设置明细账，账中按成本项目或费用项目设立专栏进行明细核算。
“制造费用”账户
设置：
辅助生产对外提供产品（劳务），或辅助生产车间规模较大、制造费用较多
不设置：
辅助生产规模小、制造费用少，又不对外提供产品（劳务），为简化核算，辅助生产车间的制造费用直接记入“辅助生产成本”账户
五、辅助生产费用的归集
不设置“制造费用”账户
要素费用账户 生产成本——辅助生产成本




设置“制造费用”账户
生产成本——
要素费用账户 辅助生产成本



制造费用
－辅助生产车间

一、辅助生产费用的结转、分配程序
采用不同的方法分配
辅助生产明细账
辅助生产费用分配表
第二节 辅助生产费用的分配
入库产品 不入库产品
二、辅助生产费用的分配方法
辅助生产费用分配的关键是单位成本问题
单位成本（分配率）=总费用÷劳务量
直接分配法 交互分配法
代数分配法 顺序分配法
计划成本分配法
（一）直接分配法
直接分配法，是指各辅助生产车间发生的费用，直接分配给辅助生产车间以外的各受益部门，而不考虑各辅助生产车间之间相互提供产品或劳务的一种方法。
辅助生产费用分配率=
【案例·计算】
某企业设有机修车间和运输车间两个辅助生产车间，一个基本生产车间，2021年11月，机修车间和运输部门直接发生的费用分别为12000元和7200元。其提供劳务的数量如表所示（见下页）。
受益部门 分 配 部 门 机修车间（工时） 运输车间（吨/千米）
机修车间 —— 3 000
运输车间 100 ——
基本生产车间 600 3 000
行政管理部门 200 6 000
合 计 900 12 000
机修单位成本（分配率）
＝12000÷（900-100）
＝15
运输单位成本（分配率）
＝7200÷（12000-3000）
＝0.8
采用直接分配法，计算如下：
辅助生产费用分配表（直接分配法）
2021年11月 金额单位：元
供应车间 待分配费用 供应量 分配率 制造费用 管理费用 耗用量 分配额 耗用量 分配额
机修车间 12 000 800工时 15 600工时 9 000 200工时 3 000
运输车间 7 200 9 000吨/千米 0.8 3 000吨/千米 2 400 6 000吨/千米 4 800
合 计 19 200 —— —— —— 11 400 —— 7 800
会计分录：
借：制造费用 11 400
管理费用 7 800
贷：生产成本-辅助生产成本-机修车间 12 000
-运输车间 7 200
直接分配法的优缺点：
优点：计算手续简单，分配结果比较直观。
缺点：结果不够准确；不利于加强管理。
适用：单一辅助生产车间，或辅助生产车间之间没有相互提供产品或劳务，或相互提供产品或劳务数量很少的情况。
（二）一次交互分配法
一次交互分配法是将辅助生产车间的费用分两次进行分配：第一次是在各个辅助生产车间之间交互分配费用，对基本生产车间和管理部门不进行分配；第二次是将辅助生产费用分配前费用加上由其他辅助生产车间分配进来的费用再减去本辅助生产车间分出去的费用计算出各辅助生产车间的实际费用后，再采用直接分配法，分配给基本生产车间和行政管理部门等各受益部门。
计算公式：
（1）对内分配（交互分配）
交互分配率＝
（2）对外分配
对外分配率＝
辅助生产费用分配表（一次交互分配法）
2021年11月 金额单位：元
摘 要 交互分配前单位成本 交互分配后单位成本 辅助生产 制造费用 管理费用 机修车间 运输车间 数量 金额 数量 金额 数量 金额 数量 金额
交互分配前发生的费用及产量 900 工时 12 000 12 000吨/千米 7 200
交互分配 机修 13.33 100 工时 1 333
运输 0.6 3 000吨/千米 1 800
对外分配 机修 15.58 12 467 600 工时 9 348 200 工时 3 119
运输 0.748 6 733 3 000吨/千米 2 244 6 000吨/千米 4 489
合 计 —— —— —— —— —— 11 592 —— 7 608
交互分配会计分录：
借：生产成本——辅助生产成本－机修车间 1 800
－运输车间 1 333
贷：生产成本——辅助生产成本－机修车间 1 333
－运输车间 1 800
对外分配会计分录：
借：制造费用 11 592
管理费用 7 608
贷：生产成本——辅助生产成本－机修车间 12 467
－运输车间 6 733
交互分配法的优缺点：
优点：该方法考虑了辅助生产车间相互提供产品或劳务的情况，使辅助生产成本的计算更为准确；促使辅助生产车间降低相互之间的消耗。
缺点：计算手续比较复杂，影响成本核算的及时性。
适用：辅助生产车间较少，且不分级核算的企业。
（三）计划成本分配法
计划成本分配法是指在分配辅助生产费用时，根据事先确定的产品或劳务的计划单位成本和各车间、部门耗用的数量计算各车间、部门应分配的辅助生产费用的一种方法。
计算公式：
－计划总成本
成本差异＝实际总成本
的费用
＝直接发生费用＋转入
某辅助车间实际总费用
计划单位成本
＝劳务总量
某辅助车间计划总费用
计划单位成本
用＝耗用的劳务量
某受益单位应分配的费
×
×
辅助生产费用分配表（计划成本分配法）
2021年11月 金额单位：元
供应车间 供应量 计划单价 受益单位 按计划成本分配辅助生产费用 辅助生产实际成本 成本差异
机修车间 运输车间 制造费用 管理费用 数量 金额 数量 金额 数量 金额 数量 金额 机修车间 900 14 100 1400 600 8400 200 2800 12600 14250 1650
运输车间 12000 0.75 3000 2250 3000 2250 6000 4500 9000 8600 -400
合计 —— —— —— 2250 —— 1400 —— 10650 —— 7300 21600 22850 1250
会计分录：
按计划成本分配
借：生产成本—辅助生产成本－机修车间 2 250
－运输车间 1 400
制造费用 10 650
管理费用 7 300
贷：生产成本—辅助生产成本－机修车间 12 600
－运输车间 9 000
分摊差异额
借：管理费用 1 250
贷：生产成本—辅助生产成本－机修车间 1 650
－运输车间 400
计划成本分配法的优缺点：
优点：计算手续简单；加快会计核算的速度；便于考核成本计划完成情况，利于加强管理。
缺点：如果计划单位成本制定不准确，会影响辅助生产费用分配的准确性。
适用范围：企业计划单位成本制定比较准确。
（四）代数分配法
代数分配法是运用代数中解多元一次方程组的原理，计算出各辅助生产车间提供产品或劳务的单位成本，然后，按各车间、部门耗用量计算应分配的辅助生产费用的一种方法。
计算公式：
某辅助生产
车间提供产品或劳务总量
该产品或劳务单位成本
该辅助生产
车间直接发生的费用
该辅助生产
车间耗用其他辅助生产车间产品或劳务数量
该产品或劳务的单位成本
×
=
+
×
各车间、部门应分配辅助生产费用=该车间、部门劳务耗用量×单位成本
辅助生产费用分配表（代数分配法）
2021年11月 金额单位：元
摘 要 单位成本 辅 助 生 产 制造费用 管理费用 合 计
机修车间 运输车间 分配前发生费用 12 000 7 200
提供劳务 机修车间 100工时 600工时 200工时 900工时
运输车间 3000 吨/千米 3000 吨/千米 6000 吨/千米 12000
吨/千米
费用 机修车间 15.77143 1577.14 9462.86 3154.29 14194.29
运输车间 0.73143 2194.29 2194.29 4388.58 8777.16
合 计 —— 2194.29 1577.14 11657.15 7542.87 22971.45
会计分录：
借：生产成本—辅助生产成本—机修车间 2194.29
—运输车间 1577.14
制造费用 11657.15
管理费用 7542.87
贷：生产成本—辅助生产成本—机修车间 14194.29
—运输车间 8777.16
代数分配法的优缺点：
优点：分配结果准确。
缺点：当企业的辅助生产车间较多时，需要设的未知数就多，计算起来比较麻烦。
适用：辅助生产车间较少或会计工作实现了电算化的企业。
（五）顺序分配法
顺序分配法是根据各辅助生产车间按其相互提供劳务的多少排成顺序，耗用其他辅助生产车间费用少的辅助生产车间排列在前，先将费用分配出去；耗用其他辅助生产车间费用多的辅助生产车间排列在后，后将费用分配出去的一种方法。
计算公式：
某辅助生产车间费用分配率＝
辅助生产费用分配表（顺序分配法）
2021年11月 金额单位：元
摘 要 分配率 辅 助 生 产 制造费用 企业管理部门
机修 运输 辅助生产车间 业务量 900工时 12000吨/千米
直接发生费用 12000 7200
运输费分配 业务量 3000吨/千米 3000吨/千米 6000吨/千米
金额/元 0.6 1800 1800 3600
机修费分配 业务量 600工时 200工时
金额/元 17.25 10350 3450
合 计 —— 1800 —— 12150 7050
会计分录：
借：生产成本—辅助生产成本—机修车间 1 800
制造费用 12 150
管理费用 7 050
贷：生产成本—辅助生产成本—机修车间 13 800
—运输车间 7 200
顺序分配法的优缺点：
优点：计算方法简便。
缺点：分配结果准确性较差；不利于调动排列在先辅助生产车间降低耗用的积极性；顺序的确定有难度。
适用：辅助生产车间相互提供产品或劳务有明显顺序，且一定时期比较固定，排列在前辅助生产车间耗用排列在后辅助车间费用较少。
复习思考题：
1.正确及时地核算辅助生产费用有何意义？
2.辅助生产费用分配的特点是什么？
3.辅助生产费用分配的方法有哪几种？各有何优缺点？适用范围如何？
4.采用交互分配法时，交互分配和对外分配所要分配的费用和劳务数量有什么不同？
5.采用顺序分配法分配辅助生产费用时各车间的顺序如何确定？这种分配方法有何特点？
案例分析
公司状况：张强2021年6月15日从东方财经大学会计学院毕业，在招聘会上被柏斯特设备制造公司录用为成本会计员。该公司新增加了一个供汽辅助生产车间，该车间主要生产蒸气，用的燃料是原煤。生产的蒸气主要由机械加工、冲压、供电、修理等车间使用，其他部门使用的较少。该公司过去辅助生产车间主要是供电车间和修理车间。本月份供汽车间共发生费用800 000元，供电车间发生费用1 200 000元，修理车间发生费用900 000元，各辅助生产车间提供的产品或劳务及耗用数量情况如表所示（见下页）。
耗用劳务单位 供汽车间/立方米 供电车间/千瓦 修理车间/小时
供汽车间 —— 10 000 12 000
供电车间 20 000 —— 4 000
修理车间 5 000 25 000 ——
第一车间 产品耗用 30 000 50 000 68 000
一般耗用 4 000 26 000 2 000
第二车间 产品耗用 1 000 60 000 13 000
一般耗用 1 500 18 000 9 000
行政管理部门 2 000 17 000 7 000
设备自建工程 1 500 14 000 5 000
合 计 65 000 220 000 120 000
辅助生产车间提供的产品或劳务
财务部领导向张强提出了如下问题并要求解答：
（1）原来企业采用直接分配法分配辅助生产费用，这种分配方法是否可行？有什么优缺点？
（2）新增加了一个辅助生产车间是否需要对辅助生产费用分配方法进行改变？
（3）若需要改变辅助生产费用分配方法，应采用什么方法比较合适？请提供几种分配方案供领导决策时选择。
案例分析
分析与提示：张强在对企业的情况进行一定了解的基础上，向财务部领导提出了自己的意见。
（1）采用直接分配法分配辅助生产费用时，虽然计算方法比较简单，但由于各辅助生产车间之间相互提供劳务比较多，采用直接分配法，不利于调动各辅助生产车间降低消耗的积极性，计算分配的结果也不够准确。同时，所有的计算分配工作都要集中于月末进行，影响了成本计算的及时性。
（2）由于本公司新增加了一个辅助生产车间，辅助生产车间增多了，若继续采用直接分配法进行辅助生产费用的分配，会导致分配结果更加不准确。因此，建议企业改变辅助生产费用的分配方法。
案例分析
分析与提示：
（3）由于辅助生产费用的分配方法较多，因此，经过对比和分析后，张强强烈建议企业采用计划成本分配法，这样就能克服直接分配法的一些弊端，加快了辅助生产费用分配的速度，而且可以进行考核和分析。下表（见下页）是张强根据企业的具体资料采用计划成本分配法进行分配的结果，供领导参考。
耗用劳务单位 供汽车间/立方米 分配费用/元 供电车间/千瓦 分配费用/元 修理车间/小时 分配费用/元
计划单位成本 18 6 9
供汽车间 —— 10 000 60 000 12 000 108 000
供电车间 20 000 360 000 —— 4 000 36 000
修理车间 5 000 90 000 25 000 150 000 —— ——
第一车间 产品耗用 30 000 540 000 50 000 300 000 68 000 612 000
一般耗用 4 000 72 000 26 000 156 000 2 000 18 000
第二车间 产品耗用 1 000 18 000 60 000 360 000 13 000 117 000
一般耗用 1 500 27 000 18 000 108 000 9 000 81 000
行政管理部门 2 000 36 000 17 000 102 000 7 000 63 000
设备自建工程 1 500 27 000 14 000 84 000 5 000 45 000
合 计 65 000 1 170 000 220 000 1 320 000 120 000 1 080 000
待分配费用 800 000 1 200 000 900 000
分配转入费用 168 000 396 000 240 000
实际成本 968 000 1 596 000 1 140 000
成本差异 -202 000 276 000 60 000

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