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成本会计学（第二版）
第十二章 产品成本计算的辅助方法
第一节 分类法
第二节 定额法
第三节 联产品、副产品和等级品成品的计算方法
第四节 责任成本核算
第十二章 产品成本计算的辅助方法
学习目标：
1.理解产品成本计算分类法和定额法的特点、适用范围、应用条 件及优缺点
2.掌握分类法和定额法的计算程序，做到能够较为熟练地运用这两种成本计算方法进行产品成本的计算
3.明确其他各种成本计算方法在企业经营过程中的实际运用
第一节 分类法
一、分类法的含义
三、分类法的计算程序
二、分类法的特点
四、分类法的适用范围
五、分类法的优缺点和应用
一、分类法的含义
以产品的“类别”作为成本计算对象，归集生产费用，先计算各类产品的总成本，然后再按一定标准分配计算类内各种产品成本的一种方法。。
关键词：类别
分类法与企业生产类型没有直接联系。
二、分类法的特点
1.按照产品的类别归集生产费用，计算该类产品成本；类内不同品种(或规格)产品的成本按照一定的分配方法分配确定。
2.同类产品内各种产品之间分配费用的标淮，一般有定额消耗量、定额费用、售价以及产品的体积、长度和重量等。
3.在类内各种产品之间分配费用时，各成本项目可以按同一个分配标准进行分配，为了使分配结果更为合理，也可以根据各成本项目的性质，分别按照不同的分配标准进行分配。
三、分类法的计算程序
1．根据产品结构、耗用原材料和生产工艺过程的异同适当的分类。
2．按照产品的类别和规定的成本项目，设置生产成本明细账(或开立产品成本计算单)，并按类别归集费用，计算各类产品的总成本。
3．选择适当合理的分配标准，如定额耗用量、定额工时、定额成本，产品的重量、体积、长度、售价等，在每一类产品的各种不同的规格产品之间分配费用，计算类内各种产品的总成本。
4．类内各种产品的月末在产品成本，可以按定额成本计算，也可以同完工产品一样按比例分配计算。从生产费用总额中，扣除月末在产品成本，即可求得类内各种产品的完工产品成本。
类内各种产品成本的分配
分配方法与计算原理与前面所学的方法相同。
可用不同的分配标准，如：定额耗用量、定额费用、定额工时、重量、体积、售价等
常用的分配方法有：定额比例法和系数分配法
【例1】某企业生产的甲、乙、丙三种产品所用原材料相同，生产工艺过程相似，可以合并为一类计算产品成本。已知甲、乙、丙三种产品的定额单位成本分别为100元、80元和120元，据此计算的定额成本系数分别为1、0.8(即80/100)和1.2(即120/100)。三种产品的产量分别为1 000件、2 000件和3 000件，三种产品均无在产品。按品种法计算的该类产品的总成本为15 500元，其中：原材料9 300元、工资4 340元，其他费用1 860元。则采用系数法计算的甲、乙、丙三种产品的成本见表12–1所示。
表12-1中：原材料费用系数为A＝500/500=1；B＝550/500=1.1；C=450/500＝0.9
综上所述可以看出，按系数分配费用，实际上是按以产量加权的总系数分配费用。在按消耗定额或费用定额计算系数的情况下，按系数比例分配费用的结果与直接按定额消耗量或定额费用比例分配的结果相同，这是因为两者的比例关系是一致的。
1、确定系数计算标准；
如消耗量定额、费用定额、计划成本（定额成本）、售价、重量、体积等
2、折算系数；
选择标准产品：一般是产量大、生产比较稳定、或规格折中的产品作为标准产品，系数定为“1”
折算系数：
系数分配法
额
标准产品的计算标准
额
其他产品的计算标准
系数
=
3、类内产品分配费用：计算分配率
时）之和
各产品总系数（或总工
待分总费用
分配率
=
针织厂、食品厂、鞋厂的生产有什么特点？这些企业的产品成本计算能采用分类法吗？
四、分类法的适用范围
注 意
分类法适用的首要条件是产品品种、规格繁多的企业，其次生产的产品还要能按一定的标准分类。
生产同类产品的企业
分类法适用的范围
生产联产品、副产品的企业
生产等级产品、零星产品的企业
优点：
可简化成本的计算，分类掌握产品成本的水平
缺点
结果有假定性
五、分类法的优缺点和应用
应用
在进行产品分类时，类距既不宜定得过小，使成本计算工作复杂；也不能定得过大，造成成本计算的“大锅烩”。
在分配标准的选定上，要选择与成本水平高低有密切联系的分配标准分配费用。
第二节 定额法
1、定额法概念：
是以定额成本为目标成本，及时揭示生产费用脱离定额的差异，加强成本控制，并计算产品实际成本的一种成本管理和成本计算方法。
2、定额法特点
①在发生各项生产费用的当时，就将符合定额的耗费和脱离定额而发生的差异分别进行计量和反映，以加强对生产费用的日常控制。
②在月末计算产品成本时，根据产品的定额成本加减各种差异，来计算产品的实际成本。
一、定额法概述
1．制定各项消耗定额，做好成本核算的基础工作。
2．按照成本计算对象和规定的成本项目开立成本计算单，单中要设置定额成本、脱离定额差异、定额变动差异、材料成本差异和有关的分配率等专栏。
3．根据上月月末在产品成本资料，登记本月月初在产品的定额成本和差异，并根据新旧定额资料，计算登记定额变动差异。
4．根据各项有关凭证、费用分配表和差异分析表等，登记本月发生的定额成本、定额差异和材料成本差异。
5．计算各项成本差异分配率，在完工产品和月末在产品之间分配差异。为了简化核算工作，定额变动差异和材料成本差异也可以全部由完工产品负担。
二、定额法的内容
1、事先制订产品定额成本。
2、按成本计算对象设置产品成本明细账。
3、登记月初在产品的定额成本和差异；在定额成本修订时，调整月初在产品的定额成本，计算登记定额变动差异。
4、生产费用发生时，按成本项目将符合定额的费用和脱离定额的差异分别核算，并予以汇总。
三、定额法的计算程序
5、计算各项成本差异分配率，在完工产品和在产品之间进行分配。为简化核算工作，定额变动差异和材料成本差异也可以全部由完工产品负担。
6、将本月完工产品的定额成本加减各种差异，调整计算出完工产品的实际成本。
产成品实际成本＝产成品定额成本＋脱离定额差异 ＋材料成本 差异＋定额变动差异
四、定额法的成本计算
(一)定额成本的制订
1、定额成本、计划成本的异同：
（1）相同：都是以生产耗费的消耗定额和计划单价为依据确定的目标成本。
（2）不同：
计划成本一般在计划期内不变，定额成本则可以变动。
②计划成本是国家考核依据，定额成本是企业自行制定
2、定额成本的制定
产品的定额成本一般由企业的计划、技术、会计等部门共同制订。
计算公式：
原材料费用定额=产品原材料消耗定额×原材料计划单价
工资费用定额 = 产品生产工时定额×生产工资计划单价
制造费用定额 = 产品生产工时定额×制造费用计划单价
2、定额成本的制定方法
01号零件定额成本
02号零件定额成本
03号零件定额成本
04号零件定额成本
05号零件定额成本
甲部件定额成本
乙部件定额成本
产成品定额成本
(二)脱离定额差异的计算
1、原材料脱离定额差异（量差）的计算
计算方法：
限额法（差异凭证法）
切割核算法
盘存法
计算公式：
原材料脱离定额差异(量差)
＝原材料计划价格费用－原材料定额费用
＝实际消耗量×材料计划单价－定额消耗量×材料计划单价
＝（实际消耗量－定额消耗量）×材料计划单价
【例3】某企业生产乙产品，本月完工500件，月末在产品100件，原材料为生产开始时一次投入，单位产品原材料消耗定额为10千克，计划单价为3元；本月材料定额领料凭证为6 000千克，材料超支差异凭证为500千克，期末车间盘存材料为300千克。则：
本期乙产品投产数量＝500+100＝600(件)
乙产品原材料定额耗用量＝600×10＝6 000(千克)
乙产品原材料实际耗用量＝6 000+500—300＝6 200(千克)
乙产品原材料脱离定额差异=(6 200—6 000)×3＝600(元)
2．燃料和动力脱离定额差异
燃料和动力脱离定额的差异，应按照设备动力部门下达给各车间的全月消耗动力计划总额、各种产品耗用动力计划数，以及企业本月燃料和动力的实际成本和分配给各单位、各车间及各种产品的燃料和动力费用的实际成本来计算。
计算公式：
×
＝
－
×
3．生产工人工资脱离定额差异的计算
计件工资制下：
与原材料脱离定额差异的计算相似。
计时工资制下：月末计算
某产品生产工资脱离定额的差异
＝该产品实际生产工资－该产品定额生产工资
4．制造费用脱离定额差异的计算
制造费用通常与计时工资一样，属间接计入费用，其脱离定额差异不能在平时按照产品直接计算，只有在月末按照以下公式计算：

某产品制造费用脱离定额差异＝该产品实际制造费用－该产品定额制造费用
5．废品损失脱离定额差异
在日常核算中，用废品损失标准去考核实际废品损失，如果本年某日少出一件废品，则视为少损失若干元，就是废品损失的节约；反之，则视为废品损失超支，应及时查明原因，追究其责任。
其计算公式为：
废品损失脱离定额差异=废品损失定额标准—实际废品损失
（三）定额变动差异的计算
1、含义：
定额变动差异是指由于修订消耗定额或生产耗费的计划价格而产生的月初在产品新旧定额成本之间的差额。
2、计算：
（1）按在产品的盘存资料和新旧定额直接计算确定。
（2）通过系数计算确定。
系数）
（
月初在产品费用
按旧定额计算的
额变动差异
月初在产品定
-
×
=
1
品费用
按旧定额计算的单位产
品费用
按新定额计算的单位产
定额变动系数
=
【例4】乙产品的某些零件从本月1日起修订材料消耗定额，单位产品旧的材料费用定额为30元，新的材料费用定额为27元，该产品月初在产品按旧定额计算的材料定额费用为20 000元。根据以上资料计算如下：
乙产品月初在产品的定额变动差异＝20 000×（1－0.9）=2 000
系数＝
＝0.9
定额变动差异应根据企业具体情况确定是否在完工产品与月未在产品之间进行分配。如果定额变动差异数额不大或者产品的生产周期小于一个月，则可将其差异全部分配给完工产品，期末在产品不分配定额变动差异。
（四）材料成本差异的分配
定额法下，原材料的日常核算一般按计划成本进行，企业平时发生的材料费用，包括材料的定额费用和材料脱离定额差异，都是按照计划成本计价的。因此，月末需要计算调整材料成本差异。
公式如下：
异分配率
材料成本差
）
定额差异
原材料脱离
料定额费用
该产品的原材
（
材料成本差异
某产品应分配的
×
±
=
【例5】甲产品所耗用的原材料定额费用为30 000元，脱离定额的差异为超支2 000元，原材料的成本差异率为节约2％。
根据以上资料计算如下：
如果某种产品既有完工产品，又有期末在产品，则应在完工产品和期末在产品之间分配有关差异。—般情况下，只需分配脱离定额差异，定额变动差异和材料成本差异均不需分配，全部由完工产品负担。
1.分别计算出完工产品和期末在产品的定额成本。
完工产品各项目定额成本＝完工产品数量×各项目定额成本
（五）产品实际成本的计算
2.根据完工产品和在产品定额成本比例分配各种差异，一般只分配脱离定额差异。
3.根据完工产品定额成本和完工产品应负担的各种差异确定完工产品的实际成本。
五、定额法的应用举例
【例6】某企业本月生产甲产品，耗用101号和102号两种原材料。101号原材料按定额计算的耗用量为25 000千克，实际耗用量为27 000千克；102号原材料按定额计算的耗用量为5 000千克，实际耗用量4 000千克。101号和102号原材料的计划单价分别为2元和1元，材料成本差异率均为－2％。
甲产品本月核实际产量计算的定额生产工时为28 000小时，实际生产工时为30 000小时；单位小时的计划工资为0.6元，计划制造费用为0.7元；单位小时的实际工资为0.5元，实际制造费用为0.85元。
月初在产品原材料定额成本为7 000元，工资定额成本为4 000元，制造费用定额成本为5 000元。单位产品原材料定额费用由上月的70元降为55元，单位产品的工时定额由上月的40小时降为28小时。本月生产完工甲产品共1000件。
根据以上资料，按定额法计算甲产品的实际成本。计算步骤及结果如下：
1.甲产品定额成本的计算
原材料项目＝1 000×54=54 000(元)
工资项目＝1 000×28×0.60=16 800 (元)
制造费用项目＝1 000×28×0.70=19600(元)
2．甲产品脱离定额差异的计算
甲产品101号原材料脱离定额差异＝(27000—25 000) × 2=4000(元)
甲产品102号原材料脱离定额差异＝(4000—5 000) ×1＝-1 000(元)
甲产品工资脱离定额差异＝30000× 0.50—28 000×0.60＝-1800(元)
甲产品制造费用脱离定额差异＝30000× 0.85—28 000×0.70＝5900(元)
3.甲产品定额变动差异的计算
甲产品原材料定额变动差异＝7 000×（1-55/70）=1500（元）
甲产品工资定额变动差异＝4 000×（1-28/40）=1200（元）
甲产品制造费用定额变动差异＝5 000×（1-28/40）=1500（元）
4．甲产品材料成本差异的计算
甲产品材料成本差异＝[(25000× 2+5 000×1)+4 000-1 000 ] ×-2% = -1160 (元)
5．甲产品实际成本的计算
根据以上资料，计算出甲产品实际成本如表12—2所示。
成本项目 定额成本 脱离定额差异 定额变动差异 材料成本差异 实际成本
原材料 54 000 3 000 700 -1 160 54 540
工资 22 800 -1 800 200 21 200
制造费用 26 600 5 900 250 32 750
合计 103 400 7 100 1 150 -1 160 110 490
表12-2 甲产品实际成本
单位：元
六、优缺点及适用条件
（一）优点：
1.能够在生产耗费发生的当时，反映和监督脱离定额(或计划)的差异，促使企业加强成本控制，有效地节约耗费。
2.通过产品定额成本、实际成本和各种差异的对比，有利于定期对产品成本进行分析，促使企业进一步挖掘降低产品成本的潜力。
3.通过脱离定额差异和定额变动差异的核算，有利于提高成本计算工作和定额管理工作的水平。
4.由于有现成的定额成本资料，因而有利于生产费用在完工产品和月末在产品之间的分配。
（二）缺点：
1．对初学者难以理解
定额成本法既要核定定额成本，也要核算实际成本，通过定额成本与实际成本确定各成本项目的脱离定额差异；最后又通过定额成本和各种差异，再计算出产品的实际成本。这对初学者来说，确实难以理解，似乎有点人为的重复计算，增加了会计核算的工作量。事实上，采用定额成本法比采用其他成本计算方法的工作量是要大一些。
2．适用范围校窄
采用定额成本法计算产品成本，企业还必须具备比较健全的定额管理制度，比较定型的产品和较稳定的消耗定额，其适用范围较窄。
（三）适用条件：
1. 企业定额管理工作的基础较好，定额管理制度也比较健全。
2．企业产品的生产已经定型，且各项消耗定额比较准确和稳定。
由于大批大量生产比较容易具备这些条件，因而定额成本法最早应用在大批大量生产的机械制造企业中，以后才逐渐应用到具备上述条件的其他工业企业中。
第三节 联产品、副产品和等级品成本的计算方法
联产品(Joint Product)是指企业在生产过程中使用同一原料，同时生产出几种具有同等地位但使用价值不同的主要产品。
副产品(By Product)是指工业企业在生产主要产品时附带生产出来的一些非主要产品。
等级品(Graded Product)是指使用同种原料，经过相同加工过程生产出来的品种相同，但质量不同的产品。
一、联产品、副产品、等级品的含义
计算联产品成本，可采用分类法的计算程序：首先，采用分类法计算联产品的总成本；然后，采用一定的分配标准，在联产品中的各种产品之间进行分配，计算出每种联产品的成本。
联合成本的常见分配方法有：
①实物量分配法 ②系数分配法
③相对销售价格分配法。④相对耗料分配法
【例7】某企业在同一生产过程生产出联产品A、B、C，联产品A与B可直接销售，联产品C要追加260 000元继续加工费用后销售。联合成本1000 000元采用各种方法分配如下：
二、联产品的成本计算方法
① 实物量分配法
联产品在同一过程中分离出时，从理论上说，各种联产品产量会形成一定的比例，实际产量由于各种生产条件的影响和制约与理论产量可能有所偏离，在化工企业表现得比较突出。理论产量与实际产量分配过程如表12—3、12—4所示。
②系数分配法
系数分配法则以产量为基础，各种产品都与标准产品折算一个系数，按标准产量分配联合成本，就比按产量直接分配要准确。假定A产品为标准产品，系数确定为1，B、C产品的系数分别为0.5和1.5，按计划产量系数和实际产量系数分配过程如表所示。
③相对销售价格分配法
不同的联产品，销售价格会有不同。在一般情况下，高销价与高成本是相配合的，当然，销价还与市场供求关系有关。销价分配法从另一个侧面弥补产量分配法的不足。其分配方法如表12—7所示。
④相对耗料分配法
如果A、B、C品为混合原料生产的不同等级产品，混合原料中优质的部分可生产高级产品优价出售，劣质部分只能产出低级产品低价出售。混合原料如果分等级购入时，优质部分也是高价的，可以根据价格确定耗料系数，再按耗料系数计算标准产量进行分配，如表12—8所示。
（一）副产品成本按实际成本计算
如果副产品和主产品分离以后，还需要继续加工，则应另行开立成本计算单，采用适当的方法单独计算副产品的成本。
其计算公式为：
副产品成本= 副产品所分配的原材料费用+副产品所分配的工资和其他费用
其中：副产品所分配的原材料费用，可按计划（或定额）成本计算，工资和其他费用可按生产工时比例分配计算。
三、副产品的成本计算方法
【例8】某企业在甲产品(主产品)的生产过程中，附带生产出可以制造乙产品(副产品)的原料。这种原料经过若干工序加工处理，即成乙产品。甲产品生产和乙产品的加工处理，都是单步骤的大量生产，在同一个车间内进行。乙产品的原料按固定的单价计算，甲、乙产品的在产品成本均按原料的定额费用计算。甲、乙两种产品的成本计算程序如下：
1.在甲、乙两种产品之间分配各种生产费用。其中，原料和辅助材料等直接费用直接计入甲、乙产品成本计算单，工资和其他费用可以按照生产工时的比例在甲、乙产品之间进行分配。
2．根据有关费用分配表、产品产量月报，以及在产品定额成本等资料，登记甲产品成本计算单。
3．根据甲产品成本计算单、有关费用分配表、产品产量月报以及在产品定额成本等资料，登记乙产品成本计算单。有关费用分配表和甲、乙产品成本计算见表12—9、表12—10和表12—11所示。
表12—9 职工薪酬分配表
单位：元
项目 工时 工资 制造费用
本月发生额 15 000 7 500 10 500
费用分配率 0.5 0.7
甲产品 14 000 7 000 9 800
乙产品 1 000 500 700
合计 15 000 7 500 10 500
表12—11 产品成本计算单
产品名称：乙产品 单位：元
项目 产量（千克） 原料 辅助材料 工资 制造费用 合计
月初在产品（定额成本） 2 000 2 000
本月费用 5 000 600 500 700 6 800
合计 7 000 600 500 700 8 800
产成品成本 4 000 6 600 600 500 700 8 400
单位成本 1.65 0.15 0.125 0.175 2.10
月末在产品（定额成本） 400 400
项目 产量（千克） 原料 辅助材料 工资 制造费用 成本合计
月初在产品（定额成本） 85 000 85 000
本月费用 448 000 1 200 7 000 9 800 464 000
扣减副产品原料50 000千克（每千克0.1元） -5 000 -5 000
合计 528000 1 200 7 000 9 800 546000
产成品成本 100 000 342 000 1 200 7 000 9 800 360 000
单位成本 3.42 0.01 0.07 0.10 3.60
月末在产品（定额成本） 186000 186000
表12—10 产品成本计算单
产品名称：甲产品 单位：元
（二）副产品成本按计划成本计算
如果副产品加工时间不长，费用不大，为了简化计算工作，也可以按计划单位成本计价，而不计算副产品的实际成本。从主、副产品的生产费用总额中扣除按计划单位成本计算的副产品成本后的余额，即为主产品的成本。
【例9】假定例3中副产品(乙产品)的计划单位成本为2元。其中原料1.60元，辅料0.14元，工资0.10元，制造费用0.16元，则乙产品按计划单位成本计算时，编制的甲产品成本计算单见表12—12所示。
表12—12 产品成本计算单
产品名称：甲产品 单位：元
项目 产量（千克） 原料 辅助材料 工资 制造费用 合计
月初在产品（定额成本） 8 500 8 500
本月费用 448 000 1 800 7 500 10 500 467 800
减：乙产品成本 4 000 6 400 560 400 640 8 000
合计 441600 1 240 7 100 9 860 459800
产成品成本 100 000 338 800 1 240 7 100 9 860 357 000
单位成本 3.39 0.01 0.07 0.10 3.57
月末在产品（定额成本） 102800 102800
由于产生等级产品的原因不同，所以计算其成本的方法也不同，一般可分以下两种情况：
1．用同—原材料，由于材料的质量、生产条件或技术水平等固有的特点或自然原因，生产出同一品种而等级不同的产品，其成本可比照联产品成本计算的方法来计算，最终计算出的各种产品成本的结果不同。
2．用同样的原材料、经同一生产过程，由于生产和管理不善或工人技术操作水平不均衡等原因生产出的等级产品，其成本不必单独计算，而应和优等产品同样计算。因为它们耗用的原材料相同，经过加工的过程也相同，所以其成本也应该相同。
。
三、等级品的成本计算方法
第四节 责任成本核算
责任成本核算是在企业内部的责任中心制订责任成本预算，作为在责任中心的成本目标，计算实际成本的差异，进行实际成本的控制和考核的一种成本核算方法。
责任成本核算的主要特点：
1.按照企业的组织机构和工艺流程，建立多层次的责任成本中心。
2.划分可控成本和不可控成本，各责任中心的可控成本构成该中心的责任成本。
3．责任成本核算的对象是各责任成本中心。
4.成本计算期在责任成本预算时确定，一般应与产品制造成本的计算期相符。
一、责任成本核算的含义与特点
责任成本核算要在企业内部明确划分责任成本中心，制订合理的责任成本预算，责任成本核算的全过程要求公正、准确、合理、真实，必然要求企业整体有高质量的管理水平、企业的员工有强烈的责任感和良好的素质、企业的会计核算人员有优良的核算技术。企业在内部实行责任成本核算的同时，还要建立产品制造成本的计算系统。
因此，责任成本核算适用于管理水平高，易于划分责任成本中心的企业。
二、责任成本核算的适用范围
（一）建立责任成本中心
（二）编制责任成本中心的责任成本预算
（三）设置各责任成本中心成本和费用明细账，核算实际成本和费用，进行适时控制
（四）编制各责任成本中心的责任成本表，报告责任成本的差异
（五）分析责任成本差异的原因，及时采取控制措施
三、责任成本核算的程序
责 任 成 本 核 算
责任
成本
中心
责任
成本
预算
责任
成本
明细账
责任
成本
表
差异
分析
报告
责任
成本
中心
责任
成本
预算
责任
成本
明细账
责任
成本
表
差异
分析
报告
责任
成本
中心
责任
成本
预算
责任
成本
明细账
责任
成本
表
差异
分析
报告
责任成本核算基本程序
下面以表12-13、12-14列示某车间某班组的责任成本表和该车间的责任成本表。
复习思考题：
1．简述的定额法适用范围及成本计算程序。
2．简述采用分类法计算成本的步骤。
3．简述联产品、副产品和等级品的主要特点。
4．试比较联产品、副产品和等级品成本计算的差异。
5 ．责任成本核算的成本计算对象是什么 为什么责任成本只包含可控成本
案例分析
1.某厂生产的产品品种规格很多，采用分类法进行成本计算。按照工艺过程的特点不同，将全部产品划分为甲、乙两大类。虽然每类产品的不同产品都有月末在产品，但是因其所占比重很小，企业为了进一步简化成本核算，对月末在产品成本不进行计算。每类产品的总成本在类内各种产品之间直接按各种产品实际产量为标准进行分配，因而使同类产品中各种产品的单位成本相同，也使成本计算工作量大大简化。该企业为每种产品制定了工时消耗定额，每种产品的加工时间差异较大。根据生产特点，每种产品消耗的材料品种相同，单位产品材料消耗量也相同，但其他各项费用与加工时间长短有关。甲类产品中A产品产量较大，生产比较稳定；乙类产品中E产品产量较大，生产比较稳定。有关资料及成本计算结果见表12-15至表12-19所示。
表12-15 产量和工时消耗
产品名称 产量（件） 工时消耗（小时）
甲类产品 A产品 350 10
B产品 200 12
C产品 100 9
乙类产品 D产品 240 16.5
E产品 400 15
F产品 360 12
表12-16 甲类产品成本计算单 单位：元
项目 直接材料 直接工资 制造费用 合计
月初在产品成本 — — — —
本月发生费用 266 500 45 500 41 600 353 600
完工产品成本 266 500 45 500 41 600 353 600
月末在产品成本 — — — —
表12-17 甲类产品成本分配计算表 单位：元
项目 计量单位 产量 直接材料 直接工资 制造费用 总成本 单位成本
A产品 件 350 143 500 24 500 22 400 190 400 544
B产品 件 200 82 000 14 000 12 800 108 800 544
C产品 件 100 41 000 7 000 6 400 54 400 544
合计 — — 266 500 45 500 41 600 353 600 —
表12-18 乙类产品成本计算单 单位：元
项目 直接材料 直接工资 制造费用 合计
月初在产品成本 — — — —
本月发生费用 90 500 30 500 28 000 149 000
完工产品成本 90 500 30 500 28 000 149 000
月末在产品成本 — — — —
表12-19 乙类产品成本分配计算表 单位：元
项目 计量单位 产量 直接材料 直接工资 制造费用 总成本 单位成本
D产品 件 240 21 720 7 320 6 720 35 760 149
E产品 件 400 36 200 12 200 11 200 59 600 149
F产品 件 360 32 580 10 980 10 080 53 640 149
合计 — — 90 500 30 500 28 000 149 000 —
要求：
（1）根据上述资料和成本计算过程，对该厂的成本计算方法进行评价，指出存在的问题，并说明原因。
（2）请按照你认为恰当的方法进行上述产品的成本计算，井将计算结果填入表12—20至表12—22。
解：
（1）该厂采用分类法进行成本计算，虽然大大简化了核算工作量，但是成本计算结果很不准确，主要表现是：由于各类别内的各种产品工时消耗差异较大，而除了材料费用之外的其他费用的多少与加工时间长短有关，因此，该厂在进行类内产品成本分配时，可将材料费用按各种产品产量为标准进行分配，而对其他各项费用则应按照各种产品工时消耗为标准进行分配。而且，由于每类产品中都有一种产量大、生产比较稳定的产品，因此在进行类内产品成本分配时，可分别将两类产品中的A、E产品作为标准产品，将其工时消耗标准定为1，并求出其余产品的工时系数，按各种产品的工时系数进行其他费用的分配，以便正确计算各种产品成本。
（2）具体计算过程列示见下表：
表12-20产品工时系数计算表
产品名称 工时消耗（小时） 系数
甲类产品 A产品 10 1
B产品 12 1.2
C产品 9 0.9
乙类产品 D产品 16.5 1.1
E产品 15 1
F产品 12 0.8
表12-21 甲类产品成本分配计算表 单位：元
项目 产量 系数 总系数 直接材料 直接工资 制造费用 总成本 单位成本
分配率 — 410 66.91 61.18 —
A产品 350 1 350 143500 23418.5 21 413 188331.5 538.1
B产品 200 1.2 240 82000 16058.4 14683.2 112741.6 563.7
C产品 100 0.9 90 41000 6023.1 5 503.8 52 526.9 525.3
合计 — — 680 266500 45 500 41 600 353 600
表12—22 乙类产品成本分配计算表 单位：元
项目 产量 系数 总系数 直接材料 直接工资 制造费用 总成本 单位成本
分配率 — 90.5 32.0 29.4 —
D产品 240 1.1 264 21720 8458.6 7764.2 37942.8 158.1
E产品 400 1 400 36200 12816 11764 152.0
F产品 360 0.8 288 32580 9225.4 8471.8 50277.2 139.7
合计 — — 952 90500 30500 28000 149000
表12-23 产品成本计算单
产品类别：甲类
200×年5月 　　　　　　 单位：元
2.珠江有限责任公司生产的A、B、C三种产品，由于所耗的原材料品种相同，生产工艺过程基本相近，成本计算时合并为甲类产品，采用分类法计算成本。20××年5月甲类产品的成本计算单和有关的产量及定额资料如表12-23、12-24所示：
成本项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 120000 48000 24000 192000
本月发生费用 440000 192000 184000 816000
生产费用合计 560000 240000 208000 1008000
完工产品成本 513600 229520 193280 936400
月末在产品成本 46400 10480 14720 71600
表12-24 产量及定额资料
20××年5月
产品名称 实际产量（件） 材料单耗定额（元） 单耗工时定额（小时）
A 9600 20 4.0
B 7200 18 3.2
C 8000 24 4.4
要求：
计算各种产品的总成本和单位成本，其中：原材料按系数法分配计算，A产品为标准产品；其他费用按照定额工时比例分配。
2.第一步：运用系数法分配原材料费用
　　（1）以A产品为标准产品，定其系数为“1”
　　（2）B产品的折算系数＝18/20＝0.9
　　（3）C产品的折算系数＝24/20＝1.2
　　（4）全部产品总系数＝9600×1+7200×0.9+8000×1.2＝25680
　　（5）标准产品材料费用分配率＝513600/25680＝20
　　（6）A产品应负担的材料费用＝9600×20＝192000（元）
　　（7）B产品应负担的材料费用＝7200×0.9×20＝129600（元）
　　（8）C产品应负担的材料费用＝8000×1.2×20＝192000（元）
第二步：按定额工时分配人工费用
　　（1）定额总工时＝9600×4+7200×3.2+8000×4.4＝96640（小时）
　　（2）人工费用分配率＝229520/96640＝2.375
　　（3）A产品应负担的人工费用＝9600×4×2.375＝91200（元）
　　（4）B产品应负担的人工费用＝7200×3.2×2.375＝54720（元）
　　（5）C产品应负担的人工费用＝8000×4.4×2.375＝83600（元）
2.　第三步：按定额工时分配制造费用
　　（1）制造费用分配率＝193280/96640＝2
　　（2）A产品应负担的制造费用＝9600×4×2＝76800（元）
　　（3）B产品应负担的制造费用＝7200×3.2×2＝46080（元）
　　（4）C产品应负担的制造费用＝8000×4.4×2＝70400（元）
　　第四步：计算A产品成本
　　（1）A产品总成本＝192000+91200+76800＝360000（元）
　　（2）A产品单位成本＝360000/9600＝37.5（元）
第五步：计算B产品成本
　　（1）B产品总成本＝129600+54720+46080＝230400（元）
　　（2）B产品单位成本＝23040/7200＝32（元）
第六步：计算C产品成本
　　（1）C产品总成本＝192000+83600+70400＝346000（元）
　　（2）C产品单位成本＝34600/8000＝43.25（元）
表12-25 产品定额成本
产品名称：甲产品 　　　　　
20××年9月　　　　　　　　　　金额单位：元
3.长江有限责任公司专业生产甲产品。该公司的定额管理制度比较健全、稳定，为此，采用定额法计算产品成本。20××年10月，甲产品成本计算的有关资料如表12-25、12-26、12-27、12-28所示：
材料编号及名称 计量单位 材料消耗定量 计划单价 材料费用定额
A材料 千克 50 10 500
工时定额 直接人工 制造费用 产品定额成本合计
小时薪酬率 金额 小时费用率 金额 50 3 150 2.5 125 775
表12-26 月初在产品定额成本和脱离定额差异
产品名称：甲产品
20××年10月 　　　 　　单位：元
成本项目 定额成本 脱离定额差异
直接材料 5000 －100
直接人工 750 ＋50
制造费用 625 ＋25
合 计 6375 －25
表12-27 产品投产情况
产品名称：甲产品
20××年10月 　　　 单位：件
月初在产品 本月投产 本月完工 月末在产品
10 100 80 30
注：月初、月末在产品完工程度均为50%
表12-28 生产费用发生情况
产品名称：甲 产品 　　　　　　　
20××年10月 　 　单位：元
投入定额工时（小时） 实际领用材料 实际工人薪酬 实际制造费用
数量（千克） 计划成本 材料成本差异率 4500 4800 48000 +2% 13950 10800
材料在生产开始时一次投入。由于工艺技术的改进，于20××年10月1日起对材料消耗定额进行修订，原材料消耗定量为50千克，修订后材料费用定量为47.5千克。
要求：
（1）计算本月定额成本和脱离定额差异；
（2）计算材料成本差异；
（3）计算月初在产品定额变动差异；
（4）编制生产费用分配的记账凭证；
（5）编制产品成本计算表，采用定额法计算完工产品和月末在产品的实际成本；
（6）编制结转完工产品成本的会计分录。
3.（1）计算本月定额成本和脱离定额差异
定额成本和脱离定额差异汇总表
产品：甲 　　　　　　　　　　　　
200×年10月 　　　　　　　　 单位：元
成本项目 定额成本 实际费用 脱离定额差异
直接材料 47500 48000 ＋500
直接人工 13500 13950 ＋450
制造费用 11250 10800 －450
合计 72250 72750 ＋500
直接材料定额成本＝100×475＝47500
直接人工定额成本＝3×4500＝13500
制造费用定额成本＝2.5×4500＝11250
（2）计算材料成本差异
甲产品材料成本差异＝（47500＋500）×（＋2％）＝＋960元
（3）计算月初在产品定额变动差异
甲产品定额变动系数＝475÷500＝0.95
月初定额变动差异＝5000×（1-0.95）＝250
（4）编制生产费用分配的会计分录　
①领料和结转材料成本差异
借：生产成本――甲产品（材料定额成本） 　　 47500
　　　　－－甲产品（脱离定额差异） 　　 500
贷：原材料 48000
借：生产成本－－甲产品（材料成本差异）　　　 960
贷：材料成本差异 　　　　　　 960
②结转直接人工费用
借：生产成本－－甲产品（人工定额成本） 　　 13500
　　　　－－甲产品（脱离定额差异） 450
贷：应付职工薪酬　　　 13950
③分配制造费用
借：生产成本－－甲产品（制造费用定额成本） 11250
　　　　－－甲产品（脱离定额差异） 450
贷：制造费用 　　 10800
月初在产品定额成本变动差异不进行账务处理。
（5） 编制产品成本计算单
成本项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 定额成本 5000 750 625 6375
脱离定额差异 －100 +50 +25 －25
月初在产品定额变动 定额成本调整 －250 －250
定额变动差异 +250 +250
本月生产费用 定额成本 47500 13500 11250 72250
脱离定额差异 +500 +450 －450 +500
材料成本差异 +960
生产费用合计 定额成本 52500 14250 11875 78625
脱离定额差异 +400 +500 －425 +475
材料成本差异 +960 +960
定额变动差异 +250 +250
脱离定额差异分配率 0.0076 0.03509 －0.0358
完工产品成本 定额成本 38000 12000 10000 60000
脱离定额差异 +288.8 +421.1 －358 +351.9
材料成本差异 +960 +960
定额变动差异 +250 +250
实际成本 39210 12421.1 9642 61561.9
月末在产品成本 定额成本 14250 2250 1875 18375
脱离定额差异 111.2 78.9 －67 +123.1
脱离定额差异分配率＝
直接材料脱离定额差异分配率＝
直接人工脱离定额差异分配率＝
制造费用脱离定额差异分配率＝
＝－0.0358
＝0.0076
＝0.03509
（6）编制结转完工产品成本的会计分录
借：库存商品――甲产品　　　　　　　　　　　61561.90
　　贷：生产成本――甲产品　　　　　　　　　　　61561.90
4.某企业用同一种原材料，在同一生产工艺过程中生产出甲、乙、丙共三种联产品。该企业以甲产品作为标准产品。甲产品经加工分离后，还要对其继续加工。有关资料如下：
2004年10月有关甲、乙、丙产品重量、售价如下表：
产品名称 产量(件) 售价(元) 系 数
甲 乙 丙 2 400 1 800 2 500 5 4 3 1
0.8
0.6
各型号产品10月份费用资料如下表(无月初、月末在产品成本)：
项 目 原材料 燃料和动力 工资及福利费 制造费用 合 计
分离前综合成本(元) 各成本项目占总成本的百分比分离后加工费用(元) 15600 29％400 7800 15％ 90 20000 37％ 60 10000 19％ 30 53400
100％580
要求： 根据上述资料分别采用实物量分配法、系数分配法计算各联产品的成本。
（1）实物量分配法。
产品成本计算单
产品名称 产量（件） 联合成本 分配率 分配率 应负担成本 加工费 总成本
甲 乙 丙
合计
（2）系数分配法
产品成本计算单
产品名称 产量（件） 系数 总系数 分配率 联产品成本
甲 乙 丙
合计
（1）实务量分配法
产品成本计算单
产品名称 产量（件） 联合成本 分配率 应负担成本 加工费 总成本
甲 乙 丙 2 400 1 800 2 500 19128.24 14346.18 19925.58 580 19708.24
14346.18
19925.58
合计 6 700 53 400 7.97 53400 580 23980
（2）系数分配法
产品成本计算单
产品名称 产量（件） 系数 总系数 分配率 联产品成本
甲 乙 丙 2 400 1 800 2 500 1 0.8 0.6 2 400 1 440 1 500 24 000
14 400
15 000
合计 6 700 — 5 340 10 53 400
甲产品成本汇总表
成本项目 分离前成本 加工费 总成本 单位成本
比重 金额 原材料 燃料和动力 职工薪酬 制造费用 29% 15% 37% 19% 6 960 3 600 8 880 4 560 400 9060 30 7 360 3 690 8 940 4 590 3.07
1.54
3.73
1.91
合计 100% 24 000 580 24 580 10.25
5.万山公司在生产A产品过程中附带生产出副产品B，但B产品需要进一步加工成C产品才能对外出售。20××年3月该公司生产该类产品共发生联合成本为74 000元，其中原材料40 000元，直接人工费24 000元，制造费用10 000元。将B产品再加工成C产品对投入人工费600元，制造费用400元。C产品对外销售单价为200元/吨。本月A产品产量为300吨，C产品产量为20吨。
要求：计算A产品和C产品的成本。
各产品成本计算表
20××年3月　　　　　　　　　　单位：元
产品名称 应负担的联合成本 可归属成本 合计
直接材料 直接人工 制造费用 直接材料 直接人工 制造费用 A产品 38 200 23 250 9 550 71 000
C产品 1 800 750 450 600 400 4 000
合计 40 000 24 000 10 000 600 400 75 000
计算如下：
C产品可归属成本=600+400=1 000（元）
C产品应负担的联合成本=200×20—1000=3 000（元）
直接材料费=3 000×60%=1 800（元）
直接人工费=3 000×25%=750（元）
制造费用=3 000×15%=450（元）

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