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成本会计
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成本会计
第四章辅助生产费用的归集和分配
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互联网+应用创新型财会系列教材
学习目标及重点、难点:
1．学习目标
了解辅助生产车间明细账的设置、理解直接分配法、顺序分配法、交互分配法、代数分配法和计划成本分配法的概念、特点、优点、缺点、适用范围。掌握顺序分配法分配的原则是按受益小的先分配为原则性。实务操作方面：掌握直接分配法、顺序分配法、交互分配法、代数分配法和计划成本分配法的计算过程、账务处理。
2.重点、难点
重点：直接分配法对外分配的计算、顺序分配法分配的顺序、按计划分配法分配时的计算步骤。
难点：采用交互分配法时的分配率计算、计划分配法下的差异处理。
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引例
已知辅助生产车间归集的多栏明细账费用，机修车间28000元，供电车间35000元。内部车间耗用情况，机修车间的电费是2000元，供电车间的维修费用是1200元。
请问在以下三种情况下：
（1）直接分配法
（2）交互分配法
（3）顺序分配法
机修车间、供电车间对外分配的费用分别是多少？
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第一节 辅助生产费用的归集
一、辅助生产费用核算的概念及内容
现代企业的生产，按其生产工艺过程可分为基本生产和辅助生产两类，基本生产主要表现在产品生产的车间，如水泥厂的原料车间、烧成车间、制成车间。
（一）辅助生产车间的概念
辅助生产主要是为基本生产车间、企业行政管理部门和其他部门提供辅助产品和劳务的车间，如水泥厂的供水、供电车间、机修车间和运输车队。供电车间是保证产品生产时的电力供应，机修车间是保证主要车间的设备运转正常。
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（二）辅助生产费用核算的主要内容
1.按辅助车间，归集辅助生产车间生产产品和劳务所发生的费用，正确归集各种劳务数量，如工时、供电度数、供气数量等。
2.将辅助生产所发生的费用，期末按一定的分配标准在各受益对象之间进行分配。
辅助生产费用分配可分为五种，它们是辅助生产费用的直接分配法、顺序分配法、交互分配法、代数分配法和计划成本分配法。
3.制定辅助生产费用分配表，并实施正确的账务处理。
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二、辅助生产费用的归集
辅助生产费用的归集，是指辅助生产车间为提供辅助产品和劳务所发生的各种生产费用，并将这些费用归集到辅助生产成本多栏明细账，该明细账按不同的辅助生产车间分别开设，如机修车间、供电车间、供气车间等。
辅助生产费用归集的方法有两种。
（一）设置制造费用明细账的辅助生产费用归集
（二）不设置制造费用明细账的辅助生产费用归集，
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摘　 要 直接材料 直接人工 修理工具 劳保用品 办公用品 低值易耗品 其他 合计
原材料分配表 36,500.00 　 　 　 　 　 　 36,500.00
工资分配表 　 56,500.00 　 　 　 　 　 56,500.00
折旧分配表 　 　 　 　 　 　 35,200.00 35,200.00
银行付款凭证 　 　 12,000.00 1,500.00 160.00 5,000.00 45,000.00 63,660.00
本月发生 36,500.00 56,500.00 12,000.00 1,500.00 160.00 5,000.00 80,200.00 191,860.00
本月转出费用 36,500.00 56,500.00 12,000.00 1,500.00 160.00 5,000.00 80,200.00 191,860.00
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表4-1 辅助生产成本多栏明细账
车间：机修车间 20×6年11月30日 单位：元
摘　 要 直接材料 直接人工 修理工具 劳保用品 办公用品 低值易耗品 电费 其他 合计
原材料分配表 20,000.00 　 　 　 　 　 　 　 20,000.00
工资分配表 　 35,000.00 　 　 　 　 　 　 35,000.00
折旧分配表 　 　 　 　 　 　 　 150,000.00 150,000.00
银行付款凭证 　 　 11,000.00 1,800.00 500.00 18,000.00 374,534.00 　 405,834.00
本月发生 20,000.00 35,000.00 11,000.00 1,800.00 500.00 18,000.00 374,534.00 150,000.00 610,834.00
本月转出费用 20,000.00 35,000.00 11,000.00 1,800.00 500.00 18,000.00 374,534.00 150,000.00 610,834.00
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表4-2 辅助生产成本多栏明细账
车间：供电车间 20×6年11月30日 单位：元
三、辅助生产费用分配的内容
（一）辅助生产费用分配
（二）辅助生产费用的账务处理
1.工具、模具、修理备件等分配处理
2.辅助生产费用交互分配处理
3.辅助生产车间对费用外分配处理
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第二节 辅助生产费用的分配
一、分配辅助生产费用分配的方法
分配辅助生产费用分配的方法主要有：直接分配法、顺序分配法、交互分配法、代数分配法和计划成本分配法，企业应根据自身的特点选择适当的方法进行辅助生产费用的分配。
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（一）直接分配法
1.直接分配法概念
直接分配法就是不考虑各辅助生产车间之间相互提供产品或劳务的情况，只将各辅助生产车间发生的费用直接分配给辅助生产车间以外的各受益单位。在辅助生产费用的五种分配方法中，直接分配法是最简单的一种计算方法。
直接分配法的特点是不考虑辅助生产车间之间相互提供产品或劳务的情况，直接把发生的费用分配给除辅助生产车间以外的各受益对象。
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2.直接分配法计算公式
直接分配法有关计算公式如下：
辅助生产费用分配率=
某车间（或部门）应负担的费用=该车间（或部门）受益数量×辅助生产费用分配率
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【例4-1】宏华水泥制造公司进行成本核算，该公司设置基本生产车间4个，其中基本生产车间的半成品有生料、煤粉、熟料等半成品，水泥成品2种。辅助生产车间2个，分别是机修车间、供电车间。制造费用，辅助生产费用均按车间归集费用。11月，该公司辅助生产车间劳务情况如表4-3所示。
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供应对象 机修（工时） 供电（度）
辅助车间 机修车间 　 35,000
供电车间 848 　
基本生产成本 生料半成品 　 365,000
煤粉半成品 　 250,000
熟料半成品 　 55,800
水泥成品 　 550,000
制造费用 生料车间 1,250 2,500
烧成制成 2,500 5,800
成品车间 1,350 15,000
管理费用 200 2,500
劳务量合计 6,148 1,281,600
费用合计（元） 191,860.00 610,834.00
供应单价 31.2069 0.4766
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表4-3 宏华水泥制造公司辅助生产车间劳务供应表
20×6年11月30日
机修车间11月归集的辅助生产费用如表4-1所示，成本总费用是191,860.00元。供电车间11月归集的辅助生产费用如表4-2所示，成本总费用是610,834.00元。
要求：
（1）采用直接分配法分配辅助生产费用，计算机修车间、供电车间的费用分配率。
（2）编制辅助生产费用分配表，编制分配分录。
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根据上述资料分析计算如：
（1）计算分配率
根据直接分配法的概念，辅助生产部门之间不分配，机修车间、供电车间提供的劳务直接对外分配。因此机修车间对外提供的劳务是总工时6,148h ，减去维修供电车间的工时848h，对外分配工时是5300h，或者是1250+2500+1350+200=5300h。同理供电车间对外供应电力是1,281,600-35,000=1,246,600度。
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（2）编制辅助生产费用分配表，如表4-4所示
项目 机修车间 供电车间 费用合计元
工时（h） 分配率 金额（元） 数量（度） 分配率 金额（元）
待分配费用 6,148 31.2069 191,860.00 1,281,600 0.4766 610,834.00 802,694.00
辅助生产车间 机修车间 　 　 　 35,000 　 　 　
供电车间 848 　 　 　 　 　 　
对外分配 5,300 36.2000 191,860 1,246,600 0.4900 610,834 802,694
基本生产成本 生料半成品 　 　 　 365,000 　 178,850.00 178,850.00
煤粉半成品 　 　 　 250,000 　 122,500.00 122,500.00
熟料半成品 　 　 　 55,800 　 27,342.00 27,342.00
水泥半成品 　 　 　 550,000 　 269,500.00 269,500.00
制造费用 生料车间 1,250 　 45,250.00 2,500 　 1,225.00 46,475.00
烧成车间 2,500 　 90,500.00 5,800 　 2,842.00 93,342.00
成品车间 1,350 　 48,870.00 15,000 　 7,350.00 56,220.00
管理费用 200 　 7,240.00 2,500 　 1,225.00 8,465.00
合计 5,300 　 191,860.00 1,246,600 　 610,834.00 802,694.00
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表4-4 宏华水泥制造公司辅助生产费用分配表（直接分配法）
20×6年11月30日 金额单位：元
编制分配分录
借：生产成本-基本生产成本-生料半成品 178,850.00
生产成本-基本生产成本-煤粉半成 122,500.00
生产成本-基本生产成本-熟料半成品 27,342.00
生产成本-基本生产成本-水泥成品 269,500.00
制造费用-生料车间 46,475.00
制造费用-烧成车间 93,342.00
制造费用-制成车间 56,220.00
管理费用 8,465.00
贷：生产成本-辅助生产成本-机修车间 191,860.00
生产成本-辅助生产成本-供电车间 610,834.00
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（二）顺序分配法
1.顺序分配法概念
顺序分配法 是照各辅助生产车间之间相互受益金额的多少排列费用分配顺序，受益金额少的排列在前，先分配其费用；受益金额多的排列在后，后分配其费用。各辅助生产车间的费用只分配给排列在其后面的其他辅助生产车问和辅助生产车间以外的各受益单位，而排列在前面的辅助生产车间不负担排列在后面的辅助生产车间的费用。
2.受益金额与供应金额
根据顺序分配法概念，金额受益小的先分配，金额受益大的后分配。为此，先了解受益金额与供应金额的含义。
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3.顺序分配法相关的计算公式
某辅助车间受益金额=某辅助车间受益量×辅助生产费用分配率
某辅助生产费用顺序分配率
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【例4-2】仍以例4-1内容为例，机修车间待分配费用191,860.00元，维修总工时6148h，其中为供电车间维修848h。供电车间待分配费用610,834.00，电力供应总度数1,281,600，其中对机修车间供电度数是35000度，各辅助车间劳务供应表如表4-3所示。
要求：
（1）计算各车间受益金额大小，确定分配顺序
（2）分配辅助生产费用，编写会计分录
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根据上述资料分析计算如下：
（1）计算各车间受益金额大小，确定分配顺序
①首先确定机修，供电的分配率，该分配率就是机修、供电的原始单价
机修分配率=191,860.00÷6148=31.2069
供电分配=610,834.00÷1,281,600=0.4766
②受益金额
机修车间受益金额=35000×0.4766=16681.00
供电车间受益金额=848×31.2069=26,463.45
先分配机修车间，如表4-5分析，
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表4-5 辅助生产费用分配表（顺序分配法）
20×6年11月30日 金额单位：元
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项目 机修车间 供电车间 费用合计元
工时（h） 分配率 金额（元） 数量（度） 分配率 金额（元）
待分配费用 6,148.00 31.2069 191,860.00 1,281,600 0.4766 610,834.00 802,694.00
按顺序分配，先分机修 供电车间 848 31.2069 26,463.45 　 　 　 26,463.45
供电车间对外分配 　 　 　 　 1,246,600 0.5112 637,297.45 　
基本生产成本 生料半成品 　 　 　 365,000 　 186,588.00 186,588.00
煤粉半成品 　 　 　 250,000 　 127,800.00 127,800.00
熟料半成品 　 　 　 55,800 　 28,524.96 28,524.96
水泥成品 　 　 　 550,000 　 281,160.00 281,160.00
制造费用 生料车间 1,250 　 39,008.63 2,500 　 1,278.00 40,286.63
烧成车间 2,500 　 78,017.25 5,800 　 2,965.12 80,982.37
成品车间 1,350 　 42,129.32 15,000 　 7,668.00 49,797.32
管理费用 200 　 6,241.36 2,500 　 1,313.37 7,554.73
合计 6,148.00 　 191,860.00 1,246,600 　 637,297.45 829,157.45
编制会计分录：
借：生产成本-辅助生产成本-供电车间 26,463.45
生产成本-基本生产成本-生料半成品 186,588.00
生产成本-基本生产成本-煤粉半成品 127,800.00
生产成本-基本生产成本-熟料半成品 28,524.96
生产成本-基本生产成本-水泥成品 281,160.00
制造费用-生料车间 40,286.63
制造费用-烧成车间 80,982.37
制造费用-制成车间 49,797.32
管理费用 7,554.73
贷：生产成本-辅助生产成本-机修车间 191,860.00
生产成本-辅助生产成本 -供电车间 637,297.45
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（三）交互分配法
1.交互分配法含义
交互分配法是指辅助生产费用先在辅助生产车间之间相互分配，然后再对外分配的方法。
2.交互分配法分配程序和计算公式
交互分配法分配程序，用该方法计算辅助生产费用需要进行两次分配，一是进行辅助生产之间内部交互分配，交互分配的单位成本可以用总费用除以总劳务量进行计算；二是调整对外分配的数量、费用金额，计算外部分配率，外部分配率是辅助生产费用分配给辅助生产车间以外的各受益对象所使用的单位成本；三是计算对外分配费用。
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（1）辅助生产车间之间相互交互分配。
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某辅助生产费用对外分配费用
【例4-3】仍以例4-1内容为例，机修车间待分配费用191,860.00元，维修总工时6148h，其中为供电车间维修848h。供电车间待分配费用610,834.00，电力供应总度数1,281,600，其中对机修车间供电度数是35000度，各辅助车间劳务供应表如表4-3所示。
要求：
（1）计算辅助生产之间的交互分配率；
（2）计算调整后的辅助生产车间对外分配的数量、金额以及对外分配率；
（3）分配辅助生产费用，编写会计分录；
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根据上述资料分析计算如下
（1）计算辅助生产之间的交互分配率
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（2）计算调整后的辅助生产车间对外分配的数量、金额以及对外分配率；
机修车间对外分配金额=191860-26463.45+16681=182,077.55, 数量=6148-848=5300
机修车间对外分配率=182,077.55÷5300=34.3543
机修车间的受益金额小于对其他辅助车间的供应金额。
供电车间对外分配金额= 610834-16681+26463.45=620,616.45，数量=1,281,600-35,000=1,246,600
供电车间对外分配率=620,616.45÷1,246,600=0.4978
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项目 机修车间 供电车间 费用合计元
工时（h） 分配率 金额（元） 数量（度） 分配率 金额（元）
待分配费用 6,148 31.2069 191,860.00 1,281,600 0.4766 610,834.00 802,694.00
辅助生产车间 机修车间 　 　 　 35,000 0.4766 16,681.00 　
供电车间 848 31.2069 26,463.45 　 　 　 　
对外分配 5,300 34.3543 182,077.55 1,246,600 0.4978 620,616.45 802,694.00
基本生产成本 生料半成品 　 　 　 365,000 　 181,697.00 181,697.00
煤粉半成品 　 　 　 250,000 　 124,450.00 124,450.00
熟料半成品 　 　 　 55,800 　 27,777.24 27,777.24
水泥成品 　 　 　 550,000 　 273,790.00 273,790.00
制造费用 生料车间 1,250 　 42,942.88 2,500 　 1,244.50 44,187.38
烧成车间 2,500 　 85,885.75 5,800 　 2,887.24 88,772.99
成品车间 1,350 　 46,378.31 15,000 　 7,467.00 53,845.31
管理费用 200 　 6,870.62 2,500 　 1,303.47 8,174.09
合计 5,300 　 182,077.55 1,246,600 　 620,616.45 802,694.00
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表4-6 辅助生产费用分配表（交互分配法）
20×6年11月30日 金额单位：元
编写会计分录，交互分配分录
借：生产成本-辅助生产成本-机修车间 16,681.00
生产成本-辅助生产成本-供电车间 26,463.45
贷：生产成本-辅助生产成本-机修车间 26,463.45
生产成本-辅助生产成本-供电车间 16,681.70
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对外分配分录
借：生产成本-基本生产成本-生料半成品 181,697.00
生产成本-基本生产成本-煤粉半成品 124,450.00
生产成本-基本生产成本-熟料半成品 27,777.24
生产成本-基本生产成本-水泥成品 273,790.00
制造费用-生料车间 44,187.38
制造费用-烧成车间 88,772.99
制造费用-制成车间 53,845.31
管理费用 8,174.09
贷：生产成本-辅助生产成本 -机修车间 182,077.55
生产成本-辅助生产成本-供电车间 620,616.45
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贷：生产成本-辅助生产成本-机修车间 182,077.55
生产成本-辅助生产成本-供电车间620,616.45
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（四）计划成本分配法
1.计划分配法含义
计划成本分配法，就是按照劳务的计划单位成本和各受益单位实际耗用的劳务数量，分配辅助生产费用的方法。
2计划分配法分配程序
（1）计算计划成本，按照辅助生产车间提供的劳务数量和计划单价分配辅助生产车间费用。
（2）计算实际成本，本辅助车间发生的费用加上本辅助车间受益的金额为实际成本。
（3）计算差异金额，当实际成本与计划成本出现差异时，需将其差额外计入管理费用。
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3.计划分配法计算公式
某受益单位应负担的费用=本部门耗用的劳务数量×该劳务的计划单位成本
某辅助生产费用对外分配费用
=该车间分配前待分配的费用+该车间受益金额×该劳务计划单价
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【例4-4】仍以例4-1内容为例，机修车间待分配费用191,860.00元，维修总工时6148h，其中为供电车间维修848h。供电车间待分配费用610,834.00元，电力供应总度数1,281,600，其中对机修车间供电度数是35000度。假定机修车间计划单价是35元/小时，供电车间计划单价是0.495元/度，各辅助车间劳务供应表如表4-3所示。
要求：
（1）计算各辅助生产之间的计划成本；
（2）计算各辅助生产车间实际成本；
（3）计算计划成本与实际成本的差异额，编写会计分录；
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根据上述资料分析计算如下
（1）计算各辅助生产之间的计划成本
（2）计算各辅助生产车间实际成本
机修车间实际成本=本辅助车间发生的费用+（该车间受益数量×该车间受益计划单价）
=191,860.00+（35 000×0.495）=209,185.00
该车间受益数量指的是电力供应的数量。
供电车间实际成本=本辅助车间发生的费用+（该车间受益数量×该车间受益计划单价）
=610,834.00+848×35=640,514.00
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（3）计算计划成本与实际成本差异
机修车间实际成本209,185.00、计划成本215,180.00，差异额 -5,995.00
供电车间实际成本640,514.00计划成本634,392.00，差异额6,122.00
累计差异额-5,995.00+6,122.00=127元
整体看表4-7，实际成本849,699.00比计划成本849,572.00超支了127元，这个超支金额需记在管理费用借方，表明管理费用增加了127元。
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表4-7 辅助生产费用分配表（计划分配法）
20×6年11月30日 金额单位：元
项目 机修车间 供电车间 费用合计元
工时（h） 分配率 金额（元） 数量（度） 分配率 金额（元）
待分配费用 　 　 191,860.00 　 　 610,834.00 　
计划单位成本 　 35.0000 　 　 0.4950 　 802,694.00
辅助生产车间 机修车间 　 　 　 35,000 0.4950 17,325.00 17,325.00
供电车间 848 35.0000 29,680.00 　 　 　 29,680.00
基本生产成本 生料半成品 　 　 　 365,000 　 180,675.00 180,675.00
煤粉半成品 　 　 　 250,000 　 123,750.00 123,750.00
熟料半成品 　 　 　 55,800 　 27,621.00 27,621.00
水泥成品 　 　 　 550,000 　 272,250.00 272,250.00
制造费用 生料车间 1,250 　 43,750.00 2,500 　 1,237.50 44,987.50
烧成车间 2,500 　 87,500.00 5,800 　 2,871.00 90,371.00
成品车间 1,350 　 47,250.00 15,000 　 7,425.00 54,675.00
管理费用 200 　 7,000.00 2,500 　 1,237.50 8,237.50
　 计划成本 　 　 215,180.00 　 　 634,392.00 849,572.00
　 实际成本 　 　 209,185.00 　 　 640,514.00 849,699.00
合计 　 　 -5,995.00 　 　 6,122.00 127.00
编制计划分配法下的会计分录：
借：生产成本-辅助生产成本-机修车间 17,325.00
生产成本-辅助生产成本-供电车间 29,680.00
生产成本-基本生产成本-生料半成品 180,675.00
生产成本-基本生产成本-煤粉半成品 123,750.00
生产成本-基本生产成本-熟料半成品 27,621.00
生产成本-基本生产成本-水泥成品 272,250.00
制造费用-生料车间 44,987.50
制造费用-烧成车间 90,371.00
制造费用-制成车间 54,675.00
管理费用 8,237.50
贷：生产成本-辅助生产成本-机修车间 215,180.00
生产成本-辅助生产成本-供电车间 634,392.00
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差额处理分录：
借：管理费用 127.00
贷：生产成本-辅助生产成本-机修车间 5,995.00
生产成本-辅助生产成本-供电车间 6,122.00
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（五）代数分配法
1.代数分配法含义
代数分配法，就是根据解联立方程的原理，先计算辅助生产产品和劳务的实际单位成本．然后再根据各受益单位耗用的劳务数量乘以相应劳务单位成本，计算分配辅助生产费用的方法。
2.代数分配法原理
某辅助生产车间的总费用=某辅助生产车间归集的发生费用+某辅助生产车间的受益数量×受益单价。如机修车间的总费用等于机修车间实际归集的费用+受益的费用（指供电车间提供的电力费用）。
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【例4-5】仍以例4-1内容为例，机修车间待分配费用191,860.00元，维修总工时6148h，其中为供电车间维修848h。供电车间待分配费用610,834.00元，电力供应总度数1,281,600，其中对机修车间供电度数是35000度，各辅助车间劳务供应表如表4-3所示。
要求：
（1）计算各辅助生产车间的实际分配率
（2）分配辅助生产费用分录
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根据以上资料分析计算如下：
假设机修车间工时单价：X 供电车间电力单价：Y，设立如下方程组
6148X=191860+35000Y ①
1281600Y=610834+848X ②
Y=637297.45÷1276772.36=0.49915
6148X=191860+35000×0.49915
X=209330.25÷6148=34.0485
最后得出X=34.0485，Y=0.49915
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编制会计分录
借：生产成本-辅助生产成本-机修车间 17,470.25
生产成本-辅助生产成本-供电车间 28,873.13
生产成本-基本生产成本-生料半成品 182,189.75
生产成本-基本生产成本-煤粉半成品 124,787.50
生产成本-基本生产成本-熟料半成品 27,852.57
生产成本-基本生产成本-水泥半成品 274,532.50
制造费用-生料车间 43,808.51
制造费用-烧成车间 88,016.32
制造费用-制成车间 53,452.73
管理费用 8,057.58
贷：生产成本-辅助生产成本-机修车间 209,330.19
生产成本-辅助生产成本-供电车间 639,710.65
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本章小结
本节主要介绍了辅助生产费用分配 的概念、意义和方法。辅助生产费用的发生，主要是为基本生产车间和行政管理部门提供服务而进行的产品生产和劳务供应，它直接影响基本生产成本和经营管理费用的高低，因此，辅助生产费用的归集与分配，对于正确和及时计算基本生产成本与归集经营管理费用、节约费用、降低成本具有重要意义。
归集的辅助生产费用应按照受益情况，结合企业的特点，选择采用直接分配法、顺序分配法、交互分配法、计划成本分配法、代数分配法等方法进行辅助生产费用分配，分配转入时借记“基本生产成本”、“制造费用”、 “管理费用”等科目、贷记“辅助生产费用”。
在分配方法上，学习的重点是掌握顺序分配法的受益金额大小排序，计划分配法中的实际费用计算、计划分配法下的差额处理分录；在难点方面，力求整体掌握的交互分配法的计算、编制会计分录处理，掌握计划分配法的计算、编制会计分录。
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