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项目六 企业所得税的
税收筹划
【项目引例——企业转让股权时机选择的税收筹划】
任务一 企业所得税的税收筹划
知识准备
一、企业所得税的纳税义务人和扣缴义务人
二、企业所得税的征收范围
三、企业所得税的税率
【情境答疑】我国现行的企业所得税税率与世界各国相比是偏高还是偏低？
四、企业所得税的税收优惠政策
【实务释疑】我公司在符合条件的技术转让过程中，同时销售的仪器设备取得的收入是否一并计入技术转让收入
【实务释疑】我公司同时符合研究开发费用加计扣除和小型微利企业两个优惠政策的条件，两种优惠是否可以同时享受？
（2）企业安置残疾人员所支付的工资，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。
【情境答疑】企业安置残疾职工工资100%加计扣除，应同时具备哪些条件？
（五）创业投资企业优惠
创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。
创业投资企业优惠，是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
【情境答疑】创业投资企业需具备哪些条件？
（六）加速折旧优惠
企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。可采用以上折旧方法的固定资产是指：
（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；
（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；若为购置已使用过的固定资产，其最低折旧年限不得低于税法规定最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。最低折旧年限一经确定，一般不得变更。采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
（七）减计收入优惠
企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。
（八）税额抵免优惠
税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
（九）民族自治地方企业的税收优惠
民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。但对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或者免征企业所得税。
（十）非居民企业优惠
在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业减按10%的税率征收企业所得税。该类非居民企业取得下列所得免征企业所得税：①外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得；②国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得；③经国务院批准的其他所得。
（十一）其他有关行业的优惠
1．关于鼓励软件产业和集成电路产业发展的优惠政策
2．关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策
（十二）西部大开发的税收优惠
（1）对设在西部地区国家鼓励类产业的企业，在2011年1月1日至2020年12月31日期间，减按15%的税率征收企业所得税。
（2）经省级人民政府批准，民族自治地方的内资企业可以定期减征或免征企业所得税；凡减免税款涉及中央收入100万元（含100万元）以上的，需报国家税务总局批准。
五、企业所得税应纳税所得额的计算
2.特殊收入的确认
（1）采取分期收款方式销售货物按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
（2）采用售后回购方式销售商品，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债。回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。
（3）采取以旧换新方式销售商品，应当按照销售商品收入的确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
（4）采取商业折扣（折扣销售）条件销售商品。企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
（5）采取现金折扣（销售折扣）条件销售商品。债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
（6）采取折让方式销售商品。企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
（7）采取买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
（8）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
（9）采取产品分成方式取得收入的，以企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。
（10）企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和进行利润分配等用途，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
3.处置资产收入的确认
（1）企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。
①将资产用于生产、制造、加工另一产品；
②改变资产形状、结构或性能；
③改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；
④将资产在总机构及其分支机构之间转移；
⑤上述两种或两种以上情形的混合；
⑥其他不改变资产所有权属的用途。
（2）企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。
①用于市场推广或销售；
②用于交际应酬；
③用于职工奖励或福利；
④用于股息分配；
⑤用于对外捐赠；
⑥其他改变资产所有权属的用途。
（3）企业发生第（2）条规定情形的，除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。
（二）不征税收入的确定
不征税收入，是指从性质上不属于企业营利性活动带来的经济利益、不负有纳税义务并不作为应纳税所得额组成部分的收入。包括：
（1）财政拨款。
（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。
（3）国务院规定的其他不征税收入。
①企业按规定取得的出口退税款。
②企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
（三）免税收入的确定
免税收入是指属于企业的应税所得但按照税法规定免予征收企业所得税的收入。包括：
（1）国债利息收入。
（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。它是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。
（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。
（4）符合条件的非营利组织的收入。
（4）利息费用
①非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出：可据实扣除。
②非金融企业向非金融企业借款的利息支出：不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。
（5）借款费用
①企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
②企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。
（6）汇兑损失
除已经计入有关资产成本以及向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
（5）企业发生的在年度利润总额12%以内扣除的公益性捐赠支出以外的捐赠支出；
（6）赞助支出（指的是企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出）；
（7）未经核定的准备金支出；
（8）与取得收入无关的其他支出；
六、亏损弥补
七、资产的税务处理
（4）盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。
（5）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关费用为计税基础。
（6）改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定资产和租入的固定资产以外的其他固定资产，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
3.固定资产折旧的计提方法
（1）企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止月份的次月起停止计算折旧。
（2）企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。
（3）固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
4.固定资产折旧的计提年限
除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
（1）房屋、建筑物，为20年；
（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；
（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；
（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；
（5）电子设备，为3年。
（三）存货的税务处理
存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
1.存货的计税基础
（1）通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本。
（2）通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本。
（3）生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。
2.存货的成本计算方法
企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。
企业转让以上资产，在计算企业应纳税所得额时，资产的净值允许扣除。其中，资产的净值是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。
（四）投资资产的税务处理
投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资而形成的资产。
1.投资资产的成本
投资资产按以下方法确定投资成本：
（1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本。
（2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
2.投资资产成本的扣除方法
企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。
八、企业所得税应纳税额的计算
（二）境外所得抵扣税额的计算
企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：
（1）居民企业来源于中国境外的应税所得。
（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。
（三）居民企业核定征收应纳税额的计算
核定征收办法，仅适用于账簿不全、核算不清、逾期不申报、申报不正常的居民纳税人，具体分为定率（核定应税所得率）和定额（核定应纳所得税额）两种方法。
1.税务机关采用下列方法核定征收企业所得税
（1）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；
（2）按照应税收入额或成本费用支出额定率核定；
（3）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或测算核定；
（4）按照其他合理方法核定。
（四）在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业查账征收应纳税额的计算
对于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业的所得，其来源于中国境内的所得按照下列方法计算应纳税所得额：
（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；
（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；
（3）其他所得，参照前两项规定的办法计算应纳税所得额。
（3）税务机关可按照以下标准确定非居民企业的利润率：
①从事承包工程作业、设计和咨询劳务的，利润率为15%～30%。
②从事管理服务的，利润率为30%～50%。
③从事其他劳务或劳务以外经营活动的，利润率不低于15%。
九、企业所得税的特别纳税调整
3.调整方法
（1）可比非受控价格法
（2）再销售价格法
（3）成本加成法
（4）交易净利润法
（5）利润分割法
（6）其他符合独立交易原则的方法
4.核定征收
企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。核定方法有：
（1）参照同类或者类似企业的利润率水平核定。
（2）按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定。
（3）按照关联企业集团整体利润的合理比例核定。
（4）按照其他合理方法核定。
5.加收利息
企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
十、企业所得税的征收管理
2.纳税地点
（1）除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。企业注册登记地，是指企业依照国家有关规定登记注册的住所地。
（2）居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额，具体办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。
（3）非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，以机构、场所所在地为纳税地点。
（4）非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的所得，以扣缴义务人所在地为纳税地点。
（5）除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。

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