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税 务 筹 划
（第五版）
主要内容
第一篇 税务筹划通论
第二篇 企业主要税种的税务筹划
第三篇 企业经济活动的税务筹划
第四篇 国际税务筹划
第一篇 税务筹划通论
第一章 税务筹划的基本理论
第二章 税务筹划的基本原理
第三章 税务筹划的基本技术
第四章 税务筹划的基本步骤
第一章 税务筹划的基本理论
第一节 税务筹划的概念与意义
第二节 税务筹划的动因与目标
第三节 税务筹划的原则与特点
第四节 税务筹划的基本方法——节税与税负转嫁
第五节 税务筹划的基本方法——避税
第六节 税务筹划成本与风险
第一节 税务筹划的概念与意义
一、税务筹划的概念
税务筹划是纳税人依据所涉及的税境，在遵守税法、尊重税法的前提下，规避涉税风险，控制或减轻税负，以实现税后收益最大化的谋划、对策与安排。
二、税务筹划的意义
（一）税务筹划有助于提高纳税人的纳税意识
税务筹划与纳税意识的这种一致性关系体现在：
其一，税务筹划是企业纳税意识提高到一定阶段的表现，是与经济体制改革发展到一定水平相适应的。
其二，企业纳税意识强与企业进行的税务筹划具有共同点。
其三，设立完整、规范的财务会计账表和正确进行会计处理是企业进行税务筹划的技术基础。
（二）有助于实现纳税人财务利益的最大化
税务筹划可以降低纳税人的税收成本，还可以防止纳税人陷入税法陷阱（Tax Trap）。
税法陷阱是税法漏洞的对称。
（三）有助于提高企业的财务与会计管理水平
资金、成本、利润是企业经营管理和会计管理的三大要素，税务筹划就是为了实现资金、成本、利润的最优效果，从而提高企业的经营管理水平。
企业进行税务筹划离不开会计，会计人员既要熟知会计准则、制度，更要熟知现行税法，要按照税法要求设账、记账、计税和填报纳税申报表及其附表，从而也有利于提高企业的财务与会计管理水平。
（四）有助于优化产业结构和资源的合理配置
税务筹划有利于贯彻国家的宏观调控政策。纳税人根据税法中税基与税率的差别，根据税收的各项优惠政策，进行投资决策、企业制度改进、产品结构调整等，虽然在主观上是为了减轻税负，但在客观上却是在国家税收的经济杠杆作用下，逐步走向了优化产业结构和合理布局生产力的道路，体现了国家的产业政策，有利于促进资本的流动和资源的合理配置。
（五）有利于提高企业的竞争力
从长远和整体看，税务筹划不仅不会减少国家的税收总量，甚至可能增加国家的税收总量。
企业进行税务筹划，减轻了企业的税负，企业有了活力，竞争力提高，企业发展了，收入和利润增加了，税源丰盈，国家的收入自然也会随之增加。
（六）有利于不断健全和完善税制
税务筹划有的可能是利用现行税制的疏漏和缺陷，这样，可以促使国家立法机构、执法主管部门及时修订税法或设置新法，从而不断健全和完善税制。同时，也有利于不断提高税收征管人员的服务水平。
三、税务筹划是纳税人的权益
税务筹划是纳税人的一项基本权利，纳税人在法律允许或不违反税法的前提下，有从事经济活动、获取收益的权利，有选择生存与发展、兼并与破产的权利；税务筹划所取得的收益应属合法收益；承认纳税人的税务筹划权是法制文明体现。
税务筹划是企业对其资产、收益的正当维护，属于企业应有的经济权利。
税务筹划是企业对社会赋予其权利的具体运用，属于企业应有的社会权利。
企业税务筹划的权利与企业的其他权利一样，都是有特定界限，超越这个界限就不再是企业的权利，就不再是合法，而是违法。企业的权利与义务不仅互为条件、相辅相成，而且可以相互转换。在纳税上，其转换的条件是：
（1）当税法中存在的缺陷被纠正或税法中不明确的地方被明确后，企业相应的筹划权利就会转换成纳税义务。如某种税由超额累进税率改为比例税率后，纳税人利用累进级距的不同税率而进行的筹划就不存在了。
（2）当国家或政府对税法或条例中的某项（些）条款或内容重新解释并明确其适用范围后，纳税人原有的权利就可能转变成义务。由于税法或条例中的某项（些）条款或内容规定不明确或不适当，纳税人就有了税务筹划的权利，如果政府发现后予以重新解释或明确其适用范围，那么，对有些纳税人就可能不再享有筹划的权利了，而且再发生这种经济行为就可能变为纳税义务。
（3）当税法或条例中的某项（些）特定内容被取消后，税务筹划的条件随之消失，企业的筹划权利就转换为纳税义务。如某项税收优惠政策（对某一地区或某一行业）取消后，纳税人就不能再利用这项优惠政策进行筹划，而只能履行正常的纳税义务。
（4）当企业因实施税务筹划而对其他纳税人（法人、自然人）的正常权利构成侵害时，企业的筹划权利就要受到制约，就要转变为尊重他人权利的义务。这就是说，企业税务筹划权利的行使是以不伤害、不妨碍他人权利为前提的。
第二节 税务筹划的动因与目标
一、税务筹划的动因
经济学的“理性经济人”假设。
企业主观上减轻税负的意识在很大程度上取决于政府对税收杠杆的利用效果、征收税款能在多长时间、多大程度上给企业带来直接或间接的利益增值。
二、税务筹划的客观条件
客观条件是指税法、税制的完善程度及税收政策导向的合理性、有效性。
税制存在的差异、“缺陷”和自身难以克服的各种纰漏。
三、税务筹划的目标
（一）基本目标
在遵守税法和尊重税法前提下，在恰当履行纳税义务的同时，充分享受纳税人的权利，实现企业税收利益最大化——税后价值最大化。
（二）具体目标
1．正确（恰当）履行纳税义务
2．降低纳税成本
3．获取资金时间价值
4. 减轻税收负担
第三节 税务筹划的原则与特点
一、税务筹划的原则
（一）守法原则
（二）不充当与税法对立的角色
（三）自我保护原则
（四）成本效益原则
（五）适时调整原则
（六）整体性原则
（七）风险收益均衡原则
二、税务筹划的特点
（一）事前性
（二）目的性
（三）普遍性
（四）多变性
第四节 税务筹划的基本方法
——节税与税负转嫁
税务筹划有狭义与广义之分。狭义的税务筹划仅指节税；广义的税务筹划既包括节税，又包括避税和税负转嫁。本书所述税务筹划是广义的税务筹划。
一、节税（Tax Saving ）
（一）节税的含义
节税是指以符合现行税收法规的合法方式少缴税款的行为。也可以说，它是在现行税收法规的规定中，当存在着多种税收政策（纳税政策、优惠政策等）、计税方法可供选择时，纳税人以纳税最少（税负最低）为目标，对企业经营、投资、筹资等经济活动所进行的涉税选择行为。
节税亦有狭义与广义之分。
狭义的节税亦称为积极性节税，是指纳税人在进行经营、投资、筹资等经济活动决策之前，将税收（包括纳税政策、优惠政策等）作为一个重要影响因素而非唯一影响因素予以考虑，从而选择能获得最大税后收益的税务筹划行为。其核心是“少缴税、不缴税”
广义的节税包括积极性节税和消极性节税。消极性节税是指纳税人尽量减少涉税差错或疏失，以避免因涉税事项处理不合法而导致多缴税款及罚款的行为，其核心是“不多缴税”。
（二）节税的基本特点
1.合法性
2.政策导向性
3.普遍性
4.多样性
（三）节税的具体方法
1.减免税方法
2.分割方法
3.扣除方法
4.税率差异方法
5.抵免税方法
6.退税方法
7.延期纳税方法
8.会计政策选择方法
二、税负转嫁（Tax Shifting)
（一）税负转嫁的基本含义
1．税负转嫁。 纳税人通过一定的方式和途径（一般是价格的调整与变动），将自己应该缴纳的税款转嫁给他人的方法和技巧。
2．税负归宿。 税收负担的最终归着点或税负转嫁的最后结果。
（二）税负转嫁的基本特点
1.税负转嫁是在纳税人之间进行的，因此，它不会减少国家的税收总收入。
2.一般不存在法律上的问题，不承担法律责任，是纯经济手段。
3.方法单一，主要通过价格调整，适于从价计税的范围。
4.直接受商品、劳务供求弹性的影响，有一定的风险性，但可促使企业不断提高经营管理水平，增强其产品在市场上的竞争力。
（三）税负转嫁的具体方法
1．前转，亦称“顺转”。
2．后转，亦称“逆转”。
3．税收资本化，亦称“税收还原”。
4. 散转，亦称“混转”。
第五节 税务筹划的基本方法
——避税
一、避税（Tax Avoidance）的基本含义
（一）避税的产生
研究避税最初产生的缘起，不难发现，当初纳税人是为抵制政府过重的税政，维护自身的利益而进行各种逃税、骗税、抗税等受到政府的严历制裁后，为寻求更为有效的规避办法的结果。
杜荀鹤(公元846-904)在其《山中寡妇》中写道：
山中寡妇
夫因兵死守蓬茅，麻苎衣衫鬓发焦。
桑柘废来犹纳税，田园荒后尚征苗。
时挑野菜和根煮，旋斫生柴带叶烧。
任是深山更深处，也应无计避征徭。

此诗通过山中寡妇这样一个典型人物的悲惨命运，透视当时社会的面貌，语极沉郁悲愤。
唐朝末年，朝廷上下，军阀之间，连年征战，造成“四海十年人杀尽(《哭贝韬》)，“山中鸟雀共民愁”(《山中对雪》)的悲惨局面，给人民带来极大的灾难。此诗的“夫因兵死守蓬茅”，就从这兵荒马乱的时代着笔，概括地写出了这位农家妇女的不幸遭遇：战乱夺走了她的丈夫，迫使她孤苦一人，逃入深山破茅屋中栖身。
“麻苎(zhu)衣衫鬓发焦”一句，抓住“衣衫”、“鬓发”这些最能揭示人物本质的细节特征，简洁而生动地刻画出寡妇那贫困痛苦的形象：身着粗糙的麻布衣服，鬓发枯黄，面容憔悴，肖其貌而传其神。从下文“时挑野菜”、“旋斫(zhuo,用刀斧砍)生柴”的描写来看，山中寡妇显然还是青壮年妇女，照说她的鬓发色泽该是好看的，但由于苦难的熬煎，使她鬓发早巳焦黄枯槁，显得苍老了，简洁的肖像描写，衬托出人物的内心痛苦，写出了她那饱经忧患的身世。
然而，对这样一个孤苦可怜的寡妇，统治阶级也并不放过对她的榨取，而且手段是那样残忍：“桑柘(zhe，桑树、柘树，其叶均可喂蚕)废来犹纳税，田园荒后尚征苗。”此处的“纳税”，指缴纳丝税；“征苗”，指征收青苗税，这是代宗广德二年开始增设的田赋附加税，因在粮食未成熟前征收，故称。古时以农桑为本，由于战争的破坏，桑林伐尽了，田园荒芜了，而官府却不顾人民的死活，照旧逼税和“征苗”。残酷的赋税剥削，使这位孤苦贫穷的寡妇何以为生呢
“时挑野菜和根煮，旋斫生柴带叶烧”，只见她不时地挖来野菜，连菜根一起煮了吃；平时烧柴也很困难，燃生柴还要“带叶烧”。这两句是采用一种加倍强调的说法，通过这种艺术强调，渲染了了山中寡妇那难以想象的困苦状况。
最后，诗人面对民不聊生的黑暗现实，发出深沉的感慨：“任是深山更深处，也应无计避征徭”。深山有毒蛇猛兽，对人的威胁很大。寡妇不堪忍受苛敛重赋的压榨，迫不得已逃入深山。然而，剥削的魔爪是无孔不入的，即使逃到“深山更深处”，也难以逃脱赋税和徭役的罗网。“任是”、“也应”两个关联词用得极好。可以看出，诗人的笔触象匕首一样揭露了封建统治者的罪恶本质。
（二）避税的定义
避税是纳税人在熟知相关税境税法的基础上，在不被法律明确禁止的前提下，利用有关法律法规的差异、特例、疏漏、缺陷等，通过对经营活动、筹资活动、投资活动等涉税事项的事先精心规划和安排,以求规避或减轻税收负担、最大限度地提高其税后收益率的行为。
二、避税的法理分析
避税实质上是纳税人对税法的一种规避行为。既然税收是加诸于纳税人的一种负担，从经济理性的角度分析，纳税人总是希望避免或减轻对其的影响，因此，税收规避势所难免。税收规避不同于税收节省（节税），它不符合税收立法意图，但也不同于税收逃避（逃税），它采取的是公开合法或不违法的方式，其法律形式是真实有效的。
三、避税的分类
（一）按避税涉及的税境分类
（1）国内避税
（2）国际避税（详见本书第四篇）
（二）按避税针对的税收法规制度分类
（1）利用选择性条款避税
（2）利用伸缩性条款避税
（3）利用不明确条款避税
（4）利用矛盾性条款避税
四、避税的具体方法
1．税境移动法（改变“身份”）
2．价格转让法（关联方关系，税务动机、非税务动机）
3．利用国际税收协定（常设机构与非常设机构）
4．成本（费用）调整法
5．融资（筹资）法
6．租赁法
7．低税区避税法
避税天堂
一个自然资源十分匮乏的小岛──仅有153平方公里的英属维尔京群岛，居然有35万家注册公司，平均每个居民拥有近20家企业，真有点匪夷所思。“小岛”为什么有这么大的吸引力？那就不能不想到1984年维尔京群岛政府颁布的《国际商业公司法》，正是这个“法”，使该岛获得了“避税天堂”的“美名”。许多国家（政府）将其列入“黑名单”，但企业家却是趋之若鹜。
有资料称，在维尔京注册的公司中有约1万家与中国有关，维尔京是我国第二大外资来源地。
五、避税可能面临特别纳税调整
（一）独立交易原则
——违规企业将被重点审计
（二）一般反避税条款（GAAR）
——堵塞可能存在的制度漏洞
（三）反避税罚则
——避税成本将会增大
六、避税与逃税
（1）避税没有违反法律(包括税法和刑法)，而逃税是违反税法(多列支出、不列或少列收入)或违反刑法(欺诈行为)的；
（2）避税是纳税人事先通过改变经营行为或经营方式避免纳税义务发生，而逃税是在纳税义务已经发生的情况下，通过篡改发票或账簿等手段隐瞒纳税义务，两者采取的手段不同。
节税、避税、税负转嫁与逃、抗、欠、骗税的区别
是否合法
违
法
不
违
法
合
法 减税形式
节 税 避 税 逃、抗、欠、骗税
税负转嫁
第六节 税务筹划成本与风险
一、税务筹划成本
税务筹划成本是企业因进行税务筹划而产生的成本。税务筹划成本可分为显性成本和隐性成本。显性成本是在税务筹划中实际发生的相关费用，包括纳税成本、财务成本和管理费用等；隐性成本是纳税人因采用某一税务筹划方案而放弃的潜在利益，因此，隐性成本是一种机会成本。
有效的税务筹划必须考虑税收因素和非税因素、必须考虑税收收益与税收成本之间的差额。税务筹划意味着降低税收成本以最大化企业的价值。企业可以利用任何策略来降低税收成本。然而，税收成本只是管理者在制定决策时必须考虑的一个因素。由于非税因素的存在，税收成本最小化的策略不一定就是最好的策略。
二、税务筹划风险
（一）税务筹划风险定义
税务筹划风险是指纳税人在进行税务筹划时，因各种不确定因素的存在，使筹划收益偏离纳税人预期结果的可能性。
1.纳税人是税务筹划风险主体。
2.税务筹划风险因素独立于税务筹划风险主体。
3.税务筹划风险是筹划收益偏离预期结果的可能性。
（二）税务筹划风险分类
1.按照税务筹划风险形成的内外分类
（1）内部风险主要是由企业内部在税务筹划过程中由于自身原因造成的风险。特点是企业可以主动做出选择，从而达到影响和控制税务筹划风险的目的。
（2）外部风险是由企业外部因素导致的风险。特点是企业无法对这种风险因素进行影响，这种风险是所有企业无论采取何种筹划方案都需要面对的风险。
2.按照税务筹划风险形成原因的性质分类
（1）政策风险。包括政策选择风险和政策变化风险。
（2）操作风险。包含两个方面的内容：一是对有关税收优惠政策运用和执行不到位的风险；二是在系统性税务筹划过程中对税收政策的整体性把握不够，形成税务筹划的综合运用风险。
（3）经营风险。
（4）执法风险。
（三）税务筹划风险管理
1.树立税务筹划风险意识。
2.建立有效的风险预警机制。
3.保持与税务机关的沟通关系。
4.避免不当税务筹划。

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