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第四章
产品成本计算的基本方法
第一节 产品成本计算方法概述
第二节 产品成本计算的品种法
第三节 产品成本计算的分批法
第四节 产品成本计算的分步法
本章目录
第 四 章
学 习 目 标
学生应理解生产特点和管理要求对产品成本计算的影响，
了解工业企业采用的成本计算方法的种类，
掌握产品成本计算的基本方法。
第一节 产品成本计算方法概述
一﹑生产的分类
(一)生产按其组织方式分类
生产组织方式是指保证生产过程各个环节、各个因素相互协调的生产工作方式。
按生产组织的特点，工业企业生产可分为大量生产、成批生产和单件生产。
大量生产，是指不断重复生产品种相同产品的生产。
大量生产的特点是产品的品种较少，产量较大，生产比较稳定，重复性强，专业化水平较高，生产节奏性也强。
成批生产，是指按照规定的产品批别和数量进行的生产。
其特点是产品的品种较多，各种产品的生产往往是成批轮番进行，具有一定的重复性。例如服装的生产和某些机械产品的生产都是这种类型的生产。
成批生产按照产品批量的大小，还可以分为大批生产和小批生产。大批生产的性质接近于大量生产，小批生产的性质接近于单件生产。
单件生产，是指按照购货单位的需求，仅制造个别的、性质特殊的产品的生产。
其特点是产品的品种规格多变，很少重复生产。
(二)按生产工艺过程分类
生产工艺过程是指产品从投产到完工的生产工艺技术过程。
按生产工艺过程的特点，工业企业的生产可分为单步骤生产和多步骤生产。
单步骤生产又称简单生产，是指生产工艺过程不能间断，不能分散在不同地点进行的生产。
其特点是生产周期较短，生产品种较少且相对稳定，生产过程中间没有自制的半成品产出。生产只能由一个企业进行，而不能由几个企业协作进行。
多步骤生产又称为复杂生产，是指产品的生产工艺过程由若干个可以间断的，分散在不同地点、不同时间进行的生产步骤所组成的生产。
其特点是工艺技术较复杂，生产周期也较长，产品品种较多，一般由一个企业的若干步骤或车间协作进行生产。
多步骤生产
按其产品的加工方式，又可分为连续加工生产和装配式(平行式)加工生产。
连续式加工生产是指原材料投入后顺序经过若干步骤的逐步加工制成产成品的生产。
装配式加工生产是指各种原材料投入到不同的加工部门制成各种零部件，再将零部件装配成产成品的生产。
将上述按生产组织的分类和按生产工艺过程的分类相结合，可形成不同的生产类型。
二、生产特点和管理要求决定产品成本计算方法
生产特点和管理要求对成本计算方法的影响主要表现在成本计算对象、生产费用归集及计入产品成本的程序、成本计算期、生产费用在完工产品和在产品之间分配等方面。
其中起决定因素的是成本计算对象，成本计算对象是区别不同成本计算方法的主要标志。
三、产品成本计算的主要方法
(一) 产品成本计算的基本方法
1、品种法。以产品品种为成本计算对象的产品成本计算方法，称为品种法。
2、分批法。以产品批别为成本计算对象的产品成本计算方法，称为分批法。
3、分步法。以产品生产步骤为成本计算对象的产品成本计算方法，称为分步法。
这三种成本计算方法,与产品生产类型有直接联系,是计算产品实际成本必不可少的方法，因而是产品成本计算的基本方法。
第二节 产品成本计算的品种法
一、品种法的特点和适用范围
(一) 品种法的特点
1．以产品品种为成本计算对象。
2．成本计算期与会计报告期一致。
3．月末一般有完工产品和在产品之间的成本分配。
(二) 品种法的适用范围
品种法主要适用于大量大批单步骤生产的企业。
在大量大批多步骤生产的企业中，如果企业生产规模较小，而且成本管理上又不要求提供各步骤的成本资料时，也可以采用品种法计算产品成本。
二、品种法成本计算程序和账务处理
(一)品种法的成本计算程序
1．按产品品种设置成本明细账，按成本项目设专栏。
2．分配各种要素费用，并登记各种产品成本明细账和有关成本费用的明细账。
3．根据待摊费用明细账和预提费用明细账的记录，编制待摊费用和预提费用分配表，并登记各有关明细账。
4．分配辅助生产费用。
5．分配基本生产车间的制造费用。
6．月末将各产品成本明细账汇集的生产费用，在完工产品与月末在产品之间分配，计算出完工产品的总成本和单位成本，并进行完工产品成本结转。
(二) 品种法的计算程序和账务处理举例 (略)
三、产品成本计算与会计核算的关系
其联系是：产品成本计算就是会计核算中成本、费用的明细核算。
产品成本计算与会计核算的区别在于：
成本计算还须将月初在产品费用和本月生产费用之和在其完工产品与月末在产品之间进行分配，计算和登记各种完工产品成本和月末在产品成本。
第三节 产品成本计算的分批法
一、分批法的特点、适应范围与计算程序
分批法是以产品批别为成本计算对象来归集生产费
用计算产品成本的一种成本计算方法。(也称定单法)
(一) 分批法的特点
1．成本计算对象是产品的批别或件别。
由于按批计算成本，所以在填列领料单、记录生
产工时、进行在产品转移时，都应分清批别，防止“串批”，即相同的产品，批别不同，费用也要划分清楚。
2．成本计算期与生产周期一致，与会计报告期不一致
3．一般不存在生产费用在完工产品与在产品之间分配的问题。
分批法一般不存在生产费用在完工产品与在产品之间分配的问题 ,
如果批内产品跨月陆续完工，且管理上要求计算完工产品成本，则需要将该批生产费用在完工产品与在产品之间分配。在实际工作中，结合具体情况，可采用以下两种处理方法：
一是完工产品数量较少时，可按计划单位成本、定额单位成本或最近一期相同产品的实际成本来计算完工产品的成本，从成本计算单中转出，余额即为在产品成本。
二是完工产品的数量较大时，为了提高成本计算的正确性，则应选用恰当的分配方法，将批内生产费用在完工产品和月末在产品之间进行分配，正确计算完工产品成本和在产品成本。
(二) 分批法的适应范围
分批法适用于小批生产和单件生产，例如精密仪器、船舶、重型机械、专用设备、特种铸件的制造；时装、工模具生产及专业修理或新产品试制车间等。
(三) 分批法的计算程序
(见教材)分批法的计算程序与品种法相同,关键在于按批计算成本，所以应分清批别，防止“串批”，即相同的产品，批别不同，费用也要划分清楚。
二、简化的分批法
简化分批法，也叫累计间接费用分批法，或称不分批计算在产品成本分批法。
(一) 简化分批法的计算程序
1．按生产批号设置产品成本计算单，只按月登记各批产品的直接计入费用(如直接材料)和各批产品的实际耗用工时数。
2.开设基本生产成本二级账，分成本项目登记各批产品的全部生产费用和生产工时，包括全部直接计入费用(如材料)和全部间接费用(如工资、制造费用等)。
3．月末计算全部产品各项累计间接费用分配率，并对各批完工产品分配间接计入费用，计算各批完工产品的总成本和单位成本。
累计间接费用分配率公式如下:
(二) 简化分批法的特点
1．必须设立基本生产成本二级账。
2．采用累计分配率分配间接计入费用。
3．间接计入费用在各批产品之间及完工产品与在产品之间的分配一次完成，大大地简化了费用的分配和登记工作量。
(三)简化分批法的优缺点及应用条件
优点：生产费用在各批产品之间和完工产品与在产品之间分配一次性进行，从而大大地节约了成本计算的工作量，如月末未完工产品批次越多，核算工作量越简化。
缺点:不能提供各批在产品的成本资料，且在月末未完工产品批数不多时，或各月间接计入费用水平相差悬殊的情况下，不宜采用，否则会影响各月、各批产品成本计算的准确性。
应用条件：1.各个月份的间接计入费用水平相差不多；2.月末未完工产品的批数较多。
第四节 产品成本计算的分步法
一、分步法的特点、适用范围和计算程序
(一)特点：
1.成本计算对象是各种产品的生产步骤，即按每种产品的各生产步骤设置产品成本明细账进行成本计算。
2.成本计算一般按月进行。
3. 月末，各步骤通常都会有在产品存在，所以须将各加工步骤所归集的生产费用在完工产品和在产品之间进行分配。
4.由于产品生产是分步进行的，上一步生产的半成品是下一步的加工对象。因此还需按照产品品种，结转各步骤成本，以计算各种产品的产成品成本。这是分步法与其他成本计算方法的不同点，也是分步法的一个重要特点。
(二)适用范围
分步法主要适用于大量、大批的多步骤生产，包括连续式多步骤生产和装配式多步骤生产。
(三)计算程序
1.产品成本明细账按每种产品的每一生产步骤设立，以归集各产品各步骤所发生的费用；
2.计算各步骤完工产品和月末在产品成本，然后将本步骤计算的完工产品成本转入下一步骤或直接转入最终产品成本。
分步法按其是否计算半成品成本为标志，又可分为逐步结转分步法和平行结转分步法。
二、逐步结转分步法
定义:逐步结转分步法是按产品加工步骤的先后顺序，逐步计算并结转各步骤半成品成本，直至最后计算出产成品成本的一种成本计算方法。
为什么要采用逐步结转分步法
1. 是成本计算的需要。因为半成品成本在各加工步骤之间须随半成品实物转移而顺序结转，不计算前一步骤半成品成本，则无法计算后一步骤的生产成本。
2. 是有些半成品为企业几种产品所耗用，为了正确计算各种产成品成本，就必须计算出各种半成品成本。
3. 是有些企业的半成品既为企业最终产品所耗用，也作为商品对外出售，为了确定半成品的售价及销售损益，必须要计算半成品成本。
4.有些半成品虽不对外出售，但为了与同行业成本进行评比，找出差距，也要计算半成品成本，例如作为化肥工业成本评比重要指标之一的半成品氨的成本等。
5.在实行责任会计或厂内经济核算的企业中，为了全面考核和分析各生产步骤等内部单位的生产耗费和资金占用水平，实行合理的奖惩，也要求计算并在各生产步骤之间结转半成品成本。
所以, 逐步结转分步法就是为了计算半成品成本而采用的一种的分步法，所以它也称为计算半成品成本的分步法。
逐步结转分步法的计算程序可见教材图4-1所示。
1.按产品品种和各生产步骤设置基本生产成本明细账，将各步骤的生产费用计入各该步骤基本生产成本明细账中去。
2.将第一步骤基本生产成本明细账中所归集的生产费用在完工产品和月末在产品之间进行分配，计算第一步骤的半成品成本。
3.将第一步骤完工的半成品成本转到第二步骤基本生产成本明细账中，计算第二步骤的半成品成本。
4.如此逐步计算结转，直至计算出最后一个步骤的完工产品成本和月末在产品成本。
从以上分析可知，逐步结转分步法实际上是几个品种法的连续运用。
逐步结转分步法，按半成品成本在下一步骤生产成本明细账中反映方式不同，可以分为综合结转方式和分项结转方式。
(一)综合结转
综合结转分步法是将各生产步骤所耗上一步骤的半成品成本，综合计入该步骤生产成本明细账的“原材料”或“半成品” 成本项目来计算成本的一种方法。
1.按实际成本综合结转。
具体实例见教材例4-4
2.半成品按计划成本综合结转。
按计划成本综合结转的账页形式见教材.
按计划成本综合结转的优点:①可以简化和加速半成品收发的凭证计价和记账工作。②加速成本计算工作。③有利于进行成本考核与分析。
3.综合结转法的成本还原
成本还原，就是从最后一个步骤起，将其所耗上一步骤的半成品综合成本逐步分解，还原为“原材料”、“工资及福利费”、“制造费用”等原始成本，从而求得按原始成本项目反映的产成品成本。
具体方法是：将本月产成品成本中的综合成本，按上一步骤本月所产半成品的成本结构进行分解还原，分解成原材料、工资福利费、制造费用各成本项目的成本。其公式如下：
分解出来的原材料成本即是“原材料”原始成本项目的成本；
将分解出来的其它成本项目的数额与最后步骤产成品相同成本项目的数额相加，即为其它各原始成本项目反映的成本。综合结转法成本还原示意图如下：
例:某企业A产品采用综合结转分步法顺序经过两道工序制成．各工序半成品及产成品的成本资料如下表：
项 目 原材料 直接人工 制造费用 合计
一车间半成品成本 6300 1900 1500 9700
二车间半成品成本 8730 2600 2800 14130
解:
产成品成本还原计算表
项 目 产量
(件) 还原率 半成品 直接材料 直接人工 制造费用 合计
还原前产成品成本 8730 2600 2800 14130
上步所产半成品成本 6300 1900 1500 9700
成本还原 0.9 -8730 5670 1710 1350 0
还原后产成品成本 5670 4310 4150 14130
上例中,还原率=8730÷9700=0.9
还原后的料=6300×0.9=5670
还原后的工=1900×0.9+2600=4310
还原后的费=1500×0.9+2800=4150
还原后的总成本=5670+4310+4150=14130
4.综合结转分步法的优缺点和应用范围
优点:1.简化了半成品成本的结转与登记工作;
2.便于分析、考核各步骤产品所耗半成品费用水平.
缺点:成本还原工作较繁重.
应用范围:适用于在管理上要求计算各步骤所产半成品成本,但不要求进行成本还原的产品.
（二）分项结转法
分项结转分步法是指各步骤所耗上一步骤半成品成本，按照成本项目分项转入本步骤基本生产成本明细账中，计算产品成本的一种方法。
分项结转，可以按半成品的实际成本结转，也可以按其计划成本结转。因为按计划成本结转的工作量太大,所以,一般多采用按实际成本分项结转。
分项结转法的优点是：可以直接提供原始成本项目的成本资料，不需要进行成本还原，便于从整个企业的角度考核与分析产品成本计划的执行情况。
缺点是：半成品成本结转和登记工作量较大；各步骤完工产品成本中，不能反映所耗上一步骤半成品成本和本步骤的加工费用，不利于各步骤加强成本管理。
分项结转法一般适用于管理上不要求计算各步骤完工产品所耗上一步骤半成品费用和本步骤的加工费用，而要求按原始成本项目计算产品成本的企业。
(三)逐步结转分步法的优缺点和应用条件
优点是：第一，能够提供各生产步骤的半成品资料；第二，有利于在产品的实物管理和资金管理。第三，有利于成本分析与考核，加强成本管理。
缺点是：第一，成本核算的工作比较复杂，工作量大。若采用综合结转法，则需进行成本还原；若采用分项结转，半成品的结转及登记工作量又较大。
第二，成本核算工作的及时性差。各步骤不能同时计算出完工产品的实际成本，成本计算的及时性较差。
适用范围:适宜于半成品的种类不多，逐步结转半成品成本工作量不是很大的情况下，或者半成品种类较多，但管理上要求必须提供各步骤半成品成本数据的情况下采用。
三、平行结转分步法
(一)平行结转分步法的特点
定义:平行结转分步法，是指各生产步骤不计算所产半成品的成本，也不计算所耗上一步骤半成品成本，只计算本步骤发生的各项费用，以及这些费用中应计入产成品成本的份额，然后将各步骤相同产品的“份额”平行结转汇总，计算出产成品成本的一种方法。它亦称为不计算半成品成本的分步法。
特点:1.各步骤不计算上步骤转来的半成品成本，也不计算所产半成品成本，只计算本步骤发生的各项生产费用及应计入最终产成品成本的“份额”；2.半成品的成本不随实物的转移而结转，实物流转与其成本流转相脱节；3.产成品成本由各步骤的应计入产成品成本的份额平行汇总而成。
(二)平行结转分步法的计算程序
平行结转分步法的计算程序，可以用图4-2所示。
第一步产品成本明细账 第二步产品成本明细账 第三步产品成本明细账
原材料费用 6400
本步其他费用 2200 本步其他费用 5800 本步其他费用 3000
应计入产成品成本的份额 3400 在产品
成本 应计入产成品成本的份额 3000 在产品
成本 应计入产成品成本的份额 2000 在产品成本
第一步骤份额3400 第二步骤份额3000 第三步骤份额2000
产成品成本 8400元(产成品成本计算表)
例:企业由第一车间加工成C半成品，转到二车间加工成甲产品，一种甲产品耗用1件C半成品。原材料由一车间一次投入，成本资料见成本计算单。本月生产产量记录如下：
第一车间 第二车间
月初在产品数量 60 40
本月投入数量 400 420
本月完工转出 420 440
月末在产品数量 40 20
在产品完工程度 75% 75%
本月成本资料如下:
数量 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 第一车间 60 100000 16500 12500 129000
第二车间 40 _ 5280 3840 9120
本月发生费用 第一车间 400 400000 64350 48750 513100
第二车间 420 _ 74800 54400 129200
要求：根据以上资料采用平行结转分步法计算甲产品的成本。计算结果填入表内。
解：
一车间广义在产品：
料：40+20=60
工费：40×75%+20=50
材料费用分配率=(100000+400000) /(440+60)=1000
计入产成品成本份额=440×1000=440000(元)
直接人工分配率=(16500+64350)/(440+50)=165
计入产成品成本份额=440×165=72600(元)
制造费用分配率=(12500+48750)/(440+50)=125
计入产成品成本份额=440×125=55000 (元)
第二车间广义在产品：
工费：20×75%=15
直接人工分配率=(5280+74800)/(440+15)=176
计入产成品成本份额=440×176=77440(元)
制造费用分配率=(3840+54400)/(440+15)=128
计入产成品成本份额=440×128=56320(元)
将两个车间计入产成品的成本份额平行结转汇总如下：
摘 要 直接材料 直接人工 制造费用 合 计
一车间成本份额 440000 72600 55000 567600
二车间成本份额 _ 77440 56320 133760
合 计 440000 150040 111320 701360
单位成本 1000 341 253 1594
(三)平行结转分步法的优缺点及应用条件
优点是： 第一、各生产步骤可以同时计算应计入产成品成本的份额，平行结转汇总计算产成品成本，简化和加速了成本计算工作；
第二、能够直接提供原始成本项目反映的产品成本资料，不必进行成本还原，简化了成本计算工作。
缺点：第一、不能提供各生产步骤半成品成本资料及各步骤所耗上一步骤半成品费用资料，不能全面反映各生产步骤的生产费用水平(第一步骤除外)，不利于各步骤的成本管理。
第二、半产品费用不随实物转移而结转，实物流转与其成本流转相脱节，从而不利于各生产步骤的实物管理和资金管理。
第三、各步月末在产品成本与实际结存在产品成本不一致，不利于加强生产资金和在产品实物管理。
适用范围：一般只适宜在半成品种类较多，管理上不要求提供各步骤半成品成本资料的情况下使用(使用时，应加强各步骤在产品收发存的数量核算，以便为在产品的实物管理及资金管理提供资料)。
本章重点难点
品种法、简化分批法、综合结转分步法、平行结转分步法的计算程序和方法。
本章小结
本章讲述了生产的类型，以及生产特点和管理要求对产品成本计算的影响，并决定了产品成本的计算方法。详细介绍了计算产品成本的基本方法：品种法、分批法、分步法。其主要内容有：
一、生产特点和管理要求对产品成本计算的影响
生产特点不同，生产类型不同。
生产特点和管理要求不同，成本计算对象、生产费用计入产品成本的程序、成本计算期、生产费用在完工产品与在产品之间的分配就不同。
成本计算对象不同，成本计算方法也不同。
二、品种法是以产品品种为成本计算对象，归集生产费用，计算产品成本的一种方法。品种法是计算产品成本的最基本的方法，产品成本计算的其它方法是在此基础上发展而来的。
三、分批法，是以产品批别为成本计算对象，归集生产费用，计算产品成本的一种方法。分批法适用于小批生产和单件生产。
当每月投产批次很多，而完工批次很少时，可以采用简化分批法。简化分批法是将各项间接计入费用，采用累计分配率在各批完工产品之间分配，而不对各批未完工产品分配的分批法。所以又称为不计算在产品成本的分批法，或称间接计入费用的累计分配法。
四、分步法是以生产步骤为成本计算对象，归集生产费用，计算产品成本的一种方法。分步法按其是否计算半成品成本分为逐步结转分步法和平行结转分步法。
逐步结转分步法结转半成品成本时，按其在下一步骤产品生产成本明细账中的反映方式，有综合结转和分项结转两种。综合结转分步法需进行成本还原。
平行结转分步法是指各生产步骤不计算耗用上一步骤半成品的成本，也不计算本步骤所产半成品的成本，只计算本步骤所发生的费用，以及应计入产成品成本的份额，并将各步骤相同产品的相应份额平行结转汇总，计算出产成品成本的一种方法。也称“不计算半成品成本的分步法”。
各类完工总成本在类内各种产品之间进行分配，常用的分配方法有定额比例法和系数法两种。
副产品的成本计算可分为：不需继续加工的副产品的成本计算和继续加工副产品的成本计算。

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