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第三章 消费税的税收筹划
知识目标：
了解消费税法的基本内容，把握消费税税收筹划的基本思路；
掌握消费税纳税人税收筹划的方法；
掌握消费税计税依据税收筹划的方法；
掌握消费税税率税收筹划的方法；
掌握消费税出口退（免）税税收筹划的方法；
掌握应税消费品加工方式与消费税已纳税额扣除的税收筹划方法。
技能目标：
能够熟练运用消费税税收筹划的基本技能。
3.1 消费税纳税人的税收筹划
3.1.1 消费税纳税人身份与非消费税纳税人身份的选择
如果企业想从源头上节税，不妨在投资决策的时候就避开应当缴纳消费税的消费品，而选择其他符合国家产业政策、在流转税及所得税等方面有优惠措施的产品进行投资，如高档摄像机、高档组合音响、移动电话等。在市场前景看好的情况下，企业选择这类项目投资，也可以达到减轻消费税税收负担的目的。
【案例3-1】某公司准备投产粮食白酒或者果汁饮料，两种投资方案的基本情况如下：方案一：投产粮食白酒，总投资额1000万元，年销售额200万元，增值税税负约6%；方案二：投产果汁饮料，总投资额1000万元，年销售额200万元，增值税税负约6%。从节税的角度出发，该公司应当选择哪套方案？（假设该公司为增值税一般纳税人，以上销售额不含增值税销售额，不考虑白酒的从量消费税）
【解析】（1）如果选择方案一，根据现行消费税政策，粮食白酒的消费税为销售额的20％。在该方案下，该公司的纳税情况如下：
①年销售额＝200（万元）
②应纳增值税额＝200×17%＝34（万元）
③应纳消费税额＝200×20%＝40（万元）
④应纳增值税、消费税、城建税及教育附加费总额＝（34＋40）×（1＋7%＋3%）＝81.4（万元）
（2）如果选择方案二，根据现行消费税政策，果汁饮料不需要缴纳消费税。在该方案下，该公司的纳税情况如下：
①年销售额＝200（万元）
②应纳增值税额＝200×17%＝34（万元）
③应纳增值税、城建税及教育附加费总额＝34×（1＋7%＋3%）＝37.4（万元）
④比方案一节税额＝81.4－37.4＝44（万元）
因此，该公司应当选择方案二。方案二由于生产不需要缴纳消费税的产品从而达到了节税的效果。
3.1.2 通过企业合并或兼并方式递延纳税
（一）合并会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料继续加工环节，从而递延部分消费税税款。
如果两个合并企业之间存在着原材料供应的关系，则在合并前，这笔原材料的转让关系为购销关系，应该按照正常的购销价格缴纳消费税款。而在合并后，企业之间的原材料供应关系转变为企业内部的原材料继续加工关系，因此这一环节不用缴纳消费税，而是递延到销售环节再征收。
（二）如果后一环节的消费税税率较前一环节的低，则可直接减轻企业的消费税税负。
这是因为前一环节应该征收的税款延迟到后面环节再征收，如果后面环节税率较低，则合并前企业间的销售额，在合并后适用了较低的税率而减轻税负。
【案例3-2】某地区有两家大型酒厂甲和乙，它们都是独立核算的法人企业。甲企业主要经营粮食类白酒，以当地生产的玉米为原料进行酿造，粮食白酒的税率为20%，定额税率为0.5元/斤。乙企业以甲企业生产的粮食酒为原料，生产系列药酒，假定药酒的销售额为2.5亿元，适用10%的税率。甲企业每年要向乙企业提供价值1.5亿元，计5000万公斤的粮食白酒。经营过程中，乙企业由于缺乏资金和技术，无法经营下去，准备破产。此时乙企业欠甲企业货款5OOO万元。经评估，乙企业的资产恰好为5000万元。
请问甲乙企业合并能否减轻税收负担，可以少缴纳的税款是多少？
【解析】（1）合并前甲、乙企业应纳消费税款：
①甲企业应纳消费税＝15000×20%＋5000×2×0.5＝8000（万元）
②乙企业应纳消费税＝25000×10%＝2500（万元）
③合计应纳税款＝8000＋2600＝10500（万元）
（2）甲企业领导人经过研究，决定对乙企业进行并购，其决策的主要依据如下：
①两家企业之间的行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴纳营业税。
②并购可以递延部分税款。并购前，甲企业向乙企业提供的粮食酒，每年应缴纳消费税和增值税情况如下：
每年应该缴纳消费税＝15000×20%＋5000×2×0.5＝8000（万元）
增值税销项税额＝15000×17%＝2550(万元)
而这笔税款可以递延到药酒销售环节缴纳，获得递延纳税好处。
③乙企业生产的药酒市场前景很好，企业合并后可以将经营的主要方向转向药酒生产，这样做就能减少粮食白酒这一中间纳税环节，并且药酒的消费税率低于粮食白酒，企业应缴纳的消费税款将减少。假定药酒的销售额为2.5亿元，销售数量为5000万公斤。
合并后应缴纳消费税款＝25000×10%＝2500（万元）
合并后少缴纳消费税款＝10500－2500＝8000（万元）
实际上，甲乙企业合并后少缴纳的消费税款，即为甲企业所生产的粮食白酒应缴纳的消费税款。
3.2 消费税计税依据的税收筹划
3.2.1 充分把握增值税价外税的属性
在现实经济生活中，应该深刻理解增值税价外税的属性，如果直接将含增值税的销售额作为消费税的计税依据，显然增大了消费税的计税依据，增加了纳税人的税收负担。按照税法规定合理计算，不多缴纳税款也是一种税收筹划的方法。
【案例3-3】某化妆品公司2017年1月销售化妆品200件，每件100元，该公司提出了两套缴纳消费税的方案：方案一，以实际销售额作为计税基础；方案二，以扣除增值税以后的销售额作为计税基础。从节税的角度出发，该公司应当选择哪套方案？（假设该公司为增值税小规模纳税人，以上销售额含增值税销售额）
【解析】（1）如果选择方案一，该公司的纳税情况如下：
①实际销售额＝200×100＝20000（元）
②应纳消费税及其附加＝20000×30%×（1＋7%＋3%）
＝6600（元）
（2）如果选择方案二，该公司的纳税情况如下：
①实际销售额＝200×100÷（1＋17%）＝17094.02（元）
②应纳消费税及其附加＝17094.02×30%×（1＋7%＋3%）
＝5641.03（元）
③比方案一节税额＝6600－5641.03＝958.97（万元）
（3）因此，该公司应当选择方案二。
3.2.2 兼营销售的税收筹划
兼营销售的税收筹划主要包括兼营非应征消费税货物的税收筹划、兼营多种不同税率应税消费品几个方面的内容：
（一）兼营非应征消费税货物的税收筹划
纳税人兼营非应征消费税货物，应当分别核算不同货物的销售额、销售数量。未分别核算的，非应征消费货物一并计缴消费税。例如，企业可以将“先包装后销售”的传统销售方式改为“先销售后包装”，并要求财务上分别核算，可以大大降低消费税税负，而且增值税税负可保持不变。
【案例3-4】某高尔夫球具生产企业属增值税一般纳税人，某月销售高尔夫球及球具500套，售价为5000元/套（不含税），耗用包装盒500只，每只包装盒售价20元（不含税），高尔夫球及球具的消费税税率为10%。那么，该高尔夫球具生产企业对包装盒如何处理，才能最大限度地节税？
分析：①如果企业将包装盒作价连同高尔夫球及球具一同销售，包装盒应并入应税消费品售价当中一起缴纳消费税。
应纳消费税税额＝（5000×500＋20×500）×10%＝251000（元）。
②如果企业将包装盒不作价销售而是收取押金，每只包装盒收取20元的押金，则此项押金不应并入应税消费品的销售额计缴消费税。
企业应纳消费税＝5000×500×10%＝250000（元）。
若包装盒的售价为23.4元/只（含税），押金也收取23.4元，那么这时主要是考虑货币的时间价值，二者的纳税总额是一样的。
（二）兼营兼营多种不同税率应税消费品的税收筹划
兼营多种不同税率应税消费品的企业，应当分别核算不同应税消费品的销售额、销售数量。未分别核算的，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，一律从高适用税率。企业从降低滋生税收负担的角度考虑，应严格将不同税负的产品的销售额和销售数量分别核算，否则将面临对全部产品统一使用高税率的可能。
企业应从两方面加强管理：一是加强对销售人员的业务培训，使其了解分别核算对企业的意义；二是设计出标准的合同范本，分别列示所销售的不同产品的数量和金额，要求销售人员遵照执行。
【案例3-5】 某酒厂本月生产并销售粮食白酒150吨，实现销售收入75万元，同时销售糠麸白酒50吨，实现销售收入10万元。按照规定，粮食白酒应在缴纳20%从价税的基础上再缴纳每斤0.5元的从量税，糠麸白酒则按照销售价格的10%缴纳消费税。
分析：① 如果该企业没有将两种产品分别核算，那么其应从高适用税率，即将全部产品按照粮食白酒纳税，则
该月应缴纳消费税=（750000+100000）×20%+（150+50）×1000×2×0.5=370000（元）。
②如果该企业将所销售的白酒和糠麸白酒的销售数量和销售额分别核算，则:
该月应缴纳消费税=750000×20%+150×1000×2×0.5+100000×10%=310000（元）。
③可见，分别核算比原来减少了6万元（37 31）的税收负担。
（三）应税消费品的“成套”销售应慎重
“成套”销售对企业开拓市场有一定的好处，但是税法规定，纳税人将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高使用税率。企业对策是：出厂之后再将不同税率产品组成成套消费品，就不必再按较高税率缴纳消费税。如：向购货单独提供礼品包装盒等。
【案例3-6】假设某化妆品公司生产并销售系列化妆品和护肤护发品，其中销路较好的几种产品的出厂价分别为口红40元、眼影60元、粉饼50元、洗面奶30元。另外，该企业新开发的润肤霜出厂价为70元。
【解析】①以上产品中前三种属于化妆品，适用30%的消费税率，后两种为护肤护发品，不属于消费税征收范围。如果以上产品各销售一件，则企业应缴纳消费税45元。
②现在该公司为推销其新产品润肤霜，计划将前述几种产品与润肤霜组成礼品套装销售，出厂价仍为各个品种出厂价之和，即250元。
但此时，企业每销售一套产品，需缴纳消费税75元（250×30%），税负增加了近67%[（75-45）/45×100%]。
3.2.3 通过设立独立核算门市部降低计税依据的税收筹划
由于消费税的课征只选择单—环节，而消费品的流通还存在着批发、零售等若干个流转环节，这在客观上为企业选择一定的方式进行税收筹划提供了可能。企业可以采用分设独立核算的经销部、销售公司的办法，降低生产环节的销售价格向他们供货，经销部、销售公司再以正常价格对外销售，由于消费税主要在产制环节缴纳，企业的税收负担会因此减轻许多。
需要注意的是国家在此种情况下的反避税措施，例如国家税务总局对中国第一汽车集团公司及上海大众汽车有限公司等大型汽车生产企业的消费税征收环节进行了调整，由在生产环节对厂商课税，改为推延至经销环节，并对其分设的经销公司课税。
【案例3-7】常州市美丽娜化妆品厂本月对外销售化妆品不含税销售额400万元，化妆品消费率30%，则本月该化妆品厂应纳消费税为120万元（400万元×30%），企业税收负担比较重，请问该化妆品厂应如何进行税收筹划才能减轻企业税收负担？
【解析】如果该厂独立核算的销售公司，化妆品厂将生产的化妆品先以300万元的不含税价格销售给销售公司，然后销售公司再以400万元的正常售价对外销售，则销售公司销售不属于生产环节，不需缴纳消费税。该批化妆品由化妆品厂缴纳消费税：
应纳消费税＝300×30％＝90（万元）
消费税节税额＝120－90＝30（万元）
城建税和教育费附加节税额＝30万元×（7%＋3%）＝3万元
通过筹划设立独立核算的销售公司，使该厂消费税负担减少30万元，同时相应减少3万元的城市维护建设税和教育费附加。由于降低价格减少的收入和利润转移到销售公司实现，美丽娜化妆品厂从总体上看收入并没有降低，但减少了消费税支出，利润增加了，对所得税的缴纳有影响。
3.2.4 自产自用应税消费品计税依据的税收筹划
（一）连续生产应税消费品不纳税的筹划
纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税。那么，当两个或两个以上纳税人生产某项最终消费品的不同环节产品时，可以考虑组成一个企业，减轻自己的消费税负担；一个企业内部可以将自用产品负担的间接费用少留一部分，更多的分配给其它产品，从而降低组成计税价格，使自用产品负担的消费税相应的减少。实例参见本节【案例3-2】。
（二）用于其它方面纳税时不同计价方式的筹划
纳税人自产自用的应税消费品用于其它方面的征收消费税，但有不同的计价方式，虽然税法对不同计价方式的选择有着严格的界定，但企业可以灵活应对，选择税负最轻的纳税方式。
【案例3-8】 某企业自产自用甲产品成本为100 000元，成本利润率为10%，消费税税率为20%。假设企业能够降低产品成本，请计算企业通过降低成本能少缴纳多少消费税？（假设将成本降低为80 000元。）
【解析】①成本不变时，组成计税价格和应纳消费税额计算如下：
组成计税价格＝（100000＋100000元×10%）÷（1－20%）＝137500（元）
应纳消费税税额＝137600×20%＝27500（元）
②假设将成本降低为80000元，其组成计税价格和应纳消费税额计算如下：
组成计税价格＝（80000＋80000元×10%）÷（1－20%）＝110000（元）
应纳消费税税额＝110000×20%＝22000（元）
企业少纳消费税税额＝27500－22000＝5500（元）
同样，企业也降低了增值税、城建税和教育费附加的税收负担，对所得税也有影响。
3.2.5 非货币性交换中几种特殊行为计税依据的税收筹划
税法规定，纳税人自产的应税消费品用于换取生产资料和消费资料、投资入股或抵偿债务等方面，应当把纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据。在实际操作中，当纳税人用应税消费品换取货物或者投资入股时，一般是按照双方的协议价或评估价确定的，而协议价往往是市场的平均价。如果把同类应税消费品的最高销售价作为计税依据，显然会加重纳税人的负担。由此，企业可以采取先销售后入股（换货、抵债）的方式，从而达到减轻税负的目的。
【案例3-9】某摩托车生产企业，当月对外销售同型号的摩托车时共有三种价格，以4000元的单价销售80辆，以4500元的单价销售16辆，以4800元的单价销售8辆。当月以32辆同型号的摩托车与甲企业换取原材料。双方按当月的加权平均销售价格确定摩托车的价格，摩托车消费税税率为10%。
【解析】①该企业应纳消费税＝4800×32×10%
＝15360（元）
②纳税人经过筹划，将这32辆摩托车按照当月的加权平均价销售后，再购买原材料，则：
应纳消费税＝（4000×80＋4500×16＋4800×8）÷（80＋16＋8）×32×10%＝13243.07（元）。
③这样，企业可减轻税负2116.93（15360－13243.07）元。
3.2.6 以外汇结算应税消费品计税依据的税收筹划
纳税人以外汇结算应税消费时，应按外汇市场牌价折合成人民币销售额以后，再按公式计算应纳税额。人民币折合率既可以采用结算当天的国家外汇牌价，也可以采用当月1目的外汇牌价。一般来说，外汇市场波动越大，选择折合率进行节税的必要性越大。如果能以较低的人民币汇率计算应纳税额，对于企业显然是非常有利的。需要注意的是：税法中规定，汇率的折算方法一经确定，一年内不得随意变动。因此，在选择汇率折算方法的时候，需要纳税人对未来的经济形势及汇率走势做出恰当的判断。
【案例3-10】某企业某年12月15日取得化妆品销售收入40万美元，12月1日国家外汇牌价为1美元：7.2元人民币，12月15日的外汇牌价为1美元：7.3元人民币。
【解析】如果采用当月1日的汇率，折合成人民币288万元，应缴消费税人民币86.4万元，如果采用结算当日的汇率，折舍人民币292万元，则应缴消费税87.6万元。两种方法相比，采用结算当日汇率计算比采用当月1日汇率计算多缴消费税人民币1.2万元。
3.2.7 包装物计税依据的税收筹划
企业要想在包装物上节省消费税，关键是包装物不能作价随同产品出售，而应当采取“押金”的形式，这样“押金”就不并入销售额计算消费税。即使经过1年以后，需要将押金并入应税销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税，也是企业获得了该笔消费税款1年的免费使用权。需要注意的是酒类产品的包装物押金问题，税法规定啤酒、黄酒以外的酒类产品的包装物押金，无论以后是否归还，均应并入销售额征收消费税。
参见本章【案例3-4】
3.3 消费税税率的税收筹划
3.3.1兼营和成套销售适用税率的税收筹划
参见消费税计税依据税收筹划的相关内容。
3.3.2 消费税差别税率的税收筹划
消费税的一些税目设置了子目，不同的子目适用的税率不同，而同一税目的不同子目具有很多共性，企业可以创造条件，利用子目的转换，在不同税率之间进行选择，做到税收负担最低。而企业的财务目标是追求企业税后利润最大化，因此应根据税收政策的变化，筹划新产品的价格定位。在临界点，税收负担变化较大，会出现税收负担的增加大于计税依据增加的情况。企业应巧妙利用临界点的规定适当降低产品价格反而能够增加税后利润，下面以卷烟平衡点分析为例说明。
例如，卷烟适用差别税并采取了复合计税的办法计缴消费税，即先从量每大箱征150元，再从价对单条调拨价为70元(含70元，不含增值税价)以上的按56%的税率缴纳、对单条调拨价为70元以下的按36%的税率缴纳。从价定率缴纳消费税有个临界点，即单条调拨价在70元时税率发生变化，消费税税率由36%跃升到56%，税负必然突然加重。我们可以通过平衡点分析法对卷烟定价做出筹划。
（1）找寻税后收入的平衡价格点，设低于70元而与70元价格点上的税后收入相等的价格为X，则有：70元×（1-56%）＝X元×（1－36%），解得：X≈48.13元
得出：价格为70元与价格为48.13元两个点上，税后收入相等，均为：
70元×（1－56%）＝30.8元
48.13元×（1－36%）＝30.8元
（2）分析在平衡低价格点上下的税后收入
①当价格＞48.13元时：若价格为59元：税后收入＝59元×（1－36%）＝37.76元
若价格为69元：税后收入＝69元×（1－36%）＝44.16元
②当价格＜48.13元时：若价格为48元：税后收入＝48元×（1－36%）＝30.72元
若价格为38元：税后收入＝38元×（1－36%）＝24.32元
（3）筹划方法：通过上述计算、分析我们可以得出以下结论：当每标准条香烟对外调拨价欲确定在70元时，也可选择将其定在48.13元，二者税后收入均相同。当每标准条对外调拨价欲须处在48.13元至70元这段区间时，价格愈接近70元，税后收入愈高，可选择价格尽可能接近70元，如69.99元。当每标准条对外调拨价欲须处在48.13元以下这段区间时，价格愈接近48.13元，税后收入愈高，可选择价格尽可能接近48.13元，如48.12元。
3.4 利用出口应税消费品退（免）税政策进行税收筹划
3.4.1出口货物退关或退货的税收筹划
出口的应税消费品，免征消费税；如果已经征收了消费税，就要办理出口退税。在发生货物退关或退货时，企业应适当调节办理补税的时间，可以在一定时期内占用消费税税款，相当于获得了一笔无息贷款。这里，需要解决好两个问题：一是要获取所在地主管税务机关的批准可以暂不办理退税；二是尽量延长转为国内销售时缴纳税款的时间。
【案例3-12】2017年1月，某公司一批出口应税消费品办理免税手续后发生退货，该批货物的总价值为500万元，消费税税率为20％。2个月的市场利率为3%。该企业有两种方案可供选择：方案一：2017年1月退货时申报补缴消费税；方案二：2017年3月转为国内销售时补缴消费税。从节税的角度出发，该企业应当选择哪套方案？
（1）在方案一下，该公司的纳税情况如下：
应纳消费税及其附加＝500×20%×（1＋7%＋3%）＝110（万元）
（2）在方案二下，该公司的纳税情况如下：
应纳消费税及其附加＝500×20%×（1＋7%＋3%）＝110（万元）
相比方案一获得3.3万元（110×3%）延期纳税的利息收益。
因此，该公司应当选择方案二。
3.4.2 提高消费税征税范围内货物的经营比重
一般来说，作为外贸出口企业，提高属消费税征税范围的货物出口比重，其收益比非消费税缴纳范围内的货物要大得多。
出口退（免）消费税筹划中应注意的问题：依法纳税，合法退免税；避免不必要的损失；避开出口货物退(免)税“税收陷阱”；避免不必要的法律诉讼。
3.5 消费税其他情况的税收筹划
3.5.1委托加工与自行加工的税收筹划
1.委托加工与自行加工的税负比较：委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的税基不同，委托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，税基为组成计税价格或同类产品销售价格；自行加工时，计税的税基为产品销售价格。在一般情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格售出以求盈利。不论委托加工费大于或小于自行加工成本，委托方将收回的应税消费品，以不高于受托方的计税价格出售的，为直接出售，不再缴纳消费税；以高于受托方的计税价格出售的，不属于直接出售，需按照规定申报缴纳消费税，在计税时准予扣除受托方已代收代缴的消费税。
2.思路：应税消费品委托加工与自行加工的税负有较大差异，在进行消费税筹划时，纳税人应当测试哪一种方式税负最轻。
3.企业对策：由于应税消费品加工方式不同而使纳税人税负不同，因此，纳税人进行消费税税收筹划时，可以利用关联方关系，压低委托加工成本，达到节税目的。即使不是关联方关系，纳税人也可以在估算委托加工成本上限、下限的基础上，事先测算企业税负，确定委托加工费的上限，以使税负最低、利润最多。
4.影响：作为价内税的消费税，企业在计算应税所得时，消费税可以作为扣除项目，因此，消费税的多少，会进一步影响所得税，进而影响企业的税后利润和所有者权益。而作为价外税的增值税，则不会因增值税税负差异而造成企业税后利润差异。
【案例3-13】甲公司委托乙公司将一批价值200万元的原料加工成半成品A，协议规定加工费150万元；半成品A运回甲公司后，继续加工成产成品B，加工成本、分摊费用共计200万元，该批产成品售价1500万元。假设半成品A消费税税率为30%，产成品消费税税率为50％。
分析：（1）在计算消费税的同时，还应计算增值税（作为价外税，它与加工方式无关，这里不予涉及）。
①甲公司向乙公司支付加工费的同时，向受托方（乙公司）支付其代收代缴的消费税：
消费税组成计税价格＝（200＋150）÷（1－30%）＝500（万元）
应缴消费税＝500×30%＝150（万元）
②甲公司销售产品后，应缴消费税：
1500×50%－150＝600（万元）
甲公司的税后利润为（设所得税税率25％）：
（1500－200－150－200－150－600）×（1－25％）＝150（万元）
（2）委托加工的消费品收回后，直接对外销售。
如果委托加工收回的应税消费品运回后，委托方不再继续加工，而是直接对外销售。仍按上例，如果甲公司委托乙公司将原料加工成B产成品，原料成本不变，加工费用为320万元，加工完毕，运回甲公司后，甲公司对外售价仍为1500万元。
①甲公司向乙公司支付加工费的同时，向其支付代收代缴的消费税：
（200＋320）÷（1－50%）×50%＝520（万元）
②由于委托加工应税消费品直接对外销售，甲公司在销售时，因销售价格高于乙公司计税价格，不属于直接出售，需按照规定申报缴纳消费税，准予扣除受托方已代收代缴的消费税为：
1 500 × 50% - 520 = 230（万元）
其税后利润计算如下。
（1 500 - 200 - 320 - 520- 230）×（1 - 25%）= 172.5（万元）
两种方案相比较，在被加工原料成本相同、最终售价相同的情况下，后者显然比前者对企业更有利，税后利润多22.5万元（172.5-150）。
（3）仍按上例，甲公司将购入的价值200万元的原料自行加工成B产成品，加工成本、分摊费用共计450万元，售价1500万元。有关计算如下：
应缴消费税＝1500×50%＝750（万元）
税后利润＝（1500－200－450－750）×（1－25%）＝100×75%＝75（万元）
从上述分析可以看出，在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利润最少，其税负最重，而彻底的委托加工方式（收回后不再加工直接销售）又比委托加工后再自行加工后销售，其税负要低。
3.5.2 已纳税额扣除的税收筹划
税法规定用外购已纳消费税的消费品继续加工生产应税消费品的，在计算征收消费税时，准予按当期生产领用数量扣除外购应税消费品已缴纳的消费税税款。相对应，委托加工应税消费品收回后，用于连续生产应税消费品的，其已纳税款准予从生产的应税消费品应纳消费税额中扣除。此种情况下，还需注意国家对扣除范围的具体界定，比如外购或委托加工收回卷烟、白酒、小汽车等的已纳税额不在扣除范围之内。
纳税人决定外购应税消费品用于连续生产时，应选择生产厂家，而不应是商家。因为允许扣除已纳消费税的外购消费品仅限于直接从生产企业购进的，不包括从商品流通仓业购进的应税消费品。另一方面，同品种的消费品，在同时期，商家的价格往往高于生产厂家。由此可见，生产厂家是纳税人外购应税消费品的首选渠道，除非厂家的价格扣除已纳消费税款后的余额比商家的价格还高。当增值税小规模纳税人（生产企业）向增值税一般纳税人购进应税消费品时，应从对方取得普通发票，以获取更多的消费税抵扣。
【案例3-14】某化妆品厂A计划购进一批化妆品继续生产化妆品后再对其销售。可以选择的供货途径是：从化妆品厂C或化妆品厂C所设独立核算的销售公司B处购进，价格都是200000元，该厂加工成另外一种化妆品后以400000元的价格出售。另外我们还知道，B厂生产该批化妆品所需原材料价格100000元，所需加工成本30000元。请针对该情况提出税收筹划方案。（假设以上金额均不含增值税）
分析：方案1，从批发商B处购进，化妆品厂A应纳消费税税额为120000元（400000×30%）。假设不考虑其他因素，A厂的利润为80000元（400000－120000－200000），C厂和其销售公司B的利润为10000元（200000－100000－30000－200000×30%）。
方案2，从化妆品厂C处购进，化妆品厂A应纳消费税税额为60000元（400000×30%－200000×30％）。假设不考虑其他因素，A厂的利润为140000元（400000－60000－200000），C厂的利润为10000元（200000－100000－30000－200000×30%）。
方案3，A厂与B厂签订委托加工合同，由A厂花费100000元购进原材料并委托B厂加工，支付其加工费20000元，消费税60000元，然后自己加工成最终产品对外出售。则化妆品厂A应纳消费税税额为60000元（400000×30%－60000）。假设不考虑其他因素，A厂的利润为220000元（400000－60000－100000－20000），C厂的利润为20000元。
由此可见，采用方案3，A厂与C厂的利润均有所提高，对于双方都有好处。其实质在于将A厂已缴纳的60000元的消费税予以抵扣，从而使得A厂与B厂的联合利润增加了60000元，至于这些利润如何在两个企业之间进行分配，则是两个企业内部讨价还价的问题，一般来讲，抵扣消费税的利益主要由最终生产厂家获得。

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