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项目六
个人所得税实务
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项目六　个人所得税实务
【学习目标】
通过个人所得税实务的学习，读者应能掌握个人所得税法的基本知识；掌握个人所得税应纳税额的计算与申报；掌握个人所得税的会计核算方法。
【能力目标】
能够按照个人所得税法规定对个人所得进行正确分类，确证选择适用税率；能够正确进行个人所得税的计算；能够正确规范填写个人所得税纳税申报表并进行申报纳税；能够正确对个人所得税进行会计核算。
【重点难点】
个人所得税的计税依据及适用税率；个人所得税的计算。
任务一
个人所得税法规解析
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项目六　个人所得税实务
【任务导入】
钱军户籍在重庆市渝中区，任职于重庆市渝中区的M公司。2016年，钱军共取得以下几项收入。
（1）每月从M公司取得工资收入25 000元，每月个人缴纳“三费一金”2 500元；
（2）从A国取得特许权使用费10 000元，并按A国税法规定缴纳了个人所得税1 500元
（3）从B国取得利息收入2 000元、股票转让盈利100 000元，并按B国税法规定，分别缴纳了个人所得税500元、24 500元。
【任务】
（1）计算钱军当年应缴纳的个人所得税税额。
（2）分析钱军如何办理个人所得税纳税申报。
（3）填制个人所得税纳税申报表。
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项目六　个人所得税实务
1.1 个人所得的含义
在各国的个人所得税实践中，对个人所得的具体定义不尽相同，存在着各种各样的差异。广义的个人所得应包括真正体现纳税能力的各种类型的所得，这一规范化的所得增长概念将所得定义为两个时点上的所得之差，它的计算以该时期个人全部资产价值的增加为依据。在世界各国的个人所得税实践中，并未完全按照这种个人所得的概念征税。在各个国家个人所得税法中，纳入征收个人所得税范围内的所得，我们称之为应税所得。
个人所得的形式包括：现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。
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项目六　个人所得税实务
1.2个人所得税的纳税人和扣缴义务人
一、纳税人
税法规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，依照规定缴纳个人所得税。在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得的所得，依照规定缴纳个人所得税。在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。在境内居住满一年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365日。临时离境的，不扣减日数。临时离境是指在一个纳税年度中一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境。
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项目六　个人所得税实务
在中国境内无住所，但是居住一年以上五年以下的个人，其来源于中国境外的所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税；居住超过五年的个人，从第六年起，应当就其来源于中国境外的全部所得缴纳个人所得税。
在中国境内无住所，但是在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90日的个人，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳个人所得税。
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项目六　个人所得税实务
二、扣缴义务人
个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。除个体工商户生产经营所得之外，其他项目的个人所得说均属代扣代缴范围。扣缴义务人向个人支付应纳税所得时，不论纳税人是否属于本单位人员，均应代扣代缴其应纳的个人所得税税款。
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1.3征税对象
个人所得税的征税对象，就是指按照税法规定的应税所得。它明确了个人所得税的征税范围。我国采用的是分类个人所得税制度，对纳税人的不同所得进行分类，以便正确计算应纳税额。我国现行税法规定，下列11项个人所得应缴纳个人所得税：工资、薪金所得；个体工商户的生产、经营所得；对企事业单位的承包经营、承租经营所得；劳务报酬所得；稿酬所得；特许权使用费所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；财产转让所得；偶然所得；经国务院财政部门、国家税务总局确定征税的其他所得。
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项目六　个人所得税实务
一、工资、薪金所得
工资、薪金所得是指个人因任职或受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或受雇有关的其他所得。也就是说，个人取得的所得，只要是与任职或受雇有关，不管支付单位的资金开支渠道如何，也不管是以何种形式（现金、实物、有价证券等）支付的，都属于个人工资、薪金所得项目的征税对象。
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二、个体工商户的生产、经营所得
个体工商户的生产、经营所得，是指：个体工商户从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业以及其他行业生产、经营取得的所得；个人经政府有关部门批准，取得执照，从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得；其他个人从事个体工商业生产、经营取得的所得；上述个体工商户和个人取得的与生产、经营有关的各项应纳税所得。
个人独资企业和合伙企业按个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。
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三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得
对企事业单位的承包经营、承租经营所得，是指个人承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得，包括个人按月或者按次取得的工资、薪金性质的所得。
如果承包、承租人对企业经营成果不拥有所有权，仅是按合同或协议规定取得一定所得的，应按“工资、薪金所得”项目征税。如果承包、承租人按合同或协议规定向发包方、出租方缴纳一定费用后，企业的经营成果全部归其所有而取得的所得，应按“对企事业单位的承包经营、承租经营所得”项目征税。企业实行个人承包、承租经营后，如工商登记改变为个体工商户的，应依照“个体工商户的生产、经营所得”项目征税，不再征收企业所得税。
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四、劳务报酬所得
劳务报酬所得，是指个人从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。
劳务报酬所得是个人独立从事各种技艺、提供各种劳务取得的所得；工资薪金所得则是属于非独立劳动所得，其所得与任职或受雇有关。因此，区别劳务报酬所得与工资薪金所得的关键是，看其所得是否与任职或受雇有关。如果其所得与任职或受雇无关，则属于劳务报酬所得，如果其所得与任职或受雇有关，则属于工资薪金所得。
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五、稿酬所得
稿酬所得，是指个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的所得。“作品”，包括中外文字、图片、乐谱等能以图书、报刊方式出版、发表的作品；“个人作品”，包括个人的著作、翻译的作品等。个人取得的遗作稿酬，也应按“稿酬所得”项目征税。
任职、受雇于报刊、杂志等单位的记者、编辑等专业人员，因其在本单位的报刊、杂志上发表作品取得的所得，属于因任职或受雇而取得的所得，应与其当月工资薪金合并，按“工资薪金所得”项目征税。
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六、特许权使用费所得
特许权使用费所得是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得；提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得。
作者将自己文字作品手稿原件或复印件公开竞价拍卖取得的所得，应按“特许权使用费所得”项目征税。个人取得特许权的经济赔偿收入，应按“特许权使用费所得”项目征税，税款由支付赔款的单位或个人代扣代缴。
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七、利息、股息、红利所得
利息、股息、红利所得，是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。利息是指个人的存款利息、贷款利息和各种购买各种债券的利息。个人取得的利息所得应缴纳个人所得税。个人取得的国债和国家发行的金融债券利息免征个人所得税。股息是指股票持有人定期从股份公司取得的投资收益。红利是指股份公司或企业根据应分配的利润按股份分配超过股息部分的利润。
股份公司以股票的形式向股东个人支付股息、红利，应以派发的股票面额为收入额计税。
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八、财产租赁所得
财产租赁所得，是指个人出租建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。在确定财产租赁所得纳税义务人时，应以财产的产权凭证为依据；无产权凭证的，由主管税务机关根据实际情况确定。财产的产权所有人死亡，在未办理财产产权继承手续期间，该财产出租有租金收入的，应以取得租金收入的个人为纳税义务人。
九、财产转让所得
财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。
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个人转让境内股票取得的所得暂不征收个人所得税。对个人转让限售股取得的所得，按照“财产转让所得”征税。职工个人以股份形式取得的仅作为分红依据、拥有所有权的企业量化资产，暂缓征收个人所得税；待职工个人将股份转让时，就其转让收入额，减除个人取得该股份时实际支付的费用支出和合理转让费用后的余额，按“财产转让所得”项目征税。个人通过招标、竞拍或其他方式购置债权以后，通过相关司法或行政程序主张债权而取得的所得，应按照“财产转让所得”项目征税。企事业单位将自建住房以低于购置或建造成本价格销售给职工的差价部分比照全年一次性奖金的征税办法，计算缴纳个人所得税。对个人转让自用5年以上、并且是家庭唯一生活用房取得的所得，继续免征个人所得税。
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十、偶然所得
偶然所得是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。个人购买福利、体育彩票（奖券）一次中奖收入不超过1万元（含1万元）的暂免征收个人所得税。
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十一、其他所得
除上述10项应税项目以外，其他所得应确定征税的，由国务院财政部门确定。个人取得的难以界定应纳税所得项目的，由主管税务机关审查确定。
以上11项应税所得，其所得形式包括：现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证的实物或凭证上所注明的价格明显偏低的，参照市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，应根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。所得为其他形式的经济利益，参照市场价格核定应纳税所得额。
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1.4计税依据及税率
一、工资、薪金所得
（一）计税依据
工资、薪金所得以每月收入额减除费用后的余额为应纳税所得额。按照国家规定，单位为个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金，从纳税义务人的应纳税所得额中扣除。2011年，全国人民代表大会常务委员会修改了个人所得税法，新个人所得税法对工资薪金所得的费用扣除标准由2 000元每月调整为3 500元每月。
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税法针对应税项目中的工资、薪金所得作出了附加减除费用的特殊规定，其目的是不因征收个人所得税而加重外籍人员和在境外工作的中国公民的税收负担。适用附加减除费用的纳税人可归纳为以下三类：
在中国境内外商投资企业、和外国企业中工作，取得工资、薪金所得的外籍人员；
在中国境内有住所而在中国境外任职或受雇取得工资、薪金所得的个人；
应聘在中国境内企事业单位、社会团体、国家机关中取得工资、薪金所得的外籍专家。
附加减除费用标准为1300元。上述适用范围内的人员月应纳税所得额的确定，应以每月工资、薪金所得在减除3500元费用的基础上，再减除1300元，即每月工资、薪金所得减除4800元。
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（二）税率
工资、薪金所得，适用七级超额累进税率，按月应纳税所得额计税。税率按个人月工资薪金应纳税所得额划分级距，最低为3%，最高为45%，共七级。
如表6-1所示。
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表6-1 工资、薪金所得税税率表
（工资、薪金所得适用）
注：本表所列含税级距与不含税级距，均为按照税法规定减除有关费用后的所得额；含税级距适用于由纳税人负担税款的工资、薪金所得；不含税级距适用于由他人（单位）代付税款的工资、薪金所得。
级数 全月应纳税所得额 税率 （%） 速算
扣除数
含税级距 不含税级距 1 不超过1 500元的 不超过1 455元的 3 0
2 超过1 500元至4 500元的部分 超过1 455元至4 155元的部分 10 105
3 超过4 500元至9 000元的部分 超过4 155元至7 755元的部分 20 555
4 超过9 000元至35 000元的部分 超过7 755元至27 255元的部分 25 1 005
5 超过35 000元至55 000元的部分 超过27 255元至41 255元的部分 30 2 755
6 超过55 000元至80 000元的部分 超过41 255元至57 505元的部分 35 5 505
7 超过80 000元的部分 超过57 505元的部分 45 13 505
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二、个体工商户的生产、经营所得；对企事业单位的承包经营、承租经营所得
（一）计税依据
个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额为应纳税所得额。
应纳税所得额=全年收入总额-（成本+费用+损失+准予扣除的税金）
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收入总额是指个体工商户从事生产、经营以及与生产、经营有关的活动所取得的各项收入，包括商品销售收入、营运收入、劳务收入、工程价款收入、财产出租收入或转让收入、利息收入、其他收入以及营业外收入。
成本、费用是指各项直接支出和分配计入成本的间接费用以及销售费用、管理费用、财务费用。
损失是指发生的各项营业外支出。
税金是指消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地使用税、土地增值税、房产税、车船税、印花税、耕地占用税、以及教育附加等，注意不包括增值税。
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项目六　个人所得税实务
对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额，为应纳税所得额。所说的“纳税年度收入总额”，是指纳税人按承包经营、承租经营合同规定分得的经营利润和工资、薪金性质的所得；所说的“必要费用”，是指按月减除3500元，全年可减除42000元。
应纳税所得额=纳税年度收入总额-3500×12
（二）税率
个体户生产经营所得和对企事业单位承包经营、承租经营所得，适用五级超额累进税率，按年应纳税所得额计税。税率按年应纳税所得额划分级距，最低为5%，最高为35%，共五级。见表6-2
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表6-2 个体工商户生产、经营所得及对企事业单位承包经营、承租经营所得的税率表
注：本表所列含税级距与不含税级距，均为按照税法规定以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的所得额；含税级距适用于个体工商户的生产、经营所得和由纳税人负担税款的对企事业单位的承包经营、承租经营所得；不含税级距适用于由他人（单位）代付税款的对企事业单位的承包经营、承租经营所得。
级数 全年应纳税所得额 税率（%） 速算
扣除数
含税级距 不含税级距 1 不超过15 000元的 不超过14 250元的 5 0
2 超过15 000元至30 000元的部分 超过14 250元至27 750元的部分 10 750
3 超过30 000元至60 000元的部分 超过27 750元至51 750元的部分 20 3 750
4 超过60 000元至100 000元的部分 超过51 750元至79 750元的部分 30 9 750
5 超过100 000元的部分 超过79 750元的部分 35 14 750
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三、劳务报酬所得；稿酬所得；特许权使用费所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；财产转让所得；偶然所得；其他所得
（一）每次收入的确定
这八项个人所得适用于以“次”计算应纳税额。
（1）劳务报酬所得，根据不同劳务项目的特点，分别规定为：
只有一次性收入的，以取得该项收入为一次。
属于同一事项连续取得收入的，以一个月内取得的收入为一次。不能以每天取得的收入为一次。
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项目六　个人所得税实务
（2）稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次，具体可分为：
同一作品再版取得的所得，应视为另一次稿酬所得计征个人所得税；
同一作品先在报刊上连载，然后再出版，或者先出版，再在报刊上连载的，应视为两次稿酬所得征税，即连载作为一次，出版作为另一次；
同一作品在报刊上连载取得收入的，以连载完成后取得的所有收入合并为一次，计征个人所得税；
同一作品在出版和发表时，以预付稿酬或分次支付稿酬等形式取得的稿酬收入，应合并计算为一次；
同一作品出版、发表后，因添加印数而追加稿酬的，应与以前出版、发表时取得的稿酬合并计算为一次，计征个人所得税。
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项目六　个人所得税实务
（3）特许权使用费所得，以某项使用权的一次转让所取得的收入为一次。如果该次转让取得的收入是分笔支付的，则应将各笔收入相加为一次的收入，计征个人所得税。
（4）财产租赁所得，以一个月内取得的收入为一次。
（5）财产转让所得，以每次转让财产取得的总收入为一次。
（6）利息、股息、红利所得，以支付利息、股息、红利时取得的收入为一次。
（7）偶然所得，以每次收入为一次。
（8）其他所得，以每次收入为一次。
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（二）计税依据
劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，这四类所得应按照以下方法确定应纳税所得额：每次收入不超过4000元的，减除费用800元；每次收入在4000元以上的，按照收入总额20％的作为费用减除，其余额为应纳税所得额。财产租赁所得，在计算缴纳所得税时从收入中一次扣除以下费用：
财产租赁过程中缴纳的税费（营业税、城建税、教育费附加）；
由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用（每次800元为限，一次扣不完的下次继续扣除，直到扣完为止）；
税法规定的费用扣除（800元或20％）。
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财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。所说“合理费用”是指卖出财产时按规定支付的有关费用，包括财产转让过程中缴纳的税费和手续费。个人通过拍卖市场取得的房屋拍卖收入在计征个人所得税时，其房屋原值应按照纳税人提供的合法、完整、准确的凭证准予扣除；不能提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，统一按转让收入全额的3%计算缴纳个人所得税。
利息、股息、红利所得、偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额，没有费用扣除问题。
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（三）税率
这八项个人所得适用于以“次”计算应纳税额，适用20%的比例税率。但在具体运用时，有的项目有加征规定，有的项目有减征规定，因而还要加以区别。
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劳务报酬所得适用20％的比例税率。但对劳务报酬所得一次收入畸高的，要加成征收，即每次应纳税所得额超过20000元但不到50000元的(不含20000元但含50000元)，加征五成；每次应纳税所得额超过50000元的（不含50000元），加征十成。
为了便于实际运用，把法定税率与加成规定综合起来，劳务报酬所得的实际运用税率就演变成了如下表所示的三级超额累进税率。见表6-3
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项目六　个人所得税实务
表6-3 劳务报酬所得实际运用税率表
注：本表中所称“每次应纳税所得额”，是指每次收入额减除费用800元（每次收入额不超过4 000元时）或者减除20%的费用（每次收入额超过4 000元时）后的余额。
级数 每次应纳税所得额 税率 速算扣除数
1 20 000（含20 000元） 20% 0
2 20 000元-50 000元（含50 000元） （加5成）30% 2 000元
3 50 000元以上 （加10成）40% 7 000元
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项目六　个人所得税实务
稿酬所得适用20％的比例税率，但税法规定可按应纳税额减征30％。因此，稿酬所得的实际运用税率为14％。
财产租赁所得适用20％比例税率，但税法规定个人出租房屋暂减按10％的税率征收个人所得税。
其它六项所得：特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，均按20％比例税率计征个人所得税。居民储蓄存款利息实行分段计税，在1999年10月31日前孳生的利息，不征个人所得税；1999年11月1日至2007年8月14日孳生的利息，按照20%的税率征收个人所得税；2007年8月15日至2008年10月8日孳生的利息，按照5%征收个人所得税；2008年10月9日起孳生的利息，暂免征收个人年所得税。
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1.5个人所得税的税收优惠政策
（一）免税项目
免征个人所得税的项目如下。
（1）省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金。
（2）国债和国家发行的金融债券利息。
（3）按照国家统一规定发给的补贴、津贴。
（4）福利费、抚恤金、救济金。
（5）保险赔款。
（6）军人的转业费、复员费。
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项目六　个人所得税实务
（7）按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费。
（8）依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得。
（9）中国政府参加的国际公约以及签订的协议中规定免税的所得。
（10）符合规定的见义勇为奖金。
（11）企业和个人按省级以上人民政府规定比例提取并缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险金，不计入个人当期的工资、薪金收入，免征个人所得税；但超过规定比例缴付的部分不予免税。
（12）经国务院财政部门批准免税的所得。
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二、经批准减征个人所得税
经批准减征个人所得税的项目如下。
（1）残疾、孤老人员和烈属所得。
（2）因严重自然灾害造成重大损失的。
（3）其他经国务院财政部门批准减税的。
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三、暂免征收个人所得税
暂免征收个人所得税的项目有：
个人举报、协查各种违法、犯罪行为而取得的奖金。
个人办理代扣代缴税款手续按规定取得的扣缴手续费。
个人转让自用达5年以上，并且是唯一的家庭生活用房而取得的所得。
个人购买福利彩票、赈灾彩票、体育彩票，一次中奖收入在1万元以下的（含1万元）。
个人取得单张有奖发票奖金所得不超过800元（含800元）的。
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证券市场个人投资者取得的证券交易结算资金利息所得自2008年10月9日起暂免征收个人所得税；居民储蓄存款利息所得自2008年10月9日起暂免征收个人所得税。
外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。
外籍个人按合理标准取得的境内外出差补贴；以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费。

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