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增值税会计
第3章
学习目标
EARNING GOALS
L
1 了解增值税的特点及其要素
2 理解增值税会计的确认与计量
3 掌握增值税的会计记录与申报
目录
ONTENTS
C
第1节 增值税税制要素
第2节 增值税纳税义务及应纳税额的确认计量
第3节 增值税进项税额及其转出的会计处理
第4节 增值税销项税额的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第6节 出口货物退税的会计处理
第7节 增值税的纳税申报
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
一、增值税简易计税方法的会计处理
（一）小规模纳税人增值税的会计处理
【例题3-44】
某餐饮企业系小规模纳税人。当月与驻地某施工队签订了为期3个月的施工人员就餐协议。协议规定，每月餐费为5万元（含税），在协议签订时一次付清3个月的就餐费15万元，同时为施工队开具增值税专用发票。根据有关规定，先开具发票的，纳税义务发生时间为开具发票的当天。
相关会计处理如下。
销售额=150 000÷（1+3%）=145 631（元）
应交增值税=145 631×3%=4 369（元）
每月销售额=145 631÷3=48 544（元）
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
1
收到施工队支付的餐费时。
借：银行存款 150 000
贷：预收账款 145 631
应交税费——应交增值税 4 369
每月确认营业收入时。
借：预收账款 48 544
贷：主营业务收入 48 544
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
如果该餐饮企业将一次性收取15万元餐费改为发行单用途预付卡，施工队一次性充值15万元，餐馆开具15万元增值税普通发票，施工队每月划卡消费5万元，则按以下方法处理。若该餐馆月底售卡，施工队下月消费，则当月该餐馆不必就售卡缴纳增值税；若餐馆当月售卡，施工队当月消费，则餐馆当月应缴纳的增值税=50 000÷（1+3%）×3%=1 456（元）
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
2
发售预付卡时。
借：银行存款 150 000
贷：预收账款 150 000
下个季度第一个月的月末，做如下会计分录。
借：预收账款 50 000
贷：主营业务收入 48 544
应交税费——应交增值税 1 456
第2、第3个月的会计处理与第1个月相同。
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
【例题3-45】
某公司系一般纳税人，主营钢材和商品混凝土业务。其中，自产商品混凝土使用简易计税方法。当月钢材销售额为700万元，钢材采购额为800万元；商品混凝土销售收入为159万元（含税）。
做如下会计分录。
销售钢材时。
借：应收账款——××客户 8 190 000
贷：主营业务收入——钢材 7 000 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 120 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
1
采购钢材时。
借：库存商品 8 000 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 1 280 000
贷：应付账款——××供应商 9 280 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
销售混凝土时。
借：应收账款——××客户 1 590 000
贷：主营业务收入——商品混凝土 1 543 690
应交税费——应交增值税（简易计税） 46 310
在实务中，对于简易计税方法减按2%征收的会计处理，因为纳税申报表中没有2%征收率一栏，故为了完整地体现税收优惠，可以将少纳的1%作为补贴收入，在主表第23行“应纳税额减征额”中填写。
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
二、减免增值税的会计处理
（一）直接减免增值税的会计处理
【例题3-46】
某供热公司为增值税一般纳税人，主要从事居民个人供热业务（免税），同时也向部分企业和商户供热（应税）。1月，公司购进天然气不含税价款2 000万元，取得的专用发票上注明税款180万元（无法区分居民和非居民供热耗用情况）。当月取得居民供热收入1 090万元（1 000万元+ 90万元）、非居民供热收入654万元（600万元+54万元）。
购进天然气时。
借：库存商品 20 000 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 1 800 000
贷：银行存款 21 800 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
供热收费时。
供热收入应交增值税=（1 000+600）×9%=144（万元）
居民供热减免增值税=144-54=90（万元）
借：银行存款 17 440 000
应交税费——应交增值税（减免税款） 900 000
贷：主营业务收入——非居民 6 000 000
——居民 10 900 000
应交税费——应交增值税（销项税额 ） 1 440 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
居民供热不得抵扣进项税额转出。
不得抵扣进项税额=180×1 000÷（1 000+600）
=112.5（万元）
借：主营业务成本 21 125 000
贷：库存商品 20 000 000
应交税费——应交增值税
（进项税额转出） 1 125 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
【例题3-47】
某小微企业6月发生两笔货物销售业务，含税收入分别是20 600元、10 094元。如何进行会计处理？
一般情况下，小微企业的单笔销售额比较小，在月度中间一般不能确定本月销售额是否会超过3万元。因此，应按正常销售计提应纳税额。
因此，应按正常销售计提应纳税额。对于本例，每笔销售业务的会计分录如下。
借：银行存款等 20 600
贷：主营业务收入 20 000
应交税费——应交增值税 600
借：银行存款等 10 094
贷：主营业务收入 9 800
应交税费——应交增值税 294
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
增值税属价外计税，3万元免税起征点应是不含税销售额。该企业当月两笔销售额合计应为29 800元，而非30 694元，符合免税条件。月末，应将已计提的增值税转入当月“其他收益”，会计分录如下。
借：应交税费——应交增值税 894
贷：其他收益——减免税款 894
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
（二）即征即退增值税的会计处理
【例题3-48】
某软件开发企业8月购进生产材料，取得的增值税专用发票上注明价款8 500元、增值税税额1 105元；支付运费300元，取得的专用发票上注明的进项税额为27元；当月销售自行开发生产的软件产品，销售额为69 000元，增值税税额为8 970元，已开具增值税专用发票。假设上月无留抵税额，本月无其他与增值税有关的经济事项。
应交增值税=69 000×13%-1 105-27=7 838（元）
实际税负=7 838÷69 000×100%=11.36%
实际税负超过3%的部分实行即征即退。
实际应负担税额=69 000×3%=2 070（元）
应退税额=7 838-2 070=5 768（元）
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
相关会计处理如下。
购进原材料
借：原材料 8 500
应交税费——应交增值税（进项税额） 1 105
贷：银行存款等 9 605
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
1
支付运费
借：原材料 300
应交税费——应交增值税（进项税额） 27
贷：银行存款等 327
销售软件。
借：应收账款等 77 970
贷：主营业务收入 69 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 8 970
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
应即征即退税额。
借：应交税费——应交增值税（减免税款） 5 768
贷：其他收益——政府补助 5 768
结转本月应交税金。
借：应交税费——应交增值税（转出未交税金）2 070
贷：应交税费——未交增值税　　 2 070
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
三、缴纳增值税的会计处理
（一）按日申报缴纳增值税的会计处理
平时，企业在“应交税费——应交增值税”多栏式明细账户中核算增值税业务。其中，当月预缴当月增值税额时，会计分录如下。
借：应交税费——应交增值税（已交税金）
贷：银行存款
1
月末，结出“应交税费——应交增值税”账户借贷方合计和余额。若“应交税费——应交增值税”账户为贷方余额，则表示本月应交未交增值税额。
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
2
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
若“应交税费——应交增值税”账户为借方余额，由于月中有预缴税款的情况，因此，该借方余额可能是尚未抵扣的进项税额，还可能包含多交的部分。具体界定，可分为以下三种情况。
当“应交税费——应交增值税”账户借方余额大于“应交税费——应交增值税”账户的“已交税金”专栏合计数时，表明当月已交税金全部为多交，两者差额为本月尚未抵扣的进项税额。
3
当“应交税费——应交增值税”账户借方余额等于“应交税费——应交增值税”账户的“已交税金”专栏合计数时，表明当月已交税金全部为多交，同时，本月无尚未抵扣的进项税额。
当“应交税费——应交增值税”账户借方余额小于“应交税费——应交增值税”账户的“已交税金”专栏合计数时，表明当月已交税金部分为应交税额，部分为多交税额，借方余额即为多交税额。
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
如果企业设置了“应交税费——未交增值税”账户，则其月末多交的增值税应转入该账户贷方，其月未交的增值税应转入该账户借方；结转后，“应交税费——应交增值税”账户的借方余额为“留抵税额”。
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
4
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
（二）按月申报缴纳增值税的会计处理
【例题3-49】
天海建筑公司系增值税一般纳税人。10月，其销项税额为110万元，当期认证抵扣的进项税额为155万元。11月，其销项税额为320万元，当期认证抵扣的进项税额为240万元；当月部分钢材被盗，应转出进项税额61万元。12月10日，申报缴纳11月增值税（相关附加税费略）。
10月应纳增值税额=1 100 000-1 550 000=-450 000（元）＜0
当月应交增值税0元，留抵税额为450 000元。
11月，做如下增值税会计分录。
进项税额转出。
借：营业外支出 610 000
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 610 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
应纳增值税额
当月可抵扣进项税额=450 000+2 400 000-610 000
=2 240 000（元）
当月应纳税额=3 200 000-2 240 000
=960 000（元）
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 960 000
贷：应交税费——未交增值税 960 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
12月10日，申报缴纳11月增值税。
借：应交税费——未交增值税 960 000
贷：银行存款 960 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
【例题3-50】
天泰公司（一般纳税人）于6月1日从上交所购入A公司股票1万股，该股票在购买日的公允价值10万元；支付交易费用100元，进项税额6元，取得专用发票并通过认证。6月30日，“交易性金融资产——A公司（成本）”借方余额10万元，“交易性金融资产——A公司（公允价值变动）”借方余额1.5万元。8月10日，公司处置全部A公司股票，处置价款14.5万元。
购入时
借：交易性金融资产——A公司（成本） 100 000
贷：其他货币资金——存出投资款 100 000
借：投资收益 100
应交税费——应交增值税（进项税额） 6
贷：其他货币资金——存出投资款 106
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
处置时
应交增值税=（145 000-100 000）÷（1+6%）×6%
=2 547.17（元）
借：其他货币资金——存出投资款 145 000
贷：交易性金融资产——A公司（成本） 100 000
交易性金融资产——A公司（公允价值变动） 15 000
投资收益 30 000
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
借：公允价值变动损益 15 000
贷：投资收益 15 000
借：投资收益 2 547.17
贷：应交税费——转让金融商品应交增值税 2 547.17
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
（三）按季度申报缴纳增值税的会计处理
【例题3-51】
天鹤厂系制造企业，被认定为增值税小规模纳税人。当年7月的销售额为4万元（不含税，下同），8月的销售额为2万元，9月的销售额为1.5万元，第三季度销售额合计为7.5万元，按季度申报缴纳增值税。
每月增值税（不考虑税费附加等）的会计处理如下。
7月应交增值税。
借：应收账款等 41 200
贷：主营业务收入 40 000
应交税费——应交增值税 1 200
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
8月应交增值税。
虽未达到起征点，应免于征税，但按季度申报缴纳增值税时当月无法确定是否免税。
借：应收账款 20 600
贷：主营业务收入 20 000
应交税费——应交增值税 600
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
9月应交增值税。
借：应收账款 15 450
贷：主营业务收入 15 000
应交税费——应交增值税 450
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
季度应交增值税。
第三季度收入合计7.5万元，低于9万元，免于缴税。
免缴税额=1 200+600+450=2 250（元）
借：应交税费——应交增值税 2 250
贷：其他收益——减免税款 2 250
按季度申报缴纳增值税时，本季度缴纳增值税为零，免征增值税合计2 250元；按月申报缴纳增值税时，本季度合计缴纳增值税1 200元，免征增值税合计1 050元。
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
（四）预缴和补缴增值税的会计处理
【例题3-52】
天缘房地产开发公司开发N-2房地产项目，8月18日预售房屋一套，售价1 000万元，收到客户A交付的预售款800万元。
该项目采用一般计税方法计税，相关会计处理如下。
预收房款并预交增值税时。
借：银行存款 8 000 000
贷：预收账款——客户A 8 000 000
应预交增值税=8 000 000÷（1+9%）×3%
=220 183.49（元）
借：应交税费——预交增值税 220 183.49
贷：银行存款 220 183.49
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
销售房屋时
应交增值税=10 000 000÷（1+9%）×9%
=825 688.07（元）
借：银行存款 2 000 000
预收账款——客户A 8 000 000
贷：主营业务收入 9 174 311.93
应交税费——应交增值税（销项税额） 825 688.07
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
同时结转预缴增值税，做如下会计分录。
借：应交税费——未交增值税 220 183.49
贷：应交税费——预交增值税 220 183.49
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
计算应缴增值税。
假设当月应抵扣进项税额为540 991元，则
应纳增值税=825 688.07-540 991=284 697.07（元）。
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 284 697.07
贷：应交税费——未交增值税 284 697.07
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
补缴增值税时。
应补缴增值税=284 697.07-220 183.49=64 513.58（元）
借：应交税费——未交增值税 64 513.58
贷：银行存款 64 513.58
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
第5节 增值税结转和缴纳的会计记录
（五）从事生产、生活性服务纳税人缴纳增值税的会计处理
从事生产、生活性服务的纳税人实际缴纳增值税时，按应纳税额借记“应交税费——未交增值税”等，按实际缴纳金额贷记“银行存款”，按加计抵减金额贷记“其他收益”。

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