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项目三
　消费税实务
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项目三　消费税实务
【学习目标】
通过对消费税实务的学习，读者应熟悉消费税法律知识，掌握消费税应纳税额的计算，消费税的纳税申报及会计核算，掌握消费税实务操作技能。
【能力目标】
能够进行消费税应纳税额的计算；能够进行消费税的会计处理；能够编制消费税纳税申报表。
【重点难点】
委托加工应税消费品的应纳税额计算及会计核算；消费税的纳税申报。
任务三
消费税会计核算
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项目三　消费税实务
一、消费税会计核算账户设置
（一）“应交税费”账户
为了反映和监督消费税的计算和征缴，在会计核算上应设置“应交税费”一级账户，下设二级账户“应交消费税”。“应交税费”账户是负债类账户，当企业计算应交消费税时，计入该账户的贷方；当企业实际缴纳时，计入该账户的借方；期末贷方余额反映企业应交未交的消费税税额；期末如果出现借方余额，则反映企业多交的消费税税额或者待抵扣的消费税税额。
（二）“税金及附加”账户
由于消费税是价内税，其应纳的消费税在应税消费品实现的销售收入中，所以需要通过损益类账户“税金及附加”扣除销售收入中的价内税。“税金及附加”账户是用于核算纳税人应负担的价内流转税及有关费用，如消费税、营业税、城市维护建设税、土地增值税和教育费附加等。该账户借方反映计算应纳的价内税及附加，贷方反映期末转入“本年利润”的价内税及附加。该账户期末结转后无余额。
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二、自产销售应税消费品的核算
（一）一般销售业务消费税的核算
对于销售自制应税消费品，企业应当按应缴消费税税额借记“税金及附加”账户，贷记“应交税费—应交消费税”账户；同时，还需做与销售收入和应缴增值税有关的账务处理。
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二、自产销售应税消费品的核算
（一）一般销售业务消费税的核算
【例3-36】某工厂所设门市部某日对外零售应税消费品全部销售额为46 800元（含增值税）；增值税率为17%，应缴增值税6 800元；消费税率为10%，应缴消费税4 000元，销售收入已全部存入银行。相关会计分录如下。
借：银行存款 46 800
　　贷：主营业务收入 40 000
　　　　应交税费——应增值税（销项税额） 6 800
借：税金及附加 4 000
　　贷：应交税费——应交消费税 4 000
如实际缴纳消费税，则做如下会计分录。
借：应交税费——应交消费税 4 000
贷：银行存款 4 000
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二、自产销售应税消费品的核算
（二）、随同产品出售包装物应交消费税的核算
根据消费税暂行条例实施细则的规定，无论包装物是否单独计价，均应并入应税消费品的销售额中按其所包装消费品的适用税率征收消费税。按税法规定，对于逾期或超过一年（含一年）以上仍不退还的包装物，押金并入销售额按销售产品适用的税率征收增值税和消费税（实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品）。
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包装物随同产品出售
包装物随同产品出售，在会计处理时，分成两种情况，一是包装物单独计价，二是包装物不单独计价。
（1）单独计价
包装物单独计价随产品销售给购货方,按税法规定要缴纳增值税和消费税。因为包装物销售不是企业的主营业务销售,属附属业务范畴,作视同材料销售处理。包装物销售收入、销售成本、销售税金分别通过其他业务收入、其他业务成本、税金及附加科目核算。
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包装物随同产品出售
【例3-37】某化工企业属于一般纳税人，当月销售应税消费品一批，开具的增值税专用发票列明销售金额20 000元、增值税额3 400元；随同应税消费品销售的包装物价值4 680元；为督促对方退回包装物，收取押金2 340元；款项均通过银行转账收讫；合同规定回收期为两个月（假设应税消费品的消费税税率为10%）。账务处理如下。
（1）确认应税消费品及包装物收入时
该产品应纳增值税额=3 400（元）
该包装物应纳增值税额=4 680÷（1+17%）×17%=680（元）
借：银行存款 30 420
　　贷：主营业务收入 20 000
　　 其他业务收入 4 000
　　 应交税费——应交增值税（销项税额） 4 080（3 400+680）
　　 其他应付款——存入保证金 2 340
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包装物随同产品出售
（2）计算该消费品应纳的消费税时
应纳消费税额=（20 000+4 000）×l0%=2 400（元）
借：税金及附加 2 400
　　贷：应交税费——应交消费税 2 400
（3）2个月后，购货方未归还包装物，没收押金时
该押金应纳的增值税销项税额=2 340÷（1+17%）×17%=340（元）
该押金应纳的消费税额=2 340÷（1+17%）×10%=200（元）
借：其他应付款——存入保证金 2 340
　　贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 340
　　 ——应交消费税 200
　　 其他业务收入——逾期包装物押金没收收入 1 800
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（2）不单独计价销售
①销售收入：包装物不单独计价随产品销售给购货方,包装物的价值随同所销售的产品一起计入主营业务收入,与主营业务无法区分。勿需另外缴纳增值税、消费税。
②押金收入：按税法规定,对于逾期或超过一年(含一年)以上仍不退还的包装物,押金并入销售额征收增值税和消费税(实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品)。包装物不单独计价随产品销售,包装物收入为零,包装物成本为销售付出的代价计入销售费用科目。逾期未退还包装物没收押金,没收的押金与包装物密切相关,押金在会计处理时理应冲减销售费用,即将没收押金含税的还原为不含税价格,在冲减增值税和消费税后转入销售费用科目。
【例3-38】同上例，假设包装物不单独计价。2个月后，购货方未归还包装物，没收押金的账务处理如下。
借：其他应付款——存入保证金 2 340
　　贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 340
　　 ——应交消费税 200
　　 销售费用 1800
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（2）不单独计价销售
2、包装物出租的会计处理
根据我国税法规定,增值税的应税销售额包括向购买方收取的全部价款和价外费用,出租包装物的租金属于价外费用的一种,应并入销售额计税。
【例3-39】某化工企业属于一般纳税人，当月销售应税消费品一批开具的增值税专用发票列明销售金额100 000元、增值税额17 000元；随同应税消费品出租包装物，收取租金5 850元，收取押金7 020元，款项均通过银行转账收讫，合同规定回收期为两个月（假设应税消费品的消费税税率为10%），则账务处理如下。
（1）确认应税消费品收入和包装物租金收入时
包装物租金应纳增值税额=5 850÷（1+17%）×17%=850（元）
借：银行存款 129 870
　　贷：主营业务收入 100 000
　　 其他业务收入 5 000
　　 应交税费——应交增值税（销项税额） 17 850（17 000+850）
　　 其他应付款——存入保证金 7 020
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（2）不单独计价销售
2、包装物出租的会计处理
（2）计算该消费品应纳的消费税时
应纳消费税额=100 000×l0%=10 000（元）
借：税金及附加 10 000
　　贷：应交税费——应交消费税 10 000
（3）2个月后，购货方未归还包装物，没收押金时
该押金应纳的增值税销项税额=7 020÷（1+17%）×17%=1 020（元）
该押金应纳的消费税额=7 020÷（1+17%）×10%=600（元）
借：其他应付款——存入保证金 7 020
　　贷：其他业务收入 6 000
　　 应交税费——应交增值税（销项税额） 1 020
借：税金及附加 600
　　贷：应交税费——应交消费税 600
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三、视同销售应税消费品的会计处理
（一）减少的应税消费品直接以成本结转
如果纳税人将生产的应税消费品用于对外投资、在建工程、直接转为固定资产、用于管理部门、分公司等，根据增值税暂行条例和消费税暂行条例，视同销售应交纳增值税和消费税，计入相对应科目中。但是减少的应税消费品不确认收入，直接以成本结转。
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三、视同销售应税消费品的会计处理
（一）减少的应税消费品直接以成本结转
【例3-40】光明橡胶制品厂6月10日用一批汽车轮胎换入东风汽车厂债券作为短期投资，汽车轮胎账面价值（公允价值）为300万元。接同月同类产品售价计，该批汽车轮胎的销售收入为310万元。
借：交易性金融资产 3 620 000
　　贷：库存商品 3 000 000
　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 527 000
　　　　　　　　——应交消费税 93 000
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（二）减少的应税消费品比照正常销售处理
按照企业会计准则，纳税人以生产的应税消费品用于职工福利、利润分配、广告样品、换取生产资料、消费资料或抵偿债务、支付代购手续费等，应视同销售进行会计处理，借记 “应付职工薪酬”、“应付股利”、“销售费用”、“原材料”、“材料采购”、“应付账款”等科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。
同时，计算应交消费税，借记“税金及附加”，贷记“应交税费——应交消费税”科目，并结转销售成本，借记“主营业务成本”，贷记“库存商品”。
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（二）减少的应税消费品比照正常销售处理
【例3-41】某化妆品公司决定以账面价值为2万元（同类化妆品最低售价23 000元，最高售价25 000元）的化妆品，换入B公司账面价值为19 000元，公允价值为25 000元的乙材料（非应税消费品）。两公司均未对存货计提跌价准备，增值税率均为17%，消费税税率为30%。双方交易具有商业实质，且两公司产品的公允价值可靠。
化妆品公司会计处理如下。
应纳增值税=25 000×17%=4 250（元）
应纳消费税=25 000×15%=3 750（元）
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（二）减少的应税消费品比照正常销售处理
（1）确认收入时
借：原材料——乙材料 25 000
　　应交税费——应交增值税（进项税额） 4 250
　　贷：主营业务收入 25 000
　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 4 250
（2）结转成本时
借：主营业务成本 20 000
　　贷：库存商品 20 000
（3）计提消费税时
借：税金及附加 3 750
　　贷：应交税费——应交消费税 3 750
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（二）减少的应税消费品比照正常销售处理
【例3-42】佳美化妆品厂以其生产的化妆品抵偿债务。该批化妆品的销售额为5万元，成本为3万元。
应纳消费税税额=50 000×15%=7 500（元）
应纳增值税销项税额=50 000×17%=8 500（元）
（1）确认收入时
借：应付账款 58 500
　　贷：主营业务收入 50 000
　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 8 500
（2）结转成本时
借：主营业务成本 30 000
　　贷：库存商品 30 000
（3）计提消费税时
借：税金及附加 7 500
　　贷：应交税费——应交消费税 7 500
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（二）减少的应税消费品比照正常销售处理
【例3-43】广元酒厂将自产的粮食白酒10箱（共50千克），用于职工福利。该批白酒每箱售价500元，单位成本200元／箱。
应纳消费税税额=50×2×0.5+500×10×20%=1 050（元）
应纳增值税销项税额=500×10×17%=850（元）
（1）确认收入时
借：应付职工薪酬 5 850
　　贷：主营业务收入 5 000
　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 850
（2）计提消费税时
借：税金及附加 1 050　　
　　贷：应交税费——应交消费税 1 050
（3）结转成本时
借：主营业务成本 2 000
　　贷：库存商品 2 000
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四、委托加工应税消费品的核算
根据税法规定，委托加工的应税消费品，于委托方提货时由受托方代收代缴消费税。委托加工的应税消费品收回后直接用于销售的，在销售时不再缴纳消费税；用于连续生产应税消费品的，已纳税款按规定准予抵扣。
由于税法对收回的应税消费品用于直接销售和用于连续生产应税消费品采用不同的税收政策，因此，带来会计上不同的处理方法。
（1）委托方将委托加工产品收回后，直接用于销售的，应将受托方代收代缴的消费税随同应支付的加工费一并计入委托加工的应税消费品成本，借记“委托加工物资”等科目，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。
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四、委托加工应税消费品的核算
（2）委托方将委托加工产品收回后用于连续生产应税消费品的，应将受托方代收代缴的消费税计入“应交税费——应交消费税”科目的借方，待最终的应税消费品缴纳消费时予以抵扣，而不是计入委托加工应税消费品的成本中。委托方在提货时，按应支付的加工费等借记“委托加工材料”等科目；按受托方代收代缴的消费税，借记“应交税费——应交消费税”科目；按支付加工费相应的增值税税额借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按加工费与增值税、消费税之和贷记“银行存款”等科目。待加工成最终应税消费品销售时，委托方应按最终应税消费品应缴纳的消费税，借记“税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目。“应交税费——应交消费税”科目中这两笔借贷方发生额的差额，即为实际应缴的消费税，于缴纳时，借记“应交税费——应交消费税”科目，贷记“银行存款”科目。
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四、委托加工应税消费品的核算
【例3-44】甲企业委托乙企业加工汽车外胎20个，发出材料的实际成本为4 000元，加工费为800元，乙企业同类外胎的单位售价为400元。200×年7月30日，甲企业将外胎提回后当即投入整胎生产，生产出的整胎于10月5日全部售出，单位售价2 000元。轮胎消费税率为10%。除消费税尚未支付乙企业外，其他费用甲企业均以银行存款支付。该企业委托加工外胎和销售整胎的消费税及相应的会计处理如下。
甲企业委托乙企业加工外胎的消费税（由乙企业代扣代缴）=20×400×20×10%=800（元）
甲企业销售整胎的消费税=20×2 000×10%=4 000（元）
（1）发出材料时
借：委托加工材料 4 000
　　贷：原材料 4 000
（2）支付加工费及增值税
借：委托加工材料 800
　　应交税费——应交增值税（进项税额） 136
　　贷：银行存款 936
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四、委托加工应税消费品的核算
（3）加工过程中的消费税
借：应交税费——应交消费税 800
　　贷：应付账款 800
（4）委托加工应税消费品验收入库
入库价=材料成本+加工费=4 000+800=4 800（元）
借：原材料 4 800
　　贷：委托加工材料 4 800
（5）整胎销售时
借：税金及附加 4 000
　　贷：应交税费——应交消费税 4 000
（6）实际缴纳消费税时
借：应交税费——应交消费税 3 200
贷：银行存款 3 200
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五、进口应税消费品的会计核算
进口的应税消费品，应在进口时，由进口者缴纳消费税，缴纳的消费税应计入进口应税消费品的成本。为简化核算手续，进口应税消费品缴纳的消费税不通过“应交税费——应交消费税”账户核算，而应在将消费税计入进口应税消费品成本时，直接贷记“银行存款”的等账户。企业进口的应税消费品可能是固定资产、原材料等，因此，企业在处理时，应借记“固定资产”“物资采购”等账户；按支付的允许抵扣的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户；按采购成本、缴纳的增值税、消费税的合计数，贷记“银行存款”等账户。
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五、进口应税消费品的会计核算
【例3-45】某企业进口小汽车2辆，小汽车的到岸价格折合人民币400 000元，应纳关税200 000元，适用消费税税率8%。该企业进口小汽车的会计处理如下。
进口小汽车的组成计税价格＝（400 000+200 000）÷（1-8%）≈652 173.91（元）
进口小汽车应纳消费税＝652 173.91×8%=52 173.91（元）
进口小汽车应纳增值税＝652 173.91×17%=110 869.56（元）
借：固定资产 763 043.47
　　贷：银行存款 763 043.47

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