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第三章 消费税法
2
知识目标
理解消费税基本法规知识
掌握消费税应纳税额的计算
掌握消费税的纳税申报和税款缴纳
熟悉消费税出口退税的申报规定
能力目标
能判断哪些项目应征收消费税，适用何种税率。
能根据业务资料计算应纳消费税额
会根据业务资料填制消费税纳税申报表。
案例导入
3
卷烟消费税政策的变化历程
我国卷烟消费税从开征以来，经历了四次大调整：1994年各类卷烟按出厂价统一计征40%的消费税；1998年7月1日，为促使卷烟产品结构合理化，对卷烟消费税税制再次进行改革，调整了卷烟消费税的税率结构，将消费税税率调整为三档，一类烟50%，二、三类烟40%，四、五类烟25%；2001年6月1日起，对卷烟消费税的计税方法和税率进行了调整，实行从量与从价相结合的复合计税方法，即按量每5万支卷烟计征150元的定额税，从价计征从过去的三档调整为二档，即每条调拨价为50元以上的税率为45%，50元以下的税率为30%；2009年5月1日再次对卷烟消费税进行了调整，与历次相比主要有以下新变化：
　　 1．卷烟分类标准调高。对甲乙类香烟的划分标准进行了调整。财税[2009]84号规定：调拨价格70元/条（含）以上的为甲类卷烟，其余为乙类卷烟。即甲、乙类卷烟分类标准由50元调整到70元。
　 2．卷烟从价税率调高。财税[2009]84号规定：甲类卷烟税率调整为56%，乙类卷烟的消费税税率调整为36%，雪茄烟的消费税税率调整为25%。
　 3．卷烟纳税范围扩大。财税[2009]84号规定：在卷烟批发环节加征一道从价税，税率5%。即在中华人民共和国境内从事卷烟批发业务的单位和个人，凡是批发销售的所有牌号规格卷烟的，都要按批发卷烟的销售额（不含增值税）乘以5%的税率缴纳批发环节的消费税。
第三节 消费税应纳税额的计算
一、生产销售环节应纳消费税的计算
消费税在生产销售环节应缴纳的消费税，包括直接对外销售应税消费品应缴纳的消费税和自产自用应税消费品应缴纳的消费税。
1．直接对外销售应纳消费税的计算
（1）从价定率计算
应纳税额＝应税消费品的销售额×比例税率
“销售额”不包括向购买方收取的增值税款．如果纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税款或者因不得开具增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税款的销售额。其换算公式为：
应税消费品的销售额＝含增值税的销售额／（1＋增值税税率或征收率）
靓丽妆品厂为增值税一般纳税人，4月1日向某大型商场销售化妆品一批，开具增值税专用发票，取得不含增值税销售额100万元，增值税额17万元。4月25日向某单位销售化妆品一批，开具普通发票，取得含增值税销售额11.7万元。化妆品适用消费税税率30%。计算该化妆品生产企业4月应缴纳的消费税额。
解析：应缴纳的消费税额＝[100＋11.7／(1＋17%)]×30%＝33（万元）
【课堂训练3.3】
纳税人应税消费品连同包装物销售的，无论包装是否单独计价，也无论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。如果包装物不随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期而未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并人应税消费品的销售额，按照应税消费品适用的税率征收消费税。
对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入销售额征税。
腾飞摩托车厂为增值税一般纳税人，6月份将生产摩托车10辆，以每辆出厂价20 000元（不含增值税）给自设非独立核算的门市部；门市部又以每辆35 100元（含增值税）售给消费者。摩托车适用的消费税税率为10%，计算摩托车厂6月份应缴纳消费税税额。
解析：应纳税额＝销售额×税率＝35 100÷ (1＋17%)× 10× 10%＝30 000（元）
【课堂训练3.4】
（2）从量定额计算
应纳税额=应税消费品的销售数量×定额税率
“销售数量”是指纳税人生产、加工和进口应税消费品的数量。具体规定为：①销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量。②自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量。③委托加工应税消费品的，为委托方收回的应税消费品数量。④进口应税消费品的，为海关核定的进口数量。
腾飞啤酒厂本月生产销售啤酒400吨（每吨售价3000元以下），计算啤酒厂本月应纳消费税额。
解析：应纳消费税额＝400×220＝88000(元)
【课堂训练3.4】
计量单位的换算标准
序号 名 称 计量单位的换算标准
1 黄酒 1吨＝962升
2 啤酒 1吨＝988升
3 汽油 1吨＝1 388升
4 柴油 1吨＝1 176升
5 航空煤油 1吨＝1 246升
6 石脑油 1吨＝1 385升
7 溶剂油 1吨＝1 282升
8 润滑油 1吨＝1126升
9 燃料油 1吨＝1 015升
【相关链接】
石化公司9月销售无铅汽油1000吨，柴油200吨，计算该公司当月应纳的消费税额。
解析：汽油应纳税额＝100×1 388×0.2＝17760（元）
柴油应纳税额＝200×1 176×0.1=13520（元）
该公司当月应纳消费税总额为：17760＋13520＝31280（元）
【课堂训练3.5】
（3）从价定率和从量定额复合计算方法
只有卷烟、粮食白酒、薯类白酒采用复合计算方法。
应纳税额=应税销售数量×定额税率+应税销售额×比例税率
某酒厂2011年2月销售自产粮食白酒40吨，每吨不含税售价30000元，另开收据收取包装物押金70200元，计算该厂当月应纳的消费税额。
解析：应纳消费税＝[30000×40＋70200／(1＋17%)]×20%＋40×2000×0.5＝292000(元)
【课堂训练3.6】
2．自产自用应纳消费税的计算
（1）用于连续生产应税消费品
纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税。
如卷烟厂生产的烟丝，如果直接对外销售，应缴纳消费税。但如果烟丝用于本厂连续生产卷烟，这样，用于连续生产卷烟的烟丝就不缴纳消费税，只对生产的卷烟征收消费税。
（2）用于其他方面的应税消费品
纳税人自产自用的应税消费品，除用于连续生产应税消费品外，凡用于其他方面的，应视同销售，于移送使用时纳税。
所谓“用于其他方面”，是指纳税人把自产的应税消费品用于生产非应税消费品、非生产机构、管理部门、在建工程、提供劳务、以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职业福利、奖励等方面。
具体分以下两种情况：
①有同类产品销售价格的。
应纳税额＝同类消费品销售单价×自产自用数量×适用税率
②没有同类产品销售的。
组成计税价格＝（成本＋利润）／（1－消费税税率）＝成本×（1＋成本利润率）／（1－消费税税率）
应纳消费税额＝组成计税价格×比例税率
表3-3 平均成本利润率 单位：%
货物名称 利润率 货物名称 利润率
1、甲类卷烟 10 11、贵重首饰及珠宝玉石 6
2、乙类卷烟 5 12、汽车轮胎 5
3、雪茄烟 5 13、摩托车 6
4、烟丝 5 14、高尔夫球及球具 10
5、粮食白酒 10 15、高档手表 20
6、薯类白酒 5 16、游艇 10
7、其他酒 5 17、木制一次性筷子 5
8、酒精 5 18、实木地板 5
9、化妆品 5 19、乘用车 8
10、鞭炮、焰火 5 20、中轻型商用客车 5
某化妆品企业将一批自产的化妆品用于职工福利，经查：该化妆品无同类产品销售价格，其生产成本为45000元。国家税务总局核定的该产品的成本利润率为5%，该化妆品适用税率为30%，计算应纳消费税税额。
解析：组成计税价格＝45000×（1+5%）／（1－30%）＝67500(元)
应纳消费税＝67500×30%＝20250(元)
【课堂训练3.7】
实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式为：
组成计税价格＝（成本＋利润＋自产自用数量×定额税率）÷（1－比例税率）
应纳税额＝组成计税价格×比例税率＋自产自用数量×定额税率
某企业将自产的卷烟（10个标准箱）无偿赠送消费者，已知该批卷烟的成本为100000元，成本利润率为5％；该批卷烟适用的消费税比例税率为56％，定额税率为150元/标准箱。（企业没有同类消费品销售价格），计算其应纳消费税。
解析：组成计税价格＝[100000×（1＋5％）＋150×10]÷（1－56％）＝242045.45（元）
应纳消费税＝242045.45×56％＋150×10＝137045.45（元）
【课堂训练3.8】
二、委托加工环节应纳消费税的计算
1．委托加工应税消费品的确定
　委托加工的应税消费品是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论纳税人在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。
2．委托加工应税消费品应纳税额的计算
有同类消费品的销售价格的，其应纳税额的计算公式为：
应纳消费税额＝同类消费品销售单价×委托加工数量×适用税率
没有同类消费品销售价格的，其应纳税额的计算公式为：
组成计税价格＝（材料成本＋加工费）÷（1－消费税税率）
应纳消费税额＝组成计税价格×消费税税率
某化妆品厂受托加工一批化妆品，委托方提供原材料成本30000元，该厂收取加工费10000元、代垫辅助材料款5 000元，该厂没有同类化妆品销售价格。计算该厂应代收代缴的消费税税额。
解析：组成计税价格＝（30000＋5 000＋10000）÷（1－30%）＝64285.71（元）
应纳消费税额＝64285.71×30%＝19285.71（元）
【课堂训练3.9】
实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式为：
组成计税价格＝(材料成本＋加工费＋委托加工数量×定额税率)÷(1－消费税税率)
应纳消费税额＝组成计税价格×消费税税率
甲酒厂从农业生产者手中收购粮食30吨，每吨收购价2000元，共计支付收购价款60000元。甲酒厂将收购的粮食从收购地直接运往异地的乙酒厂生产加工白酒，白酒加工完毕，企业收回白酒8吨，取得乙酒厂开具防伪税控的增值税专用发票，上面注明加工费40000元，其中含代垫辅料15000元，加工的白酒当地无同类产品市场价格。计算乙酒厂代收代缴的消费税。
解析：委托方提供的原材料成本为不含增值税的价格。
代收代缴的消费税的组成计税价格＝（材料成本＋加工费）÷（1－消费税税率）＝[30×2000×（1－l3％）＋（25000＋15000）＋8×2000×0.5] ÷（1-20％）＝125250（元）
应代收代缴的消费税＝125250×20％＋8×2000×0.5＝33050（元）
【课堂训练3.10】
三、进口环节应纳消费税的计算
1．实行从价定率办法应纳税额的计算
组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税＝（关税完税价格＋关税）／（1－消费税比例税率）
应纳税额＝组成计税价格×消费税比例税率
某外贸公司从国外进口一批化妆品，化妆品关税完税价格1000万元，征收进口关税400万元，款项已通过银行付讫。已知化妆品消费税税率30%，计算该外贸公司进口应纳消费税额。
解析：组成计税价格＝（1000＋400）／（1－30%）＝2000（万元）
应纳消费税＝2000×30%＝600（万元）
【课堂训练3.11】
2．实行从量定额办法应纳税额的计算
应纳税额＝应税消费品数量×单位税额
3．实行从价定率和从量定额混合征收办法应纳税额的计算
组成计税价格＝（关税完税价格＋关税＋进口数量×单位税额）／（1－消费税比例税率）
应纳税额＝组成计税价格×消费税税率＋应税消费品数量×消费税单位税额
消费税复合计征的只有白酒和卷烟，所以上述第3点中的公式只适用于白酒和卷烟两类应税消费品，对于进口白酒直接可以适用上述公式，但因为卷烟有两档比例税率，在组价中要用到比例税率而其适用的比例税率又必须通过组成的计税价格来确定，所以对于进口卷烟，税法中规定了特殊的计算方法。
【提示】
自2004年3月1日起，进口卷烟消费税适用税率如下：
①每标准条进口卷烟（200支）确定消费税适用比例税率的价格＝（关税完税价格＋关税＋消费税定额税率）/(1-消费税税率)。其中消费税定额税率为每标准条0.6元；消费税税率为30％。
②根据上述公式计算的比例税率价格≥70元人民币，适用比例税率为56％；价格＜70元人民币，适用比例税率为36％。
某企业进口卷烟10箱（每箱250条），关税完税价格为125000元，关税75000元，该进口卷烟适用的比例税率为多少。
解析：每标准条进口卷烟确定消费税适用比例税率的价格
＝（关税完税价格＋关税＋消费税定额税率）/(1-消费税税率)
＝[（125000﹢75000）÷（10×250）＋0.6]/(1-30%)
＝115.14(元)
每标准条进口卷烟确定消费税适用比例税率的价格115.14元大于70元，所以该进口卷烟的比例税率为56％
【课堂训练3.12】
某企业2011年2月进口卷烟200标准箱（每标准箱有250条，每条200支），每箱的关税完税价格60000元。已知：关税税率为25％，卷烟的消费税比例税率为56％，卷烟的消费税定额税率为0.003元/支。计算该企业应缴的消费税。
解析：每标准箱的定额税率＝0.003元/支×200×250＝150元/箱
应缴纳消费税＝（60000×200＋3000000＋150×200）÷（1－56％）×56％＋150×200＝19159090.91（元）
【课堂训练3.13】
四、已纳消费税扣除的计算
1．外购应税消费品已纳税额的计算
对应税消费品计征消费税，由于某些应税消费品是用外购已缴税的应税消费品连续生产出来的，在对这些连续生产出来的应税消费品征收消费税时，准予按当期生产领用数量计算扣除外购应税消费品已纳税款。
扣除范围包括：
（1）外购已税烟丝生产的卷烟；
（2）外购已税化妆品生产的化妆品；
（3）外购已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石；
（4）外购已税鞭炮焰火生产的鞭炮焰火；
（5）外购已税汽车轮胎（内胎和外胎）生产的汽车轮胎；
（6）外购已税摩托车生产的摩托车（如用外购两轮摩托车改装三轮摩托车）；
（7）外购已税石脑油为原料生产的应税消费品；
（8）外购已税润滑油为原料生产的润滑油。
（9）外购已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；
（10）外购已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；
（11）外购已税实木地板为原料生产的实木地板；
在消费税14个税目中，除酒及酒精、成品油（石脑油、润滑油除外）、小汽车、高档手表、游艇五个税目外，其余税目有扣税规定。
允许扣税的只限于同一税目中的应税消费品的连续加工。
【提示】
当期准予扣除的外购应税消费品已纳税款＝当期准予扣除的外购应税消费品买价或数量×外购应税消费品适用税率或税额
当期准予扣除的外购应税消费品买价或数量＝期初库存的外购应税消费品的买价或数量＋当期购进的应税消费品的买价或数量一期末库存的外购应税消费品的买价或数量
腾飞卷烟生产企业，某月初库存外购应税烟丝金额20万元，当月又外购应税烟丝金额50万元（不含增值税），月末库存烟丝金额10万元，其余被除数当月生产卷烟领用。烟丝适用的消费税税率为30%。请计算卷烟厂当月准许扣除的外购烟丝已缴纳的消费税税额。
解析：当期准许扣除的外购烟丝买价＝20＋50－10＝60（万元）
当月准许扣除的外购烟丝已缴纳的消费税税额＝60×30%＝18（万元）
【课堂训练3.14】
2．委托加工收回的应税消费品已纳税款的扣除
（1）以委托加工收回的已税烟丝为原料生产的卷烟；
（2）以委托加工收回的已税化妆品为原料生产的化妆品；
（3）以委托加工收回的已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石；
（4）以委托加工收回的已税鞭炮、焰火为原料生产的鞭炮、焰火；
（5）以委托加工收回的已税汽车轮胎(内胎或外胎)连续生产的汽车轮胎；
（6）以委托加工收回的已税摩托车连续生产的摩托车;
（7）以委托加工收回的己税石脑油为原料生产的应税消费品;
（8）以委托加工收回的已税润滑油为原料生产的润滑油;
（9）以委托加工收回的已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆;
（10）以已委托加工收回的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子;
（11）以已委托加工收回的已税实木地板为原料生产的实木地板；
上述准予扣除委托加工收回的应税消费品已纳消费税税额的计算公式为：
当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款＝期初库存的委托加工应税消费品已纳税款＋当期收回的委托加工应税消费品已纳税款－期末库存的委托加工应税消费品已纳税款
值得注意的是，纳税人用委托加工收回的已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银、钻石首饰，在计税时一律不得扣除委托加工收回的珠宝玉石已纳税税款。
某A酒厂10月份发生以下业务：从农业生产者购入粮食150吨，共计支付收购价款30万元。企业将收购的粮食委托B酒厂生产加工成白酒，酒厂在加工过程中代垫辅助材料款8万元，收取加工费25万元。加工的白酒计100吨，当地无同类产品市场价格。A酒厂将收回的白酒90吨出售，取得不含税销售额90万元。另外10吨加工成药酒出售，药酒销售额40万元，粮食白酒消费税比例税率25%，定额税率0.5元/斤，药酒消费税税率10%。计算B酒厂应代收代缴消费税和A酒厂应纳消费税。
解析：B酒厂应代收代缴消费税＝[30×（1－13%）＋8＋25＋0.5×2000×100／10000] ／（1－20%）×20%＋0.5×2000×100／10000＝27.275（万元）
A酒厂应纳消费税＝40×10%＝4（万元）
【课堂训练3.15】
第四节 消费税的税收优惠
一、减免优惠
对生产销售达到低污染排放值的小轿车、越野车和小客车减征30%的消费税。计算公式为：
减征税额＝按法定税率计算的消费税税额×30%
应征税额＝按法定税率计算的消费税税额－减征税额
达到低污染排放值的小汽车范围
目前，上海通用汽车有限公司生产的别克、赛欧系列小汽车，上海大众汽车有限公司生产的桑塔纳、帕萨特系列小汽车，一汽大众有限公司生产的奥迪、捷达、宝来系列小汽车，沈阳金杯客车制造有限公司生产的金杯系列轻型客车，广州本田汽车有限公司生产的雅阁牌轿车，一汽海南汽车有限公司生产的海马牌轿车等，达到《轻型汽车污染物排放限值及测量方法Ⅱ》规定的排放标准。上述小汽车准予按应纳税额减征30%消费税。
【相关链接】
某小轿车生产企业为增值税一般纳税人，2011年6月生产并销售小轿车300辆，每辆含税销售价格17.55万元，适用消费税税率9%，经审查该企业生产的小轿车已达到减征消费税的国家标准。计算该企业6月份应缴纳消费税。
解析：应纳消费税税额＝300×17.55÷(1＋17%)×9%×(1－30%)＝283.5(万元)
【课堂训练3.16】
二、出口应税消费品退（免）税
1．出口应税消费品退（免）税政策
（1）出口免税并退税
本政策适用于有出口经营权的外贸企业购进应税消费品直接出口或外贸企业受其他外贸企业委托代理出口应税消费品。
（2）出口免税但不退税
本政策适用于有出口经营权的生产性企业自营出口或生产企业委托外贸企业代理出口自产的应税消费品，依据其实际出口数量免征消费税，不予办理退还消费税。
（3）出口不免税也不退税
本政策适用于除生产企业、外贸企业外的其他企业，具体是指一般商贸企业，这类企业委托外贸企业代理出口应税消费品一律不予退（免）税。
2．消费税的出口退税率
出口货物应退消费税的退税率（或单位税额）与其征收率相同，即出口货物的消费税能够做到征多少退多少，即彻底退税。
办理出口货物退免税的企业，应将不同税率的出口应税消费品分开核算和申报。凡未分开核算或划分不清适用税率的，一律从低适用税率计算退税。
3．出口应税消费品退税额的计算
外贸企业从生产企业购进国外直接出口或受其他外贸企业委托代理出口应税消费品，采取“先征后退”的办法。
（1）适用从价定率征收消费税的应税消费品
其退税额为外贸企业从工厂购进货物时已缴纳的消费税税额。计算公式为：
应退消费税税款＝出口货物的工厂销售额×税率
其中的“出口货物的工厂销售额”为不含增值税的销售额。
某外贸企业从化妆品厂购进单价为100元（不含增值税）的化妆品1500盒，购进时增值税专用发票上注明的销售额为150000元，增值税25500元。本期出口该批化妆品1200盒，折合人民币144000元。消费税税率30%，增值税退税率11%。计算该外贸企业出口应退消费税税额。
解析：该企业应退消费税税额=1200×100×30%=36000（元）
【课堂训练3.17】
（2）适用从量定额征收消费税的应税消费品
应退消费税税款＝出口数量×单位税额
第五节 消费税征收管理
一、纳税义务发生时间
1．纳税人销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间为：
（1）纳税人采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天。
（2）纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品的当天。
（3）纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。
（4）纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务的发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。
2．纳税人自产自用的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为移送使用的当天。
3．纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为纳税人提货的当天。
4．纳税人进口的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为报关进口的当天。
二、纳税期限
消费税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。
纳税人以1个月或者1个季度为一个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为一个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税结清上月应纳税款。
纳税人进口应税消费品，应当自海关填发进口消费税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。
三、纳税地点
1．纳税人销售的应税消费品，以及自产自用的应税消费品，除国家另有规定的外，应当向纳税人核算地主管税务机关申报纳税。
2．委托加工的应税消费品，由委托方向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。除此之外，由受托方向所在地主管税务机关代收代缴消费税税款。
3．进口的应税消费品，由进口人或者代理人向报关地海关申报纳税。
4．纳税人到外县(市)销售或委托外县(市) 代销自产应税消费品的，于应税消费品销售后，向机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。
纳税人的总机构与分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自机构所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部、国家税务总局或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。
5．纳税人销售的应税消费品，如因质量等原因由购买者退回时，经所在地主管税务机关审核批准后，可退换已征收的消费税税款。但不能自行直接抵减应纳税款。

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