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项目六 个人所得税实务
三.个人所得税的计算
相关知识
应税项目 税　　率 费用扣除
　　（1）工资薪金所得 　七级超额累进税率 　　3500元（或4800元）
　　（2）个体工商户生产、经营所得 　　五级超额累进税率 　　全年收入扣除成本、费用及损失
　　（3）对企事业单位承包经营、承租经营所得 　　①对经营成果拥有所有权：五级超累
②不拥有所有权：九级超累 　　全年收入扣除必要费用
个人所得税的计算----分类情况、税率选择
（4）劳务报酬所得 ①20%比例税率；
②对一次取得的劳务报酬所得 20000元以上有加成征收。 　　①每次收入小于4000元：定额扣除800元
②每次收入大于4000元：定率扣除收入的20%
（5）稿酬所得 　　20%比例税率，并按应纳税额减征30%
（6）特许权使用费所得 　　20%比例税率
（7）财产租赁所得 　　20%比例税率
（个人房屋租赁按10%） ①财产租赁过程中缴纳的税费；
②修缮费用；
③ 800元或20%固定费用
（8）财产转让所得 　　20%比例税率 每次转让收入总额扣除财产原值和合理费用
（9）利息、股息红利所得 　　20%比例税率 　无费用扣除，收入即为应纳税所得额
（10）偶然所得
（11）其它所得
　　
（一）工资、薪金所得：
　　应纳税额＝（每月收入额－3500元或4800元）×适用税率－速算扣除数
【例题1】某纳税人2017年4月的工资为6 000元，该纳税人不适用附加减除费用的规定。计算其当月应纳所得税额。
【答案】应纳税所得额=6 000-3 500=2 500（元）
应纳税额=2 500×10%-105=145（元）
工资、薪金所得税率、速算扣除表
又发工资又发奖金怎么计税？
讨论题：刘姓工程师，2017年3月份工资收入5600元，同时在本月取得第一季度奖金4 400元。计算该工程师本年3月份应纳的个人所得税税额？
分析：
员工取得的全年一次性奖金及双薪，如在同一个月发放，应单独作为一个月工资、薪金所得按以下方式计算税额：
1）如果发放全年一次性奖金的当月，员工当月工资应纳税所得额为负，应将全年一次性奖金减除“当月工资应纳税所得额的绝对值”后的余额，除以12个月（如当地政府有其他规定，按当地规定计算），按其商数确定适用的税率和速算扣除数。
确定员工全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数后，应纳税额的计算公式如下：
应纳税额=（全年一次性奖金-当月工资应纳税所得额的绝对值）*适用税率-速算扣除数
2）如果发放全年一次性奖金的当月，员工当月工资应纳税所得额为零或正数的，应将全年一次性奖金除以12个月（如当地政府有其他规定，按当地规定计算），按其商数确定适用的税率和速算扣除数。
应纳税额=员工当年取得全年一次性奖金*适用税率-速算扣除数
注意事项：
（1）全年一次性奖金的计税方法每年只能使用一次；
（2）季度、半年奖奖金与发放当月的工资一起合并计税。
举例
例：中国公民张某2017年1月取得2016年全年一次性奖金36 000元，张某当月工资为8 100元，缴纳社会统筹的养老保险220元，失业保险100元，单位代缴水电费200元。计算张某1月份应缴纳的个人所得税。
答案：
当月工资收入应纳个人所得税额=（8 100-3 500-220-100）×10%-105=323（元）
年终奖应纳税额计算如下：
36 000÷12=3 000（元），适用10%的税率，速算扣除数为105。
应纳税额=36 000×10%-105=3 495（元）
（二）劳务报酬所得应纳税额的计算
1.费用减除标准
劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4 000元的，减除费用800元；4 000元以上的，减除20%的费用，为应纳税所得额。
2.每次收入的确定
劳务报酬所得，根据不同劳务项目的特点，分别规定为如下两点。
只有一次性收入的，以取得该项收入为一次。例如从事设计、安装、装潢、制图、化验、测试等劳务，往往是接受客户的委托，按照客户的要求，完成一次劳务后取得收入。因此，属于只有一次性的收入，应以每次提供劳务取得的收入为一次。
属于同一事项连续取得收入的，以1个月内取得的收入为一次。例如，某歌手与一卡拉OK厅签约，在2017年1年内每天到卡拉OK厅演唱一次，每次演出后付酬50元。在计算其劳务报酬所得时，应视为同一事项的连续性收入，以其1个月内取得的收入为一次计征个人所得税，而不能以每天取得的收入为一次。
课堂练习2
张某承揽一项房屋装饰工程。工程2个月完工。房主第一个月支付给张某15000元，第二个月支付20000元。张某应缴纳个人所得税多少元
【解析】
应税所得额=（15000+20000）×（1-20%）=28000（元）
　　应税所得超过20000元，适用加成征收办法。
　　应纳税额=28000×30%-2000=6400（元）
（三）稿酬所得应纳税额的计算
1.稿酬所得的确定
稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次。具体又可细分为如下几点。
（1）同一作品再版取得的所得，应视作另一次稿酬所得计征个人所得税。
(2) 同一作品先在报刊上连载，然后再出版，或先出版，再在报刊上连载的，应视为两次稿酬所得征税。即连载作为一次，出版作为另一次。（载体不同）
(3) 同一作品在报刊上连载取得收入的，以连载完成后取得的所有收入合并为一次，计征个人所得税。
(4) 同一作品在出版和发表时，以预付稿酬或分次支付稿酬等形式取得的稿酬收入，应合并计算为一次。
(5) 同一作品出版、发表后，因添加印数而追加稿酬的，应与以前出版、发表时取得的稿酬合并计算为一次，计征个人所得税。
2.稿酬所得应纳税额的计算
稿酬所得应纳税额的计算公式为：
(1) 每次收入不足4 000元的。
应纳税额=应纳税所得额×适用税率×(1-30%)
=(每次收入额-800) × 20% ×(1-30%)
(2) 每次收入在4 000元以上的。
应纳税额=应纳税所得税×适用税率×(1-30%)
=每次收入额×(1-20%) × 20% ×(1-30%)
【例题】某作家取得含税的稿酬收入20 000元，请计算其应缴纳的个人所得税税额。
应纳税额=应纳税所得额×适用税率×(1-30%)
=20 000 ×(1-20%) × 20% ×(1-30%)
=2 240(元)
（四）特许权使用费所得应纳税额的计算
特许权使用费所得，以某项使用权的一次转让所取得的收入为一次。如果该次转让取得的收入是分笔支付的，则应将各笔收入相加为一次的收入，计征个人所得税。
特许权使用费所得应纳税额的计算公式为：
(1) 每次收入不足4 000元的。
应纳税额=应纳税所得额×适用税率
=(每次收入额-800) × 20%
(2) 每次收入在4 000元以上的。
应纳税额=应纳税所得额×适用税率
=每次收入额×(1-20%) × 20%
【例题】某工程师2012年将自己研制的一项非专利技术使用权提供给甲企业，取得技术转让收入为3000元，又将自己发明的一项专利转让给乙企业，取得收入为45000元。该工程师两次所得应纳的个人所得税为（　）。
　　A.7640元 B.7650元
　　C.7680元　　　D.9200元
【答案】A
【解析】应纳税额＝（3000-800）×20%+45000×（1-20%）×20%＝7640（元）
（五）财产租赁所得应纳税额的计算
1.应纳税所得额
财产租赁所得一般以个人每次取得的收入，定额或定率减除规定费用后的余额为应纳税所得额。每次收入不超过4 000元，定额减除费用800元；每次收入在4 000元以上，定率减除20%的费用。财产租赁所得以1个月内取得的收入为一次。
在确定财产租赁的应纳税所得额时，
（1）纳税人在出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加，可持完税(缴款)凭证，从其财产租赁收入中扣除。
（2）准予扣除的项目除了规定费用和有关税费外，还准予扣除能够提供有效、准确凭证，证明由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用。
（3）允许扣除的修缮费用，以每次800元为限。一次扣除不完的，准予在下一次继续扣除，直到扣完为止。
（4）个人出租财产取得的财产租赁收入，在计算缴纳个人所得税时，应依次扣除以下费用。
①财产租赁过程中缴纳的税费。
②由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用。
③税法规定的费用扣除标准。
应纳税所得额的计算公式为
当每次(月)收入不超过4 000元的。
应纳税所得额=每次(月)收入额-准予扣除项目-修缮费用(800元为限)-800元
当每次(月)收入超过4 000元的。
应纳税所得额=[每次(月)收入额-准予扣除项目-修缮费用(800元为限) ×(1-20%)
2.应纳税额的计算方法
财产租赁所得适用20%的比例税率。但对个人按市场价格出租的居民住房取得的所得，自2001年1月1日起暂减按10%的税率征收个人所得税。其应纳税额的计算公式为
应纳税额=应纳税所得额×适用税率
【例题】刘某于2017年1月将其自有的4间面积为150平方米的房屋出租给张某全家居住，租期1年。刘某每月取得租金收入2 500元，全年租金收入30 000元。计算刘某全年租金收入应缴纳的个人所得税。
财产租赁收入以每月内取得的收入为一次，因此，刘某每月及全年应纳税额为
每月应纳税额=(2 500-800) ×10%=170(元)
全年应纳税额=170 × 12=2 040(元)
假定上例中，当年2月份因下水道堵塞找人修理，发生修理费用500元，有维修部门的正式收据，则2月份和全年应纳税额为
2月份应纳税额=(2 500-500-800) ×10%=120(元)
全年应纳税额=170 × 11+120=1 990(元)
（六）财产转让所得应纳税额的计算
财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。
财产转让所得应纳税额的计算公式为
应纳税额=应纳税所得额×适用税率
=(收入总额-财产原值-合理费用) × 20%
【例题】某人建房一幢，造价36 000元，支付费用2 000元。该人转让房屋，售价60 000，在卖房过程中按规定支付交易费等有关费用2 500元，其应纳个人所得税税额的计算过程为：
应纳税所得额=财产转让收入-财产原值-合理费用
=60 000- (36 000+2 000) -2 500
=19 500(元)
应纳税额=19 500 × 20%=3 900(元)
（七）利息、股息、红利所得应纳税额的计算
利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额，不减除任何费用。
（八）偶然所得应纳税额的计算
偶然所得，以每次收入为一次。
偶然所得应纳税额的计算公式为
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额× 20%
【例题】陈某在参加商场的有奖销售过程中，中奖所得共计价值20 000元。陈某领奖时告知商场，从中奖收入中拿出4 000元通过教育部门向某希望小学捐赠。请按照规定计算商场代扣代缴个人所得税后，陈某实际可得中奖金额。
【答案】
（1）根据税法有关规定，陈某的捐赠额可以全部从应纳税所得额中扣除(因为4 000÷20 000=20%，小于捐赠扣除比例30%)。
(2) 应纳税所得额=偶然所得-捐赠额
=20 000-4 000
=16 000(元)
(3) 应纳税额(即商场代扣代缴)=应纳税所得额×适用税率
=16 000×20%=3 200(元)
(4) 陈某实际可得金额=20 000-4 000-3 200=12 800(元)
注意：两个以上的纳税人共同取得同一项所得的计税问题
两个或两个以上的纳税义务人共同取得同一项所得的(如共同写作一部著作而取得稿酬所得)，可以对每个人分得的收入分别减除费用，并计算各自应纳的税款。(先分后扣）
（九）个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算：
1.查账征税
个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算公式为：（包括个人独资企业与合伙企业）
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
或 =(全年收入总额-成本、费用、损失、税金) ×适用税率-速算扣除数
个体工商户的生产、经营所得税率、速算扣除表
* 对个体工商户个人所得税计算征收的有关规定：
1）投资者本人的费用扣除标准统一确定为42 000元/年，投资者的工资不得在税前扣除。
2）个体工商户向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。
3）投资者其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。生活费用与企业生产经营费用混合在一起难以划分的，全部视为生活费用，不允许税前扣除。
4）投资者及其家庭共用的固定资产，难以划分的，由税务机关核定。
5）企业拨缴的工会经费、发生的福利费、教育经费支出可在工资总额的2%、14%、2.5%标准之内据实扣除。
6）每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年营业收入15%的部分，可据实扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
7）每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年营业收入的5‰。
8）各种准备金不得扣除。
2.核定征收　
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率
应纳所得额＝收入总额×应税所得率
＝成本费用支出额÷（1－应税所得率）×应税所得率
（十）对企事业单位承包经营、承租经营所得
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
　 或　＝（纳税年度收入总额－必要费用）×适用税率－速算扣除数
【提示】纳税年度收入总额包括承包人个人工资，但不包括上缴的承包费。
这里需要说明的是：
(1) 对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额为应纳税所得额。
在一个纳税年度中，承包经营或者承租经营期限不足1年的，以其实际经营期为纳税年度。
(2) 对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用的速算扣除数，同个体工商户的生产、经营所得适用的速算扣除数。
【例题】假定2018年1月1日，某个人与事业单位签订承包合同经营招待所，承包期为3年。2017年招待所实现承包经营利润85 000元，按合同规定承包人每年应从承包经营利润中上缴承包费20 000元。计算承包人2017年应纳个人所得税税额。
① 年应纳税所得额=承包经营利润-上缴费用-每月必要费用扣减合计
=85 000-20 000-(3500×12)=23 000(元)
② 应纳税额=年应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
=23 000×20%-1250=3350(元)
（十一）境外所得的税额扣除
基于国家之间对同一所得应避免双重征税的原则，我国在对纳税人的境外所得行使税收管辖权时，对该所得在境外已纳税额采取了分不同情况从应征税额中予以扣除的做法。
税法规定，纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照我国税法规定计算的应纳税额。
【例题】某纳税人在同一纳税年度，从A、B两国取得应税收入。其中：在A国一公司任职，取得工资、薪金收入69 600元(平均每月5 800元)，因提供一项专利技术使用权，一次取得特许权使用费收入30 000元，该两项收入在A国缴纳个人所得税5 200元；因在B国出版著作，获得稿酬收入(版税)15 000元，并在B国缴纳该项收入的个人所得税1 520元。其抵扣计算方法如下。
(1) A国所纳个人所得税的抵减。按照我国税法规定的费用减除标准和税率，计算该纳税义务人从A国取得的应税所得应纳税额，该应纳税额即为抵减限额。
① 工资、薪金所得。该纳税义务人从A国取得的工资、薪金收入，应每月减除费用4 800元，其余额按七级超额累进税率表的适用税率计算应纳税额。
每月应纳税额为：(5 800-4 800) ×3%(税率) -0(速算扣除数)=30(元)
全年应纳税额为：30 × 12(月份数)=360(元)
② 特许权使用费所得。该纳税义务人从A国取得的特许权使用费收入，应减除20%的费用，其余额按20%的比例税率计算应纳税额。
应纳税额：30 000 ×(1-20%) × 20%(税率)=4 800(元)
根据计算结果，该纳税义务人从A国取得应税所得在A国缴纳的个人所得税额的抵减限额为5 160元(360+4 800)。其在A国实际缴纳个人所得税5 200元，高于抵减限额，可以全额抵扣，多余部分40(5 200-5 160) 不能在本年度扣除，但可在以后5个纳税年度的该国减除限额的余额中补减。
(2) B国所纳个人所得税的抵减。按照我国税法的规定，该纳税义务人从B国取得的稿酬收入，应减除20%的费用，就其余额按20%的税率计算应纳税额并减征30%，计算结果如下。
[15 000× (1—20%) × 20%(税率)] ×(1—30%)=1 680(元)
即其抵扣限额为1 680元。该纳税义务人的稿酬所得在B国实际缴纳个人所得税1 520元，低于抵减限额160元（1680-1520），必须自我国补交所得税160元。
综合上述计算结果，该纳税义务人在本纳税年度中的境外所得，应在中国补缴个人所得税160元。其在A国缴纳的个人所得税未抵减完的40元，可在我国税法规定的前提条件下补减。

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