资源简介

(共52张PPT)
第二章 增值税会计实务
增值税会计实务
增值税的概述
增值税应纳税额的计算
增值税的会计核算
增值税纳税申报
增值税出口退税
本章小结
学习目标
【知识目标】通过本章学习，要求了解增值税的基本要素及其增值税会计核算的基本理论、基本知识，掌握增值税销项税额、进项税额的确定，应纳税额的计算及其相应的账务处理及纳税申报程序，以及出口退税的计算。
【能力目标】能准确计算生产企业的增值税应纳税额，熟练填制增值税业务会计凭证并登记相关账簿，准确填制增值税纳税申报表并熟悉网上申报流程，以及出口退税的计算。
第一节增值税的概述
一、增值税的征税范围
增值税的征税范围包括在我国境内销售货物、提供加工修理修配劳务、提供应税服务以及进口的货物。其中，境内是指销售货物的起运地或者所在地在境内、提供的应税劳务发生在境内以及应税服务提供方或者接受方在境内。
（1）将货物交付其他单位或者个人代销；
（2）销售代销货物；
（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
（4）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利.或者个人消费；（6）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
（7）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
（8）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
（9）单位和个体工商户向其他单位或者个人无偿提供应税服务，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外。
视同销售
混合销售和兼营销售
不同点 混合销售 兼营销售
含义不同 指一项销售行为既涉及增值税应税货物，又涉及非增值税应税劳务的行为。 指纳税人在经营范围内，在货物销售或提供增值税应税劳务（加工、修理修配）的同时，还从事非增值税应税劳务。
特点不同 “货物销售”和“非增值税应税劳务的提供”是针对一项行为而言的，两者之间是紧密相连的从属关系。即非增值税劳务是由于货物销售引起的。 “货物销售”和“非增值税应税劳务的提供”是针对不同的销售对象，两者之间无直接的联系和从属关系。
税务处理不同 依纳税人的营业主业判断，只交一种税：①以经营货物为主（销售额占50%以上），交增值税；②以经营非增值税劳务为主（营业额占50%以上），交营业税。特例：销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为，应分别核算销售额和营业额，分别交税，否则由税务机关核定货物销售额。 依纳税人的核算情况，判断是分别交税还是合并交税：①分别核算，分别交增值税、营业税；②未分别核算的，由主管国家税务局、地方税务局分别核定货物、增值税应税劳务的销售额和营业税应税劳务的营业额。
相同点 纳税人在生产经营过程中都同时涉及销售货物和提供非增值税应税劳务（即缴纳营业税的劳务：交通运输、建筑、金融保险、娱乐服务等） 二、增值税的纳税义务人
在中华人民共和国境内从事销售货物、提供加工修理修配劳务/提供应税服务和进口货物的单位和个人都是增值税纳税义务人。其中，单位是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位；个人是指个体工商户和其他个人。
为了严格地加强对增值税的征收管理和对规模小的纳税人简化计税办法，按纳税人经营规模及会计核算是否健全，将增值税纳税人划分为一般纳税人和小规模纳税人。
项目 一般纳税人 小规模纳税人
定义 年应征增值税销售额，超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。 年应征增值税销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。
认定标准 ①工业：年应税销售额在50万元以上；②商业：年应税销售额在80万元以上；③服务业：年应税销售额在500万元以上。其中，年应税销售额，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。 ①工业：年应税销售额在50万元以下（含50万元）；②商业：年应税销售额在80万元以下（含80万元）； ③服务业：年应税销售额在500万元以下（含500万元）；④年应税销售额超过规定标准的除个体工商户以外的其他个人按照小规模纳税人纳税；不经常提供应税行为的非企业性单位、企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。
管理规定 增值税一般纳税人须向税务机关办理认定手续，取得法定资格。经税务机关认定为一般纳税人，可按规定领购和使用增值税专用发票，按增值税条例规定计算缴纳增值税。纳税人一经认定为增值税一般纳税人，不得再转为小规模纳税人。 小规模纳税人不得领购和使用增值税专用发票，按简易办法计算缴纳增值税。能够认真履行纳税义务的企业，经县（市）税务机关批准，可由税务机关代开增值税专用发票。小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依照一般纳税人计算应纳税额。
三、增值税的税率
基本税率17%—适用于销售或者进口货物、提供加工修理修配劳务
低税率13%—适用于销售或进口税法列举的五类货物
零税率—适用于出口货物
征收率3%
应税服务税率
提供有形动产租赁服务，税率为17%；
提供交通运输业服务、基础电信服务和邮政服务，税率为11%；
提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外）和增值电信服务，税率为6%；
国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务，税率为零。
四、税收优惠
（一）《增值税暂行条例》规定的免税项目
1、农业生产者销售的自产农产品；
2、避孕药品和用具
3、古旧图书；
4、直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；
5、外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；
6、由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；
7、销售自己使用过的物品。
（二）其他主要的减免税规定
起征点
纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的起征点的免征增值税。增值税起征点的适用范围适用于个人（不包括认定为一般纳税人的个体工商户）。起征点的幅度规定如下：
1、销售货物的起征点为月销售额5 000 ~20 000元；
2、销售应税劳务的起征点为月销售额5 000 20 000元；
3、按次纳税的起征点为每次（日）销售额300 500元。
4、应税服务的起征点：
（1）按期纳税的起征点为月销售额5 000 ~20 000元。
（2）按次纳税的起征点为每次（日）销售额300 ~500元。
第二节增值税应纳税额的计算
一、销项税额的计算
销项税额是纳税人销售货物或提供应税劳务和应税服务，按照销售额或提供应税劳务和应税服务收入与规定税率计算并向购买方收取的增值税税额，其计算方法为：
销项税额＝不含税销售额×适用税率
不含税销售额＝含税销售额÷（1＋适用税率）
一般销售方式下的销售额
定义 销售额是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用（如手续费、包装物租金、运输装卸费等）。
包括 （1）销售货物或应税劳务取自于购买方的全部价款。
（2）向购买方收取的各种价外费用（即价外收入）——征税时一定换算成不含税收入再并入销售额。
（3）应税消费品的消费税税金（价内税）
不包括 （1）向购买方收取的销项税额；
（2）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；
（3）同时符合以下条件的代垫运费：
①承运者的运费发票开具给购货方的；
②纳税人将该项发票转交给购货方的。
（4）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：
①由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；
②收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；
③所收款项全额上缴财政。
价外费用包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。
【例2-1】一般纳税人甲公司销售货物一批给乙企业，不含税价120000元，收取包装费11700元，新龙公司已将增值税专用发票开出，计算销项税额。
【解析】包装费11700属于价外费用，应换算为不含税收入。
120000×17%＋11700÷（1＋17%）×17%＝22100（元）
（二）特殊销售方式下的销售额
1、折扣折让销售
方式 销售额确定 主要目的
折扣销售 如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；未开在同一张发票上，折扣额不得从销售额中减除。 促销、且实物折扣不能从原销售额中减除，按视同销售中“无偿赠送”处理。
销售折扣 折扣额不得从销售额中减除 发生在销货之后，属于一种融资行为。
销售折让 折让额可以从销售额中减除 保证商业信誉，对已售产品出现品种、质量问题而给予购买方的补偿。
【例2-2】 甲公司销售一批货物给乙企业，取得不含税价款100万元，因乙企业付款及时，甲公司给予其3%的折扣，计算销项税额。
【解析】本题折扣方式为销售折扣，折扣额不得从销售额中减除。
100×17%＝17（万元）
【例2-3】甲公司批发一批图书给乙企业，每册单价11.3元，共计500册，由于乙企业购买数量多，按八折优惠价格成交，并将折扣部分与销售额同开在一张发票上，款已收。计算销项税额。
【解析】每册单价10元为含税价，应换算为不含税价格。本题折扣方式为折扣销售，销售额和折扣扣额开在同一张发票上，可按折扣后的销售额征收增值税。
11.3÷（1＋13%）×500×80%×13%＝520（元）
2、以旧换新销售
以旧换新是指纳税人在销售货物时，有偿收回旧货物的行为。采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格（金银首饰除外）。
【例2-4】 甲公司为增值税一般纳税人，本月采用以旧换新方式销售电视机，该电视机原价为每台不含税价3000元，共销售50台，每台旧电视机作价600元。计算销项税额。
【解析】本题为以旧换新销售方式，不得扣减旧货物的收购价格。
3000×50×17%＝25500（元）
3、还本销售
纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。这种方式实际上是一种筹资行为，是以货物换取资金的使用价值，到期还本不付息的方法。税法规定，采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。
【例2-5】甲公司为增值税一般纳税人，本月采取还本销售方式销售电视机，开具普通发票200张，共收取了货款117000元。企业扣除还本准备金后按规定96000万元作为销售处理，计算销项税额。
【解析】本题为还本销售，不得从销售额中减除还本支出。
117000÷（1＋17%）×17%＝17000（元）
4、以物易物销售
以物易物是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税额。
【例2-6】甲公司以电视机50台换回乙企业的冰箱30台，假定电视机每台的不含税售价为3000元，计算换出电视机的销项税。
【解析】本题为以物易物销售，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额
3000×30×17%=15300（元）
5、包装物押金的处理
纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未逾期的，不并入销售额征税，但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。在将包装物押金并入销售额征税时，需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额征税。
对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，
均应并入当期销售额征税。对销售啤酒、黄酒所收取的押金，按上述一般押金的规定处理。另外，包装物押金不应混同于包装物租金，包装物租金在销货时作为价外费用并人销售额计算销项税额。
【例2-7】 甲公司为增值税一般纳税人，本月向乙企业销售白酒，并开具普通发票上注明金额36000元；同时收取单独核算的包装物押金1000元（尚未逾期），计算销项税额。
【解析】本题属于对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。
（36000+1000）÷（1＋17%）×17%＝5376.01（元）
6、一般纳税人销售已使用过的固定资产的处理
自2009年1月1日起，增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情况征收増值税。
销售情形 税务处理 计税公式
（1）售自己使用过的属于增值税条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，以及2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产 按简易办法：依3%征收率，减按2%征收增值税 销售额=含税销售额/（1+3%）销售额=含税销售额/（1+3%）
增值税额＝含税销售额÷（1＋3%）×2%
（2）销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产 按正常销售货物适用税率征收增值税 增值税额＝含税销售额÷（1＋17%）×17%
（3）销售自己使用过的除固定资产以外的物品 （5）营改增纳税人 销售自己使用过的本地区试点实施之日以前购进或者自制的固定资产，依3%征收率，减按2%征收增值税 增值税额＝含税销售额÷（1＋3%）×2%
销售自己使用过的本地区试点实施之日（含）以后购进或者自制的固定资产 按照适用税率征收增值税
【例2-8】甲公司为增值税一般纳税人，2013年1月销售了已经使用6年的机器设备，取得收入9000元；销售了2009年3月购入的设备一台（已抵扣进项税额），开具普通发票价款为10000元； 计算应纳增值税。
【解析】甲公司销售的两台使用过的固定资产分别为2007年1月和2009年3月购进，应分别适用不同的计税公式。
9000÷（1＋3%）×2%＋10000÷（1＋17%）×17%＝1627.75（元）
7、视同销售
视同销售行为销售额确定顺序:
①按纳税人最近时期同类货物平均售价；
②按其他纳税人最近时期同类货物平均售价；
③按组成计税价格。组成计税价格的公式为：
组成计税价格=成本× (1 +成本利润率）
征收增值税的货物，同时又征收消费税的，其组成计税价格中应加上消费税税额。其组成计税价格公式为：
组成计税价格=成本× (1+成本利润率）+消费税税额
【例2-9】甲公司将自产产品无偿赠送他人，生产成本3000元，售价5000元，将购进的材料100千克无偿赠送他人，该材料实际成本20元／干克。计算销项税额。
【解析】甲公司烦人自产产品存在最近时期同类货物售价，购进的材料不存在纳税人或其他纳税人最近时期同类货物平均售价，因此使用组成计税价格公式计算。
自产产品应计销项税额＝5000×17%＝850(元)
购进材料应计销项税额＝20× 100×（1+10%）×17% ＝374(元)
二、进项税额的计算
进项税额为纳税人购进货物或者接受应税劳务和应税服务支付或者负担的增值税额。它与销售方收取的销项税额相对应，销售方收取的销项税额，就是购买方支付的进项税额。
(一)准予抵扣的进项税额
增值税一般纳税人购进货物、接受应税劳务和应税服务所支付的进项税额，准予从销项税额中抵扣的包括两种情况。
1、以票抵扣
（1）从销售方或者提供方取得的增值税专用发票（含货物运输业增值税专用发票、税控机动车销售统一发票和中华人民共和国税收缴款凭证）上注明的增值税额。
（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。
（3）接受境外单位和个人提供的应税服务，从税务机关或境内代理人取得的税收缴款凭证上注明的增值税额
2、计算抵扣
除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，以下情况允许纳税人按一定扣除率计算抵扣进项税额。
（1）纳税人向农业生产者购进农产品，可以按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额。其中，农业产品的买价包括纳税人向农业生产者购进农产品在收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税。进项税额计算公式为：
进项税额＝买价×13%
（2）原增值税一般纳税人取得的2013年8月1日（含）以后开具的运输费用结算单据，不得作为增值税扣税凭证。
【例2-10】甲公司2014年3月从农业生产者手中购进免税农产品，收购凭证上注明是40000元；支付运费，取得运输企业增值税专用发票上注明运费3000元。计算进项税额和采购成本。
【解析】本题甲公司购入免税农产品，应计算抵扣进项税额，运费按运输企业增值税专用发票上注明的税额抵扣进项税额。
进项税额＝40000×13%＋3000×11%＝5530（元）
采购成本＝40000×87%＋3000＝37800（元）
（二）不得抵扣的进项税额
1、用于简易办法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、应税劳务或者应税服务。非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。
2、非正常损失的购进货物及相关的应税劳务和交通运输业服务。所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。
3、非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务和和交通运输业服务。
4、接受的旅客运输服务。
5、原增值税一般纳税人接受货物运输服务，取得2013年8月1日（含）以后的运输费用结算单据，不得作为增值税扣税凭证；取得2013年7月31日前的运输费用结算单据，在规定的认证抵扣期限内可以按7%扣除率计算进项税额抵扣。
6、购进货物或者接受应税劳务和应税服务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定。
（三）进项税额转出
购进货物由于改变生产经营用途或发生非正常损失的，不得抵扣进项税额。如果在购进时已抵扣了进项税额，需要在改变用途或发生非正常损失当期作进项税额转出处理。进项税额转出的方法包括三种：
1、原抵扣进项税额转出
【例2-11】甲公司因管理不善造成库存原材料损失600万元，计算进项税额转出金额。
【解析】本题为由于理不善造成的非正常损失，应作进项税额转出处理。
600×17%＝102（万元）
2、无法准确确定该项进项税额的，按当期实际成本（即买价＋运费＋保险费＋其他有关费用）计算应扣减的进项税额。
计算公式为：进项税额转出数额＝当期实际成本×税率
【例2-12】甲公司为增值税一般纳税人，2013年12月末盘库时发现因管理不善，上月已经抵扣进项税额的材料被盗，损失金额35万元（其中运输费5万元）。计算进项税额转出。
【解析】本题为由于理不善造成的非正常损失，应作进项税额转出处理。
（35-5）×17%+5×11%＝5.65（万元）
3、利用公式
一般纳税人兼营简易办法计税项目、免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期简易办法计税项目、免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计
（四）一般纳税人应纳税额的计算
一般纳税人在计算出销项税额和进项税额后就可以得出实际应纳税额，计算方法为：
当期应纳税额=（当期销项税额+当期进项税额转出+当期出口退税发生额）-（上期留抵税额+当期发生的允许抵扣的进项税额）
其中，上期留抵税额为本期的进项税额大于本期的销项税额形成的差额，这部分差额可以放到下期继续抵扣增值税销项税额。
【例2-12】甲公司本月外购货物，发生允许抵扣的进项税额共计200000元，本月外销货物取得销项税额合计为500000元，上月留抵税额30000元。计算本月应纳税额。
【解析】本题为一般纳税人应纳税额计算，当期应纳税额=当期销项税额 - 当期进项税额 - 上期留抵税额
500000 - 200000 - 3000 = 270000（元）
（五）小规模纳税人应纳税额的计算
小规模纳税人销售货物或提供应税劳务，实行按照不含税销售额和增值税征收率计算应纳增值税额的简易办法，不得抵扣进项税额。应纳税额的计算公式为：
应纳税额＝不含税的销售额×征收率
小规模纳税人销售货物或提供劳务和应税服务只能开具普通发票，能认真履行纳税义务的纳税人，经县（市）税务局批准，可由税务机关代开增值税专用发票。
【例2-13】甲公司为增值税小规模纳税人，2014年10月取得修理收入为50000元；处置使用过的机器设备一台，取得收入3000元。计算19月应缴纳增值税。
【解析】本题为小规模纳税人应纳税额计算，应纳税额＝不含税的销售额×征收率，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，依3%征收率，减按2%征收增值税。
应纳税额＝50000÷（1+3%）×3%+3000÷（1+3%）×2%＝1514.56（元）
（六）进口货物应纳税额的计算
进口产品计算增值税时要计算组成计税价格，再按规定的税率计算增值税额。其计算公式为：
应纳进口增值税＝组成计税价格×税率
组成计税价格＝关税完税价格×（1+关税税率）÷（1-消费税税率）＝关税完税价格＋关税＋消费税
【例2-14】某进出口公司2014年3月进口一批办公设备，完税价格为7万元，假设进口关税税率为15%。计算进口货物应纳增税税额。
【解析】本题计算进口货物应纳增税税额，需先计算组成计税价格。
组成计税价格＝ 7×（1+15%）＝8.05（万元）
应纳进口增值税＝8.05×17%＝1.37（万元）
第三节 增值税的会计核算
一、增值税会计科目的设置
（一）一般纳税人增值税会计科目的设置
一级科目 二级科目 三级科目 （专栏）
应交税费 应交增值税 进项税额 借方
已交税金 减免税款 出口抵减内销产品应纳税额 转出未交增值税 销项税额 贷方
出口退税 进项税额转出 转出多交增值税 （二）小规模纳税人增值税会计科目的设置
增值税小规模纳税人，只需设置“应交税费——应交增值税”明细科目，其借方发生额，反映已缴的增值税额，贷方发生额反映应缴增值税额；期末借方余额，反映多缴的增值税额；期末贷方余额，反映尚未缴纳的增值税额。
二、一般纳税人的会计核算
（一）销项税额的会计核算
企业销售货物或提供应税劳务和应税服务，按照实现的销售收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”、“应付利润”等科目；按照规定收取的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目；按实现的销售收入，贷记“产品销售收入”、“商品销售收入”、“其他业务收入”等科目。发生的销售退回或服务终止，作相反的会计分录。
1、直接收款销售方式
纳税人采取直接收款方式销售货物的，不论货物是否发出，纳税义务发生时间均为收到销售款或者索取销售款的凭据，并将提货单交给买方的当天。企业应根据销售结算凭证和银行存款进账单，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等账户，按照实现的销售收人，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等账户，按照规定收取的增值税额，贷记“应交税金—应交增值税（销项税额）”账户
【例2-15】承【例2-1】
【解析】借：应收账款 152100
贷：主营业务收入 130000
应交税费—应交增值税（销项税额） 22100
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