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学习任务5.2
企业所得税税额计算
企业所得税税额计算
应纳税所得额计算
1
应纳所得税额计算
2
纳税调整项目的计算
知识点
扣除类调整项目
1.视同销售成本
根据配比原则，每一笔被确认为视同销售的业务，在确认视同销售收入的同时，均应确认与之相配比的应税成本。视同销售成本应调减应纳税所得额
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
2.职工薪酬
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
扣除规定：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除
内容：基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出
其合理性：
企业制订了较为规范的员工工资薪金制度
工资薪金制度符合行业及地区水平
企业在一定时期所发放的工资薪金相对固定的，工资薪金的调整有序进行的
企业对实际发放的工资薪金，依法履行了代扣代缴个人所得税义务
有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的
A.工资薪金支出
A.工资薪金支出
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
应付未付工资企业所得税处理
在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除
劳务派遣用工支出企业所得税处理
按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出
直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出
季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员工资费用企业所得税处理
应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除
做中学5-15
如甲公司2019年计提工资总额1000万元，截止2019年12月31日，应付职工薪酬账户有贷方余额200万元，即该200万元为已计提未发放的工资
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
分
析
若200万元工资在2020年5月31日前实际发放，可以作为2019年度企业所得税前扣除。如果这200万元的工资，到2020年支付，一般应在“实际发放年度申报扣除”，即在2021年度汇算清缴2020年企业所得税时扣除
B.职工福利费支出
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
是指企业为职工提供的除职工工资、奖金、津贴、纳入工资总额管理的补贴、职工教育经费、社会保险费和补充养老保险费、补充医疗保险费和住房公积金以外的福利待遇支出
扣除规定：不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除，超过部分不得扣除
具体内容：
福利部门发生的费用
为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发生的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、职工困难补助、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等
其他福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
岗和转岗培训；类岗位适应性培训；岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训；专业技术人员继续教育；特种作业人员培训；企业组织的职工外送培训的经费支出；职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出；购置教学设备与设施；职工岗位自学成才奖励费用；职工教育培训管理费用；有关职工教育的其他开支
企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，不能属于职工教育培训经费
C.职工教育经费支出
C.职工教育经费支出
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
一般性企业发生的不超过工资薪金总额8%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除
集成电路设计企业和符合条件软件企业发生的职工培训费用全额税前扣除
认定的动漫企业的职工培训费用全额税前扣除
核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空勤训练费用，可以作为航空企业运输成本在税前扣除。
软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，可以全额在企业所得税前扣除。但企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按一般企业处理
D.工会经费支出
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除，超过部分不得扣除
做中学5-16
某居民企业2019年工资、薪金实际支出总额200万元；“三项经费”支出合计43万元，其中，福利费支出33万元，实际发生职工教育经费4万元，拨缴的工会经费6万元（已取得工会拨缴收据）。分析该企业在计算2019年应纳税所得额时，“三项经费”的税前调整扣除额分别是多少？
分析福利费扣除限额=200×14%=28（万元），福利费超支额=33－28=5（万元）职工教育经费扣除限额=200×8%=16（万元），职工教育经费未超支工会经费扣除限额=200×2%=4（万元），工会经费超支额=6－4=2（万元）在计算应纳税所得额时，应在会计利润基础作如下调整：工资薪金全额扣除不需调整福利费支出调增5万元职工教育经费支出不需调整工会经费支出调增2万元一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目报表填制提示：分别填制附表A105050《职工薪酬纳税调整明细表》和A105000《纳税调整项目明细表》
E.各类基本社会保障性缴款
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
企业依照国务院有关主管部门或省级人民政府规定范围和标准为职工向社保经办部门缴纳的基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费（简称五险），可据实税前扣除
对提而未缴的部分，不得扣除
企业支付给员工的合理的工伤事故赔偿款，可在税前扣除
F.住房公积金
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
企业依照国务院有关主管部门或省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的住房公积金允许税前扣除
对纳税人实际发生的住房公积金超过规定标准的部分，以及提而未缴的部分，不得扣除，应调增应纳税所得额
G.补充养老保险)、补充医疗保险
为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的，准予扣除；超过部分，不得扣除
为投资者或职工向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险，不得扣除
3.业务招待费支出
企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除
当年销售（营业）收入是指企业根据国家统一会计制度确认的当年主营业务收入、其他业务收入以及视同销售收入
做中学5-17
某企业2019年实际发生的与经营活动有关的业务招待费100万元，该企业当年营业收入总额为5000万元。计算该企业业务招待费税前扣除限额及应调整的应纳税所得额。
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
分
析
企业实际发生的业务招待费的60%=100×60%=60（万元）
当年营业收入的5‰=5000×5‰=25（万元）
业务招待费税前扣除限额=25（万元）
在计算应纳税所得额时，应在会计利润基础上调增应纳税所得额=100－25=75（万元）
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目报表填制提示:填制报表A105000第15行“（三）业务招待费支出”
4.广告费和业务宣传费支出
企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
筹建期间发生的广告费和业务宣传费计入开办费，据实扣除
广告费必须同时符合以下条件：广告通过工商部门批准的专门机构制作的；已实际支付费用，并已取得相应发票；通过一定的媒体传播
烟草企业的广告费不得扣除
做中学5-18
某企业2019年销售货物收入1500万元，出租房屋收入500万元，转让房屋收入300万元，接受捐赠收入100万元，政府补助收入50万元。当年实际发生广告费支出为52万元。2018年超标广告费90万元，则2019年税前准予扣除的广告费金额合计为多少？
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
分
析
广告费扣除限额=（1500＋500）×15%＝300（万元）
广告费实际发生额=（52＋90）＝142万（元），小于扣除限额300（万元）
2017年可以税前扣除广告费142万元
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目报表填制提示：填制报表A105060《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整明细表》
5.捐赠支出
A.公益性捐赠支出
公益性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级（含县级）以上人民政府及其部门，用于指定的公益事业的捐赠。
公益事业范围：救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动 ；教育、科学、文化、卫生、体育事业 ；环境保护、社会公共设施建设；促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业 ；捐赠住房作为廉租房等。
公益性捐赠支出扣除标准：不超过年度会计利润总额12%的部分，准予扣除；超过部分不得扣除。
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
B.直接捐赠，不得税前扣除
做中学5-19
某企业2019年按国家统一会计制度计算的利润总额为300万元。当年“营业外支出”账户列支的捐赠支出数据如下：直接捐助某失学儿童1万元；通过民政局对受灾地区捐赠40万元。该企业在计算应纳税所得额时允许扣除的捐赠支出金额
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
分
析
捐助失学儿童支出不属于公益捐赠，不得税前扣除，调增应纳税所得额1万元
通过民政局的捐赠属于公益性捐赠，税前扣除限额=300×12%=36（万元），超支公益性捐赠额=40－36=4（万元），调增应纳税所得额4万元
合计调增应纳税所得额=1+4=5（万元）
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目报表填制提示：填制报表A105070《捐赠支出纳税调整明细表》
6.利息支出
A.非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，准予扣除。
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
B.非金融企业向非金融企业（包括个人）借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的部分准予扣除，超过部分不得扣除
C.企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款而实际发生的利息支出，若其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例不超过规定比例（金融企业5：1，其他企业2：1）和税法有关规定计算的部分，准予扣除；超过部分，不得在发生当期和以后年度扣除
做中学5-20
甲公司当年接受的全部权益性投资200万元；2019年1月甲公司以10%年利率从乙公司借款600万元且是唯一的借款。假设乙公司为非金融企业，与甲公司具有关联关系；银行同期贷款利率8%。计算D公司可以扣除的利息支出
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
分
析
债权性投资权益性投资＝600万元：200万元＝3:1，3:1＞2:1
在600万元中只有400万元涉及的利息支出可以扣除，400万元×10%＝40万元＞400万元×8%（32万元)
该企业只有32万元利息可以扣除
6.利息支出
D.企业向内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下两个条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的部分，准予扣除：第一，企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的；第二，企业与个人之间签订了借款合同
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
E.企业为购置建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照企业所得税法的规定间接扣除，不得直接扣除
F. 投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，企业对外借款所发生的利息，相当于实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除
做
中
学
5-21
某居民企业2019年度“财务费用”账户资料显示如下两笔借款：①向银行借入生产用资金200万元，借款期限6个月，支付借款利息7万元；②为建造厂房，经批准自当年5月1日起向本企业职工筹集资金60万元，该厂房建设工程于10月1日达到预定可使用状态，10月31日办理竣工决算，借款期限8个月，共支付利息4.8万元。请对上述财务费用税前扣除进行纳税分析
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
分
析
非金融企业向金融企业借款的利息支出准予扣除，向银行借入生产用资金的7万元利息可在税前全额扣除，无需纳税调整。
企业在生产经营活动中发生的资本化的借款费用不得直接扣除
非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率（即7%）计算的部分准予扣除。集资建房利息支出税前扣除限额=60×7%×2÷12=0.7（万元）。
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目报表填报提示：填制报表A105000《纳税调整项目明细表》第18行“（六）利息支出”一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
11.
佣金与手续费支出
A.企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目
B.除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除
C.从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业（如证券、期货、保险代理等企业），其为取得该类收入而实际发生的营业成本（包括手续费及佣金支出），准予在企业所得税前据实扣除
D.电信企业在发展客户、拓展业务等过程中（如委托销售电话入网卡、电话充值卡等），需向经纪人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的相关手续费及佣金支出，不超过企业当年收入总额5%的部分，准予在企业所得税前据实扣除
一、应纳税所得额计算——扣除类调整项目

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