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第六章 企业所得税的会计核算
第一节 企业所得税的基本内容
第二节 应纳税额的计算
第三节 会计差异
第四节 企业所得税的会计处理
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
第六节 企业所得税汇算清缴的会计处理
第七节 企业所得税纳税申报表
第六章 企业所得税的会计核算
教学重点与难点
了解企业所得税的概念、特点及基本理论，理解会计收益与应税收益、永久性差异和暂时性差异的概念及区别，在理解和掌握我国企业所得税的税制要素的基础上，熟练掌握企业应纳所得税额的计算方法、会计核算方法，特别是纳税影响会计法和资产负债表债务法，并掌握企业所得税的纳税申报规定与程序。本章为纳税会计课程的又一重点和难点内容。
重点：企业应纳所得税额的计算；纳税影响会计法的会计处理。
难点：企业应纳税所得额的确认；纳税影响计算企业所得税递延法和债务法的会计处理；资产负债表债务法。
第一节 企业所得税的基本内容
第一节 企业所得税的基本内容
企业所得税是指对企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）的所得和其他所得征收的一种税。
企业所得税是国家财政的一大重要来源，与增值税一起构成我国的两大主体税种。
一、纳税义务人
（一）居民企业
　 居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
（二）非居民企业
依照外国法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
第一节 企业所得税的基本内容
二、税目税率
（一）小型微利企业和高新技术企业的认定标准
自2017年1月1日起至2019年12月31日，对年应纳税所得额低于50万元（包含50）之间的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。
高新技术企业是指在《国家重点支持的高新技术领域》内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展活动，在中国境内（不包括港澳台地区）注册1年以上的居民企业。
第一节 企业所得税的基本内容
二、税目税率
企业所得税的税目税率表
种类 税率 适用范围
基本税率 25% （1）居民企业
（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所的
优惠税率 20% 符合条件的小型微利企业
l5% 国家重点扶持的高新技术企业
预提所得税税率 20% 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得
第一节 企业所得税的基本内容
三、缴纳办法
（一）纳税期限
1．企业所得税分月或分季预缴。企业应当自月份或季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。
2．企业应当自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送：年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应纳应退税款。
（二）纳税地点
一般情况下向其所在地主管税务机关缴纳，特殊情况除外。
第一节 企业所得税的基本内容
四、税收优惠
（一）从事农、林、牧、渔业项目的所得
（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得
（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得
（四）符合条件的技术转让所得
第一节 企业所得税的基本内容
五、享受优惠政策实行备案管理
（一）事先备案管理
（二）事后备案管理
第一节 企业所得税的基本内容
六、扣缴义务人的义务
（1）对非居民企业的所得税，以支付人为扣缴义务人。
（2）对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。
第一节 企业所得税的基本内容
第二节 应纳税额的计算
第二节 应纳税额的计算
一、收入的确认
二、准予扣除的项目
三、具体扣除项目和标准
四、不得扣除的项目
五、居民企业应纳税额的计算
六、境外所得抵扣税额的计算
七、非居民企业应纳税所得额的计算
八、亏损弥补
一、收入的确认
（一）收入总额的确认
（二）不征税收入的确认
（三）免税收入的确认
第二节 应纳税额的计算
二、准予扣除的项目
企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。准予扣除的具体项目包括：
（1）成本
（2）费用
（3）税金
（4）损失
（5）其他支出
第二节 应纳税额的计算
三、具体扣除项目和标准
准予按照实际发生额或规定的标准扣除的项目：
（一）职工工资薪金
（二）职工福利费、工会经费和职工教育经费
（三）社会保险费（五险一金）
（四）利息费用 （五）借款费用（六）汇兑损失
（七）业务招待费（八）广告费和业务宣传费
（九）保险费（十）租赁费（十一）劳动保护费
（十二）捐赠支出（十三）金融企业的呆账准备
（十四）支付给企业关联方的费用（十五）非居民企业的境外总机构实际发生的部分费用
（十六）固定资产折旧费（十七）无形资产的摊销费
（十八）长期待摊费用（十九）存货发出的计价方法
第二节 应纳税额的计算
四、不得扣除的项目
1．向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项
2．企业所得税
3．税收滞纳金
4．罚金、罚款和被没收财物的损失
5．超过规定标准的捐赠支出
6．赞助支出
7. 广告费和业务宣传费
8．未经核定的准备金支出；
9．企业之间支付的管理费用；
10．企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费；
11．非银行企业内营业机构之间支付的利息；
12．与取得收入无关的其他支出；
13．企业对外投资期间的投资成本不允许税前扣除；
14．房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产折旧
不得在税前扣除。
第二节 应纳税额的计算
五、居民企业应纳税额的计算
应纳税额的计算公式为：
应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额
在实际工作中，应纳税所得额的计算一般有两种方法。
（一）直接计算法
应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－弥补亏损
应纳所得税额＝应纳税所得额×所得税税率
（二）间接计算法
应纳所得税额＝会计利润总额±纳税调整项目金额 ×所得税税率
第二节 应纳税额的计算
六、境外所得抵扣税额的计算
1.居民企业来源于中国境外的应税所得；
2.非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得；
3.居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在企业所得税法规定的抵免限额内抵免。
第二节 应纳税额的计算
七、非居民企业应纳税额的计算
1.股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得
应纳税所得额＝收入全额
2.转让财产所得
应纳税所得额＝收入全额－财产净值
3.其他所得
参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。
其中，财产净值是指财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。
第二节 应纳税额的计算
八、亏损弥补
亏损指按规定将每一纳税年度的收入总额减除免税收入、不征税收入和各项扣除后小于零的数额。
（一）亏损弥补的规定
（二）亏损弥补计算的注意事项
（三）弥补亏损的方式
第二节 应纳税额的计算
九、税前扣除的有效凭证
（一）常见的税前扣除有效凭证
（二）税前扣除及有效扣除凭证管理的特殊规定
（三）“瑕疵凭证”不得据以税前扣除
第二节 应纳税额的计算
第三节 会计差异
第三节 会计差异
一、永久性差异
二、暂时性差异
三、所得税会计处理方法
（一）应付税款法
（二）资产负债表债务法
一、永久性差异
（一）现行“范围不同”调增金额的项目
（二）现行“标准不同”调增差异金额的项目
（三）现行“口径不同”调增金额的项目
（四）现行“口径不同”调减金额的项目
第三节 会计差异
二、暂时性差异
暂时性差异是指由于会计准则与税法对收入和费用确认和计量的时间不同而产生的差异。其发生是由于有些收入和支出项目计入纳税所得的时间与计入税前会计利润的时间不一致。
暂时性差异发生于某一时期，但在以后的一期或若干期内转回。这种差异主要是由于某些收入、费用项目虽然在计算税前会计利润和应纳税所得的口径一致，但由于两者确认的时间不同而产生的。其差异主要有四种类型 ：
第三节 会计差异
二、暂时性差异
（1）某项收入，会计准则规定在本期确认，而税法中却不确认，将其确认为以后某期 的收益，如权益法按被投资单位实现的净利润中自己享有的份额确认的投资收益（未来应纳税）。
（2）某项费用，会计准则规定确认为当期费用，但税法却不允许当期扣除，而是留待以后扣除，如计提的子资产减值准备和保修费用等（未来可抵扣）。
（3）某项收入，会计准则规定应于以后期间确认，但税法规定计入当期应税所得，如包装物押金收入等（未来可抵扣）。
（4）某项费用，会计准则规定应于以后期间确认，但税法允许当期扣除（未来应纳税）。
第三节 会计差异
三、所得税会计处理方法
所得税会计处理方法，原《企业会计制度》规定：选择采用应付税款法或者纳税影响会计法进行所得税核算。而《企业会计准则》规定采用资产负债表债务法。
实际工作中，许多企业都采用了应付税款法。纳税影响会计法只是在前几年的会计类考试中作为考试内容。在2006年我国颁布《企业会计准则》以来，会计类的教材和考试都采用了会计准则的体系，所以，本书主要介绍应付税款法和资产负债表债务法，而纳税影响会计法不再加以介绍。
第三节 会计差异
（一）应付税款法
应付税款法是指将本期的账面会计利润与纳税所得之间的差异，直接计入当期损益，而不递延到以后各期的方法。
1.特点
本期所得税费用是按照本期应纳税所得额与适用的所得税税率计算的应纳所得税，即本期所得税费用等于应纳所得税。
采用应付税款法计算应纳税所得额时，企业的账面会计利润与应纳税所得额之间存在的差异（包括永久性差异和暂时性差异），要按照税法的规定进行计算并剔除。
第三节 会计差异
2.计算步骤
1.确定会计利润，即按企业的会计制度计算出本期会计利润；
2.根据税法的规定，确定出各类需调整项目的差异额，包括永久性差异和暂时性差异；
3.按照会计利润加、减纳税调整额，计算出本期的应纳税所得额；
4.按照应纳税所得额乘以适用所得税税率，计算出本期应纳所得税额；
5.按计算出的应纳税额进行会计处理。?
第三节 会计差异
（二）资产负债表债务法
1.资产负债表债务法的特点
资产负债表债务法，是指从资产负债表出发，比较资产负债表上列示的资产、负债，对照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别按应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。资产负债表债务法从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时性差异产生的原因以及对期末资产负债的影响。
第三节 会计差异
2. 资产负债表债务法下的暂时性差异
资产负债表债务法下的暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。
3. 运用资产负债表债务法的注意事项
4. 资产负债表债务法的计算
第三节 会计差异
第四节 企业所得税的会计处理
第四节 企业所得税的会计处理
一、会计科目的设置
（一）应付税款法的会计科目设置
在应付税款法下，设置“所得税费用”和“应交税费——应交所得税”账户进行核算。
“所得税费用”科目，用来核算企业按规定从本期损益中扣除的所得税。其借方发生额，反映企业计入本期损益的所得税税额；其贷方发生额，反映转入“本年利润”科目的所得税税额。期末结转本年利润后该科目无余额。
（二）资产负债表债务法的会计账户设置
在资产负债表债务法下，设置“所得税费用”、“递延所得税资产”、“递延所得税负债”、“应交税费——应交所得税”科目进行核算。
1.“所得税费用”科目
核算企业根据所得税准则确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用，按照“当期所得税费用”、“递延所得税费用”进行明细核算，其借方登记计算出的所得税费用，其贷方登记期末转入“本年利润”的所得税费用，结转后该科目无余额。
第四节 企业所得税的会计处理
2.“递延所得税资产”科目
用来核算企业根据所得税准则确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税资产。根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产，也在本科目核算，按照可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算 。
3．“应交税费——应交所得税”科目
用来核算企业应交未交的所得税税款。其借方登记预缴数或补缴数，其贷方登记应纳数。该科目期末贷方余额表示欠数税，借方余额表示多缴数。
第四节 企业所得税的会计处理
二、应付税款法
应付税款法将所得税视同收益分配，根据税法计算出来的所得税列示在利润表上，作为利润总额的抵减项目，同时也作为应交所得税。因此，在确认所得税费用和应交所得税时，应等额借记和贷记这两个账户。
应付税款法的优点是：简便，不必确认递延所得税；其缺点是：违背了权责发生制原则。
第四节 企业所得税的会计处理
三、资产负债表债务法的核算
在资产负债表债务法下，资产负债表项目直接确认，利润表项目间接确认。即首先计算出期末递延所得税，然后倒挤出本期所得税费用。资产负债表债务法核算所得税的关键是掌握递延所得税资产或递延所得税负债是如何计算的。
第四节 企业所得税的会计处理
三、资产负债表债务法的核算
会计处理为：
借：所得税费用
递延所得税资产
贷：应交税费——应交所得税
递延所得税负债
第四节 企业所得税的会计处理
第四节 企业所得税的会计处理
四、减免所得税及其会计处理
（一）纳税人申请减免税，应提供书面资料
纳税人申请减免税，应在年度终了后连个月内向主管税务机关提交书面资料。主要包括：
（1）减免税申请报告，包括减免税依据、范围、年限、金额、企业的基本情况等。
（2）财务会计报表。
（3）工商营业执照和税务登记证的复印件。
（4）根据不同减免税项目，税务机关要求提供的其他资料。
第四节 企业所得税的会计处理
（二）减免所得税的会计处理
1. 先计后免的会计处理。
（1）计提所得税时：
借：所得税费用
贷：应交税费——应交所得税
（2）减免所得税时：
借：应交税费——应交所得税
贷：营业外收入
第四节 企业所得税的会计处理
（二）减免所得税的会计处理
2. 先交后退的会计处理。
（1）上交所得税时：
借：应交税费——应交所得税
贷：银行存款
（2）收到退税款时：
借：银行存款
贷：营业外收入
3. 法定直接减免，不作会计处理。
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
一、企业所得税汇算清缴的基本内容
二、纳税人汇算清缴需报送的资料
三、汇算清缴申报方式
四、查账征收企业所得税的纳税人汇算清缴资料报送的资料
五、核定应税所得率征收企业所得税的纳税人汇算清缴资料报送的资料
六、企业所得税优惠事项备案表
一、企业所得税汇算清缴的基本内容
企业所得税汇算清缴，是指纳税人在纳税年度终了后5个月内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴所得税的数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写“年度企业所得税纳税申报表”，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
（一）汇算清缴的范围
（1）所有居民企业；
（2）纳税年度内从事生产、经营（包括试生产、试经营），或在纳税年度中间终止经营活动的纳税人
（二）汇算清缴的期限
自2009年1月1日起执行，纳税人自纳税年度终了之日起5个月内，进行汇算清缴。纳税人在年度中间发生解散、破产、撤销等终止生产经营情形或其他情形依法终止纳税义务的，应在实际经营终止之日起60日内进行汇算清缴。
（三）跨地区经营汇总缴纳企业所得税
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
二、纳税人汇算清缴需报送的资料
纳税人（包括汇总、合并纳税企业及成员企业）办理企业所得税年度纳税申报时，应如实填写和报送下列资料：
1．企业所得税年度纳税申报表及其附表；
2．企业会计报表（资产负债表、利润表、现金流量表及相关附表）、会计报表附注和财务情况说明书；
3．备案事项的相关资料。
4.总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴税情况；
5.委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告；
6.对于存在涉及关联方业务往来的，同时报送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》。
7．主管税务机关要求报送的其他资料。
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
三、汇算清缴申报方式
（1）网上申报。已在主管税务机关办妥开通网上申报手续的纳税人，进入各省国税局或者地税局网上办税大厅进行申报。
（2）前台申报。纳税人携带电子申报数据和纸质申报资料直接到主管税务机关的办税服务厅办理纳税申报。
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
四、查账征收企业所得税的纳税人汇算清缴资料报送的资料
（一）独立经营纳税人及跨地区经营总机构汇算清缴资料报送的资料
（1）《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》及相关附列资料；
（2）《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》；
（3）年度财务报表；
（4）税收优惠备案事项相关资料；
（5）有发生资产损失税前扣除事项的纳税人，应报送规定格式的资产损失税前扣除相关资料；
（6）载有申报数据的软盘（或U盘）（申报后返还给企业，采用网上申报方式的纳税人不需报送）；
（7）委托代理机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告；
（8）主管税务机关要求报送的其他有关资料。
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
（二）跨地区经营分支机构汇算清缴资料报送的资料
（1）《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》；
（2）经总机构所在地主管税务机关受理的《中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表》；
（3）分支机构的年度财务报表（或年度财务状况和营业收支情况）；
（4）分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明。
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
五、核定应税所得率征收企业所得税的纳税人汇算清缴资料报送的资料
（1）《中户人民共和国企业所得税月（季）和年度纳税申报表（B类）》；
（2）财务会计报告；
（3）主管税务机关要求报送的其他资料。
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
六、企业所得税优惠事项备案表
企业应当自行判断其是否符合税收优惠政策规定的条件。凡是享受企业所得税优惠的，应当按照规定向税务机关履行备案手续，妥善保管留存备查资料。进行企业所得税优惠事项备案时填写《企业所得税优惠事项备案表》。
第五节 企业所得税的汇算清缴程序
第六节 企业所得税汇算清缴的会计处理
第六节 企业所得税汇算清缴的会计处理
一、汇算清缴的计算
应纳税所得额
＝收入总额－不征税收入－免税收入－扣除额－允许弥补的以前年度亏损
汇算清缴应纳税额
＝应纳税所得额×适用税率－减免税收入－允许抵免的税额
二、年终汇算清缴的会计处理
企业所得税汇算清缴一般涉及两方面调整：
一是会计调整，一是纳税调整。会计调整只是针对违反会计制度规定所做账务处理的调整，纳税调整则是针对会计与税法差异的调整。
前者必须进行账内调整，通过调整使之符合会计规定；后者只是在账外调整，即只在纳税申报表内调整，通过调整使之符合税法规定。由于应纳税所得额的计算应该建立在会计利润总额基础之上，所以账务调整的结果也必然在纳税申报表中得以体现。
第六节 企业所得税汇算清缴的会计处理
企业不仅要根据调整后的数额正确填列《企业所得税年度纳税申报表》及其相关附表，而且要根据账务调整数字调整报告年度会计报表相关项目的数字和本年度会计报表相关项目的年初数。
（一）平时使用应付税款法进行的纳税调整
（二）年终汇算清缴的纳税调整
第六节 企业所得税汇算清缴的会计处理

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