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项目三 综合费用的归集与分配
综合费用
辅助生产费用
制造费用
废品损失
知识目标
1、掌握各项综合费用的含义、内容及分
配核算原理
2、明确有关费用分配方法的特点和适用范
围
技能目标
1、能够熟练运用各种费用分配方法分配相关
费用
2、能够正确编制各种费用分配表
3、能够根据各种费用分配表进行正确的账
务处理
任务一 辅助生产费用的归集与分配
导入案例
向阳工厂有供水和供电两个辅助生产车间，2008年5月各车间发生费用为：供水车间 6 820元，供电车间4 800元。辅助生产车间为基本生产车间和行政管理等部门提供的劳务数量见表3-1。
你能将辅助生产发生的费用按各产品、部门耗用的劳务量进行分配吗？若采用直接分配法或交互分配法分配辅助生产费用，请编制辅助生产费用分配表。
一、任务描述
在各项要素费用分配后，形成了各种综合性的费用。而辅助生成费用又是综合性费用中首先要进行核算的费用。只有在辅助生产产品或劳务成本确定以后，才能计算企业基本生产车间的产品成本。因此，做好辅助生产费用的归集和分配，对于节约费用、降低成本和正确计算产品成本具有重要意义。
辅助生产费用归集分配的任务：
1、登记辅助生产成本明细账，
归集各辅助生产部门发的辅助生产费用。
2、采用适当的方法，分配辅助
生产费用，编制辅助生产费用分配表。
3、根据辅助生产费用分配表进行账
务处理
三、任务实施
（一）理论知识认知
1、辅助生产与辅助生产费用
辅助生产是指为企业基本生产服务而进行的产品生产和劳务供应。有的是生产一种产品或提供一种劳务，如供电或供水或供气或运输等；有的则生产多种产品或提供多种劳务，如从事工具、模具、修理用备件的制造以及机器设备的修理等。
辅助生产的主要目的是为基本生产等部门服务，因此，对于耗用这些产品或劳务的基本生产等部门来说，辅助生产产品或劳务的成本又是一种费用，即辅助生产费用或劳务对外销售一部分的经济行为。
辅助生产一般属于非商品生产，由于生产管理的需要，辅助生产之间经常发生相互提供产品或劳务，或者将辅助生产提供的产品
2、辅助生产费用的归集程序
在只生产一种产品或提供单一劳务的辅助生产部门，发生时可直接计入该产品或劳务的有关成本项目，成本归集的程序比较简单。
但在提供多品种产品或劳务的辅助生产部门，其发生的费用需由两个或两个以上的产品或劳务负担，需将共同费用在不同的受益对象之间进行分配，这种情况下的成本归集程序相对比较复杂。
比如某企业有供水、供电两个辅助生产车间，供电车间要耗用水，供水车间要耗用电，其归集程序可用
图3-1表示。
图表3-1
（二）实践技能操作
1、“辅助生产成本”明细账的登记
为归集所发生的辅助生产费用，应设置
“辅助生产成本”总账账户，并按辅助生产车间及其生产的产品、劳务种类进行明细核算。
其明细账的设置与“基本生产成本”明细账相似，一般分车间，按产品、劳务设置，明细账内再按规定的成本项目或费用项目设置。
现根据项目二科苑机械厂要素费用的分配金额，登记“辅助生产成本”明细账（不单独设置“制造费用”账户），见表3-2、表3-3。
图表3-2
图表3-3
2、辅助生产费用分配的核算
辅助生产费用分配是指将辅助生产成本各明细账中所归集的费用，采用一定的方法计算出产品或劳务的总成本和单位成本，并按受益对象耗用的具体数额计入基本生产成本、制造费用或有关费用项目的过程。
辅助产费用分配方法
直接分配法
交互分配法
计划成本分配法
代数分配法
顺序分配法
（1）直接分配法
直接分配法是指不考虑各辅助生产车间之间相互提供产品或劳务的情下，将辅助生产车间发生的费用，直接分配给辅助生产以外的各受益单位。
其特点是：
辅助生产部门之间相互提供产品或劳务的成本忽略不计，各辅助生产车间互不分配费用。其计算公式为：
某辅助生产费用分配率
＝
该辅助生产车间待
分配的辅助生产费用
该辅助生产部门提供给辅助
生产部门以外受益对象的劳务总量
某辅助生产费用分配率
该受益对象耗
用的劳务数量
×
某受益对象应负担的费用
＝
【案例3-1】科苑机械厂供电车间、机修车间本月发生的费用分别为14 185.1元、18 424.6元,辅助生产为各部门提供的劳务量见表3-4。
根据上述资料，采用直接分配法分配辅助生产费用，编制辅助生产费用分配表，见表3-5。
表中：
供电车间费用分配率
＝14 185.10÷（25 000-4 000）
＝0.6755
机修车间费用分配率
＝18 424.60÷（3 700-500）
＝5.7577
根据表3-5编制会计分录：
借：基本生产成本——甲产品 4 053
——乙产品 6 417.25
制造费用——基本生产车间 15237.03
管理费用 5345.58
销售费用 1556.84
贷：辅助生产成本——供电车间 14185.10
——机修车间 18 424.60
采用直接分配法，由于将各辅助生产 车间只对其以外的受益部门分配费用，计算工作简便。但各辅助生产部门包括的费用不全，如【案例3-1】供电车间的费用不包括所耗用的修理费，机修车间的费用中不包括耗用的电费，因而结果不够客观正确，它适用于辅助生产内部不互相提供劳务或相互提供劳务不多的情况。
（2）交互分配法
交互分配法是对各辅助生产车间的辅
助生产费用进行两次分配。
●第一次分配，称为交互分配或对内分配
根据各辅助生产部门交互分配前的分配率和相互提供的劳务数量在各辅助生产部门之间进行交互分配。
●第二次分配，称为对外分配
是将各辅助生产部门交互分配后的实际费用（即交互分配前的费用加上交互分配转入的费用减去交互分配转出的费用），即对外分配费用，再按交互分配后的分配率和提供的劳务量，向辅助生产部门以外的各受益单位进行分配。
其计算公式为：
①交互分配
● 交互分配率
＝
●某辅助生产车间应负担其他辅助生产费用
＝该辅助生产车间受益的劳务量×交互分配率
辅助生产车间交互分配前的费用
该辅助生产车间提供的劳务供应总量
②对外分配
●某辅助生产车间对外分配率
＝
● 该辅助生产车间对外分配的费用
＝该辅助生产分配前的费用＋交互分配转入的费用－交互分配转出的费用
●某受益单位应负担的辅助生产费用
＝该受益单位耗用的劳务量×对外分配率
该辅助生产车间对外分配的费用
对外提供的劳务总量
【案例3-2】以【案例3-1】科苑机
械厂 的资料，按交互分配法编制
辅助生产费用分配表，见表3-6。
表3-6中对外分配的待分配费用的算式为：
①交互分配前的分配率：
供电车间＝14158.10÷25000
＝0.5674
机修车间＝18424.60÷37000
＝4.9796
供电车间向机修车间提供的电费
＝4 000×0.5674＝2 269.6（元）
机修车间供向电车间提供的修理费
＝500×4.9796＝2 489.8（元）
②交互分配后的待分配费用：
供电车间待分配费用＝14 185.1＋2 489.8
－2 269.6＝14 405.3（元）
机修车间待分配费用＝18 424.6＋2 269.6
－2 489.8＝18 204.4（元）
③交互分配后的费用分配率：
供电车间＝14405.30÷21000＝0.6860
机修车间＝18204.20÷3200＝5.6889
根据表3-6编制会计分录：
交互分配：
借：辅助生产成本——供电车间 2 489.8
——机修车间 2 269.6
贷：辅助生产成本——机修车间 2 489.8
——供电车间 2 269.6
对外分配：
借：基本生产成本——甲产品 4 116
——乙产品 6 517
制造费用——基本生产车间 15 093.96
管理费用 5 333.36
销售费用 1 549.38
贷：辅助生产成本——供电车间 14 405.3
——机修车间 18 204.4
采用交互分配法，由于辅助生产部门内部行了交互分配，因而提高了分配结果的准确性。但要进行交互和对外两次分配，要计算两个分配率，因而增加了计算工作量。这种方法一般适用各辅助生产部门之间相互劳提供务较多的企业。
（3）代数分配法
代数分配法是运用代数中多元一次联立方程的原理，求出辅助生产单位产品和劳务的实际单位成本以后，再按各个受益对象耗用产品或劳务的数量分配辅助生产费用的一种方法。在建立多元一次联立方程组时，每一组方程按下列公式建立：
各受益对象应负担的辅助生产费用
＝该受益对象耗用量×单位成本
某辅助生产车间提供劳务数量
该劳务的单位成 本
×
＝
该辅助生产车间直接发生的费 用
+
该辅助生产车间耗用其他辅助生产车间劳务数量
×
其他辅助生产车间劳务的单位 成 本
【案例3-3】以【案例3-1】科苑机械厂的资料 为例，假设供电车间每度电的单位成本为X,机修车间每个工时的单位成本为Y，设立方程为：
25000X＝14 185.1＋500Y
3700Y＝18 424.6＋4000X
求解得：X≈0.681736685
Y≈5.716634254
根据计算结果编制辅助生产费用分配表，见表3-7。
根据表3-7编制会计分录：
借：辅助生产成本——供电车间 2 858.32
——机修车间 2 726.95
基本生产成本——甲产品 4 090.42
——乙产品 6 476.50
制造费用——基本生产车间 15 151.57
管理费用 5 338.84
销售费用 1 552.37
贷：辅助生产成本——供电车间 17 043.42
——机修车间 21 151.55
采用代数分配法分配辅助生产
费用，其优点是分配结果准确，
这是其他分配方法所不能达到的。
但如果辅助生产部门较多，未知数
较多，建立的方程组方程就多，
计算工作就比较复杂。因而，这种
方法一般适用辅助生产车间较少，
或在实际工作中已经实行电算化的
企业。
（4）计划成本分配法
计划成本分配法是根据辅助生产提供劳务的计划单位成本和各受益单位的受益量分配辅助生产费用的一种方法。其内容也是进行两次分配，即：先是按劳务的计划单位成本分配辅助生产部门为各受益单位(包括其他辅助生产部门)提供的费用，然后再将辅助生产部门实际发生的费用(包括交互分配转入的费用在内)与按计划成本分配出去的费用的差额即成本差异，分配给辅助生产以外的受益单位。为简化计算分配工作，也可将辅助生产成本差异全部计入“管理费用”科目。
其计算公式为：
某受益对象应负担
的辅助生产费用
该受益对象实际耗 用的劳务数量
计划单位成本
=
×
某项辅助生产费用差异额
该辅助生产车间直接发 生 的 费用
按计划成
本分配转
入的费用
该辅助生产车 间按计划成本 分配的数额
＝
＋
－
实际成本
计划成本
－
【案例3-4】以【案例3-1】科苑机械厂的资料为例，假设每度电的计划成本为0.5元，机修车间每小时的计划成本6.5元，编制辅助生产费用分配表，见表3-8。
供电车间实际成本＝14 185.1＋3 250＝17 435.1（元）
机修车间实际成本＝18 424.6＋2 000＝20 424.6（元）
根据表3-8编制会计分录：
按计划成本分配：
借：辅助生产成本——供电车间 3 250
——机修车间 2 000
基本生产成本——甲产品 3 000
——乙产品 4 750
制造费用——基本生产车间 16 650
管理费用 5 300
销售费用 1 600
贷：辅助生产成本——供电车间 12 500
——机修车间 24 050
为简化计算，将辅助生产成本差异计入“管理费用”账户。
借：管理费用 1 309.7
贷：辅助生产成本——供电车间 4 935.1
——机修车间 3 625.4
采用计划成本分配法，各辅助生产费用分
配一次，而且计划成本是事先制定的，不需
要计算费用分配率，从而简化了计算工作。
通过差异的计算，还能反映和考核辅助生
产成本计划的执行情况。由于差异在实际
中可全部计入管理费用，各受益单位所负
担的劳务费用都不包括辅助生产成本差异
因素，因而还便于分析和考核各受益单
位的成本，有利于分清企业内部各单位的
经济责任。采用这种分配方法要求制定的
计划单位成本必须比较准确，否则，
将影响分配结果的合理性。
这种方法适用于定额资料完整、定额比较准确的单位
任务二 制造费用的归集与分配
导入案例
甲服装加工企业某基本生产车间同时生产运动服和休闲服两种产品，11月份该生产车间发生车间管理人员工资薪酬10 000元，折旧费用3 000元，水电费1 000元, 办公费1 500元，共计15 500元，本月生产运动服耗用生产工时3 000小时，生产休闲服耗用生产工时3 250小时。请问，基本生产车间发生的上述费用能否直接计入运动服和休闲服的成本，如不能直接计入，该如何处理？
一、任务描述
企业在产品生产过程中，除了直接耗用各种材料、人工等费用外，还会发生与产品制造有关的其他各种费用，如生产管理部门的人员工资、生产部门的房屋和设备折旧费、修理费等。这些费用由于因生产产品而引起，是为了产品生产的顺利进行而发生的，所以，也是产品成本的重要内容。
随着科学技术的不断进步，生产自动化程度的不断提高，制造费用在产品成本中的比重也在不断加大，这也就决定了制造费用核算的重要性。制造费用的归集与分配，对正确计算产品生产过程中发生的间接生产费用，正确的考核费用水平将起到重要作用。
制造费用核算的任务：
1、根据各种付款凭证以及各种费用分配表，登记“制造费用明细账”，归集制造费用
2、选择适当的分配标准，按照特定的适用条件，采用适当的分配方法，将归集的制造费用在各种产品之间进行分配
3、编制“制造费用分配表”，并据以账务处理
二、任务分析
企业应按不同的车间、部门设置制造费用明细账，根据各种费用分配表和相关付款凭证进行登记，归集各车间、部门发生的制造费用。制造费用属于间接生产费用，需要采用一定的方法，将归集的制造费用在各车间、各产品之间进行正确的分配。分配标准的选择和分配方法的应用，是正确分配制造费用的关键所在。
三、任务实施
（一）理论知识的认知
1、制造费用核算的内容
制造费用是指为生产产品（或提供劳务）而发生的、应计入产品成本，但没有专设成本项目的各项生产费用。
制造费用包括的内容很多，也比较复杂，其中大部分是间接用于产品生产，如机物料消耗、生产车间用房屋折旧费、修理费、保险费、租赁费、劳动保护费以及季节性停工和修理期间的停工损失等；
也有直接用于产品生产，但管理上不要求或核算上不便单独核算的费用，如生产用机器设备的折旧费、生产用低值易耗品摊销、设计图纸费和试验检验费等；
有的是生产部门用于组织和管理生产而发生的费用，如车间管理人员的工资及社会保险费、生产部门管理用房屋折旧费、保险费、工具摊销、车间照明费、差旅费、办公费等。
2、制造费用的归集与分配
通过制造费用的归集，企业基本生产车间在某一会计期间发生的制造费用都集中在制造费用明细账中。在会计期末，为正确计算产品的生产成本，还要将其合理地分配到有关产品的成本中去。
●在基本生产部门只生产一种产品的情况下，归集的制造费用应直接计入该种产品的成本.
●在基本生产部门生产多种产品的情况下，归集的制造费用应采用适当的方法分配计入各种产品的成本。
●企业在费用分配时应遵循相关性原则、成本—效益原则和相对稳定性原则。
（二）实践技能操作
1、制造费用的归集
企业在发生各项制造费用时，应根据各种费用分配表（如材料费用分配表、工资费用分配表、折旧费用分配表等）以及各种付款凭证，登记“制造费用明细”账，归集发生的制造费用。现根据科苑机械厂的相关资料登记“制造费用明细账”，见表3-11。
表3-11
2、制造费用分配的核算
生产工时比例分配法
生产工人工资比例分配法
机器工时比例分配法
年度计划分配率分配法
制造费用分配方法
（1）生产工时比例分配法
生产工时比例分配法是指按照各种产品所用生产工人实际工时的比例分配制造费用的一种方法。其计算公式如下：
●某车间制造费用分配率
＝该车间制造费用总额／各种产品生产工时之和
● 某种产品应分配的制造费用
＝该种产品的生产工时×该车间制造费用分配率
【案例3-6】科苑机械厂所生产的甲、乙产品按实际生产工时比例分配制造费用，则据表2-18和 表3-11所列的生产工时和制造费用资料分配制造费用。
制造费用分配率
＝ 44195.13/（4 000+6 000）
＝4.419513
甲产品应分配的制造费用
＝4 000×4.419513＝17 678.05（元）
乙产品应分配的制造费用
＝6 000×4.419513＝26 517.08（元）
在实际工作中，制造费用分配一般是通过编制制造费用分配表进行的，见表3-12。
根据表3-12，编制分配制造费用的
会计分录如下：
借：基本生产成本——甲产品 17 678.05
——乙产品 26 517.08
贷：制造费用 44 195.13
如果产品的工时定额比较准确，制造费用也可按定额工时比例分配。
（2）生产工人工资比例分配法
生产工人工资比例分配法是指按照计入各种产品成本的生产工人实际工资的比例分配制造费用的一种方法。计算公式：
●某车间制造费用分配率
＝该车间制造费用总额／各种产品生产工人工资之和
●某种产品应分配的制造费用
＝该种产品生产工人工资×该车间制造费用分配率
【案例3-7】根据表2-18可知，科苑机械厂生产甲产品工人工资为16 800元，生产乙产品工人工资为25 200元，试计算甲、乙两产品应分配的制造费用。
●制造费用分配率
＝44195.13/（16800+25200）
＝1.052265
●甲产品应分配的制造费用
＝16 800×1.052265＝17 678.05（元）
●乙产品应分配的制造费用
＝25 200×1.052265＝26 517.08（元）
生产工时比例法和生产工人工资比例法方法适应于机械化程度不是很高，况且相差不多的企业
（3）机器工时比例分配法
机器工时比例分配法是指按照各种产品所用机器设备运转时间的比例分配制造费用的一种方法。计算公式如下：
●某车间制造费用分配率
＝该车间制造费用总额／该车间机器工时之和
● 某种产品应分配的制造费用
＝该产品机器工时×该车间制造费用分配率
【案例3-8】假如胜利工厂生产甲乙两种产品，基本生产车间归集的制造费用为
24 000元，已知生产甲产品实际机器工时
9 000小时，生产乙产品实际机器工时
7 000小时，试计算甲、乙两种产品应分配的制造费用。
制造费用分配率
＝ 24000/（9000+7000）
＝1.5
甲产品应分配的制造费用
＝9 000×1.5＝13 500（元）
乙产品应分配的制造费用
＝7 000×1.5＝10 500（元）
机器工时比例分配法适应于机械化程度较高的企业
（4）年度计划分配率分配法
年度计划分配率分配法是按年度开始前确定的全年使用的计划分配率分配制造费用的一种方法。假定以定额工时为分配标准，其计算公式为：
制造费用年度计划分配率
＝
某月某种产品应分配的制造费用
＝该月该种产品实际产量的定额工时数×年度计划分配率
年度制造费用计划总额
年度各种产品计划产量的定额工时之和
采用这种方法，不管各月实
际发生的制造费用是多少，
每月各种产品中的制造费用
都按计划分配率分配。但年
度内如果发现全年的制造费
用实际数与计划数可能发生
较大差额时，应及时调整计
划分配率。
【案例3-9】向阳配件厂二车间全年制造费用计划为54 000元；全年各种产品的计划产量为：A零件2 400件， B零件1 500件；单件产品的工时定额为：A零件5小时，B零件4小时。5月份的实际产量为：A零件190件，B零件130件，发生制造费用4 520元。
①计算年度计划分配率
A零件年度计划产量的定额工时
=2 400×5＝12 000（小时）
B零件年度计划产量的定额工时
=1 500×4＝6 000（小时）
制造费用年度计划分配率
=5 4000÷(12 000+6 000)＝3
②分配转出该月制造费用
A零件该月实际产量的定额工时
＝190×5＝950（小时）
B零件该月实际产量的定额工时
＝130×4＝520（小时）
该月A零件应分配制造费用
＝950×3＝2 850（元）
该月B零件应分配制造费用
＝520×3＝1 560（元）
该月分配转出的制造费用
＝2 850＋1 560＝4 410（元）
③根据计算结果编制会计分录：
借：基本生产成本——A零件 2 850
——B零件 1 560
贷：制造费用——二车间 4 410
5月份二车间实际发生的制造费用为4 520元，其差异额为110元
（4 520 －4 410），5月份“制造费用”出现借方余额110元。这110元的借方余额平时不分配。在这种分配方法下，年度中“制造费用”总账及其明细账，不仅可能有余额，而且可能出现借方余额或贷方余额，年底时，如果“制造费用”账户仍有余额，即为全年制造费用的实际发生额与计划分配额的差异。
④对差异的处理
按计划分配率分配的制造费用数额与制造费
用实际数额一般存在着差异，处理的方法是，年
末将其差异额按已分配的比例进行一次再分配，
调整计入12月份的各种产品成本中去。如果实际
发生额大于计划分配额，用蓝字补记，借记“基本
生产成本”账户，贷记“制造费用”账户，如果实际
发生额小于计划分配额，则用红字冲销，即红字
借记“基本生产成本”账户，红字贷记“制造费用”
账户，调整后“制造费用”账户余额为零。其计算
公式为 :
●差异分配率
＝差异额／按年度计划分配率分配的制造费用
●某种产品应分配的差异额
＝该种产品按计划分配率分配的制造费用×差异分配率
假设向阳配件厂二车间A、B零件年底按年度计划分配率分配的制造费用分别为23 600元、31 400元，年末该车间“制造费用”账户为贷方余额3 839元。
其差异分配率＝(-3839)÷(23600+31400)
＝－0.0698
A零件应分配的差异
＝23 600×（－0.0698）
＝－1 647.28（元）
B零件应分配的差异
＝31 400×（－0.0698）
＝－2 191.72（元）
根据计算结果编制会计分录：
借：基本生产成本——A零件 1 647.28
——B零件 2 191.72
贷：制造费用 3 839
假如向阳配件厂二车间5月初“制造费用”账户贷方账户余额为500元， 上述制造费用分配过程的账务处理程序如图3-2所示。
图3-2 制造费用账务处理程序
特别说明：
① 5月份按计划成本结转制造费用
② 年末调整实际成本与计划成本的差异
③ 全年实际成本5 1 161＝（23 600＋31 400）－3 839
这种方法的核算工作比较简便，特别适用于季节性生产企业，因为生产淡季与旺季产量悬殊很大，如果按实际费用分配，各月单位产品中的制造费用将随之变化很大，不便于成本分析工作的进行。采用这种方法必须有较高的计划工作水平，否则，年度制造费用的计划数脱离实际太大，会影响成本计算的正确性。
对于上述几种方法，企业要根据自身实际情况合理地加以选用，而且在条件没有变化的情况下，不能随便改变分配方法。
任务三 损失性费用的归集与
分配
导入案例
亚威公司质检员对铸造车间的产品进行质量检测，发现100件铸件硬度不够、10件铸件出现裂纹，上报技术部门鉴定后，结论是100件铸件硬度不够已无法进行修复予以报废；另有10件铸件出现砂眼和气孔，需要返工补焊。请问，无法修复的铸件和可修复的铸件所发生的损失如何界定、对发生的损失怎样核算？
一、任务描述
企业发生损失性费用时，应对损失性费用进行归集和分配。损失性费用的发生与生产的组织、管理及生产工人的操作水平有着直接的关系，如果企业的损失性费用在成本中占得比重较大，应对其单独核算。
损失性费用包括废品损失和停工损失两部分。在损失性费用发生时，企业应根据废品损失和停工损失的实际发生情况，采用适当的方法进行归集和分配。
废品损失和停工损失核算的任务：
1、根据“废品通知单”等原始凭证
汇总废品的种类、数量
2、核算发生的废品损失
3、核算发生的停工损失
二、任务分析
根据质检部门核定的废品，填制“废品通知单”。会计人员会同质检人员对“废品通知单”中所列废品产生的原因进行审核，分析废品能否修复，按不可修复废品损失和可修复废品损失分别核算；对生产车间或车间内某个班组在停工期内发生的各项费用进行确认，归集分配停工期间发生的损失。
三、任务实施
（一）理论知识的认知
1、损失性费用
损失性费用是指由于生产组织不合理、经营管理不善以及生产工人未按规定执行技术操作规程等原因造成的人力、物力、财力上的损失。主要包括废品损失和停工损失。
（1）废品损失
废品是指因质量不符合规定的标准或技术条件，不能按原定的用途使用，或需要加工修复后才能使用的在产品、半成品和产成品。包括生产过程中发现的废品和入库后发现的废品。
废
品
可修复废品
不可修复废品
按能否修复
料废品
工废品
按产生的原因
废品损失
●不可修复废品产生的损失，是指不可修复
废品已发生的实际制造成本扣除残料回收价值
和应收赔款后的净额。
●可修复废品产生的损失，则是指可修复
废品在返修过程中所发生的各种修复费用，包括
修复过程中耗用的材料、发生的人工费用和制造
费用。
不可修复废品损失
可修复废品损失
停工损失
停工期间支付的
（2）停工损失
停工损失是指生产车间或车间内某个班组在停工期间发生的各项费用。
停工原因
原材料不足
机器设备发生故障
机器大修
电力中断
计划减产
生产工人工资
保险福利费
燃料和动力费
制造费用
产品成本
制造费用
损失计入
损失计入
自然灾害
营业外支出
损失计入
原材料不足、计划减产、设备故障等原因造成停工时间较长的，也转入
品成
2、废品损失和停工损失的归集和分配
（1）废品损失的归集和分配
计算废品损失的原始凭证主要是“废品通知单”。对于废品损失的归集和分配可以单独设置“废品损失”账户进行，也可以不单独设置“废品损失”账户，直接在“基本生产成本”账户中进行。
●对废品损失经常发生且数量较多，对产品成本影响较大的企业，应增设“废品损失”账户，在生产成本明细账中增设“废品损失”成本项目 。
在不单独核算废品损失的情况下，所发生的各项可修复废品的修复费用，可以直接计入“基本生产成本”账户；发生的不可修复废品，只从全部产量中扣除报废产品数量，而不单独归集废品生产成本，废品残料价值直接冲减“基本生产成本”账户。
（2）停工损失的归集和分配
在单独核算停工损失的企业，应设置“停工损失”账户，在生产成本明细账中增设“停工损失”成本项目。账户的借方归集本月发生的停工损失，贷方反映分配结转的停工损失，月末一般无余额。该账户应按车间分别设置明细账，账内分设专栏或专行进行明细分类核算。
在不单独核算停工损失的情况下，停工期间发生的属于停工损失的各种费用，直接记人“制造费用”或“营业外支出”等账户。
（二）实践技能操作
1、不可修复废品损失的核算
废品生产成本的确定方法，一种是按废品所耗实际成本计算，另一种是按废品所耗的定额成本计算。
①按废品所耗实际成本计算
如果是完工入库时发现的废品，单位合格品与单位废品应负担相同的费用，因而可按合格品与废品的产量作为分配标准进行分配。其计算公式为：
某项生产费用分配率
＝该项生产费用／（合格品产量＋废品产量）
废品应负担的生产费用
＝废品产量×分配率
如果是生产过程中发生的废品，原材料系生产时一次投入，材料费用可按合格品和废品的数量比例分配；不是一次投入的则可采用适当方法进行分配。其余各成本项目，可按合格品和废品的工时比例分配。其计算公式如下（材料系一次投入）：
●直接材料费用分配率
＝直接材料费用总额／（合格品数量＋废品数量）
●废品应负担的直接材料费用
＝废品数量×直接材料费用分配率
●其他费用分配率
＝某项其他费用数额／（合格品工时＋废品工时）
●废品应负担的其他费用
＝废品工时×其他费用分配率
【案例3-10】利民工厂一车间2007年8月生产甲产品600件。在生产过程中发现其中有20件为不可修复废品。合格品和废品共同发生的生产费用为：原材料费用90 000元，直接人工费用15 000元，动力费用6 000元，制造费用36 000元，合计为147 000元。原材料在生产开始时一次投入。原材料费用按产量比例分配，其他费用按生产工时比例分配。产品生产工时为：合格品2 3400小时，废品600小时。废品残料回收价值300元。根据上述资料，编制废品损失计算表，如表3-13所示。
根据表3-13，编制如下会计分录：
●结转废品生产成本（实际成本）
借：废品损失——甲产品 4 425
贷：基本生产成本——甲产品（直接材料） 3 000
——甲产品（燃料及动力） 150
——甲产品（直接人工） 375
——甲产品（制造费用） 900
●回收废品残料价值
借：原材料 300
贷：废品损失——甲产品 300
●将废品净损失转入合格品成本
借：基本生产成本——甲产品（废品损失）
4 125
贷：废品损失——甲产品 4 125
②按废品所耗定额费用计算
按定额费用计算废品损失也称按定额成本计算方法，是按废品的数量和各项费用定额计算废品的定额成本，再将废品定额成本扣除废品残值或应收赔款后即为废品损失，而不考虑废品实际发生的费用，实际成本与定额成本的差额全部由合格品负担。
【案例3-11】科苑机械厂基本生产车间在2009年9月生产乙产品过程中发生不可修复废品10件，按其所耗定额费用计算废品的生产成本。其原材料费用单位定额35元；废品已完成定额工时4.5小时；每小时费用定额为：燃料及动力6元、工资及福利费5元，制造费用4元，回收残料价值125元。根据此资料编制废品损失计算表，如表3-14所示。编制会计分录的方法与按实际费用计算废品成本的方法相同。
按废品的定额费用计算废品成本，计算工作比较简便，但采用此法
计算废品生产成本，必须具备准确的消耗定额和费用定额资
料，否则会影响成本计算的正确性。
根据表3-14，编制会计分录：
●结转废品生产成本（定额成本）
借：废品损失——乙产品 1 025
贷：基本生产成本——乙产品（直接材料） 350
——乙产品（燃料及动力）270
——乙产品（直接人工） 225
——乙产品（制造费用） 180
●回收废品残料价值
借：原材料 125
贷：废品损失——乙产品 125
●将废品净损失转入合格品成本
借：基本生产成本——乙产品（废品损失） 900
贷：废品损失——乙产品 900
2、可修复废品损失的核算
可修复废品损失指的是在修复过程中发生的各种费用。
修复后的产品成本
修复中耗用的材料费用
发生的人工费用
制造费用
废品回收残值或应收赔偿款
加
减
修复前的生产费用
修复前的生产费 用
【案例3-12】假定向阳工厂铸造车间在2007年6月份的产品质量检验中，发现10件铸件，出现不同程度的砂眼、气孔和飞边。经技术部门鉴定铸件的缺损情况，砂眼可通过填补剂、气孔可通过补焊、飞边通过打磨等措施进行修复，且修复费用较少经济上合算。
修复铸件实际耗用材料500元，实际耗用工时100小时，小时人工费用分配率为4.56元，小时制造费用分配率为2.1元，修复过程中回收残值（已入库）20元，应由废品责任人张明赔偿100元。
归集修复费用，并编制相应的会计分录。
① 计算并归集修复费用：
直接材料＝500元
直接人工＝100×4.56＝456元
制造费用＝100×2.1＝210元
借：废品损失——铸件1 166
贷: 原材料 500
应付职工薪酬 456
制造费用 210
②回收残值及应收赔偿款时：
借：原材料 20
其他应收款 100
贷：废品损失——铸件120
③结转废品净损失：
借：基本生产成本——铸件（废品损失1 046
贷：废品损失——铸件 1 046
上述废品损失的的核算可用图3-3表示。
图3-3废品损失核算程序图
3、停工损失的核算
在停工期间发生应计入停工损失的各种费用，根据各种费用分配表及其他相关凭证，借记“停工损失”账户，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“制造费用”等账户。停工待料、电力中断、机器故障等造成的停工，应计入产品成本，对季节性停产、修理期间停产的停工损失，应计入制造费用，应获得赔偿的损失和应计入营业外支出的损失，均应从该科目转出，分别转入“其他应收款”和“营业外支出”科目。
如果停工的车间生产多种产品，则应当采用适当的分配方法（一般采用分配制造费用的方法）分配计人各产品成本。分配完毕，该账户无余额。
【案例3-13】假定向阳工厂第二车间因机器故障停工8天，停工期间应支付的工人工资8 700元，应负担的制造费用1 500元。因外部供电线路出现故障停工2天，停工期间第一、第二车间应支付的工人工资分别为3 400元、2 300元，应负担的制造费用分别为900元、700元。第二车间机器故障造成的停工损失应计入成本，因停电造成的停工为非正常停工，假设与供电局交涉对方同意赔偿由于停工造成的损失4 000元。
根据有关资料编制会计分录：
（1）归集停工损失：
借：停工损失——第一车间 4 300
（3400+900）
——第二车间 13 200
（8700+1500+2300+700)
贷：应付职工薪酬 14 400
（8700+2300+3400）
制造费用——第一车间 900
——第二车间 2 200
（1500+700）
（2）结转停工损失：
借:基本生产成本——第二车间 10 200
(8700+1500)
其它应收款——电业局 4 000
(3400+2300+1600)
营业外支出——停工损失 3 300
贷：停工损失——第一车间 4 300
——第二车间 13 200
停工损失核算程序可用图3-4表示。

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