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CHAPTER10第10章印花税及契税本章主要内容
01
印花税
第一节
02
契税
第二节
本章重点
1.印花税纳税人
2.印花税的征收范围及税目税率
3.契税的征税对象
4.契税的税收优惠
本章难点
1.印花税的征收范围及税目税率
2.契税的征税对象
3.契税应纳税额的计算
01
PART ONE
第一节
印花税
印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受、使用的应税经济凭证所征收的一种税。因纳税人主要是通过在应税凭证上粘贴印花税票来完成纳税义务，所以称为印花税。
一、征税范围
我国经济活动中发生的经济凭证种类繁多、数量巨大，我国只对《中华人民共和国印花税暂行条例》（以下简称《印花税暂行条例》）列举的凭证征收印花税，没有列举的凭证不征收印花税。正式列举的凭证分为五类：经济合同；产权转移书据；营业账簿；权利、许可证照和经财政部确定征税的其他凭证。具体征税范围如下：
（一）经济合同
（三）营业账簿
（五）经财政部确定征税的其他凭证
（二）产权转移书据
（四）权利、许可证照
【例10-1】下列合同应按照产权转移书据征收印花税的有（　　）。
A.商品房销售合同 　 B.专利申请转让合同
C.专利实施许可合同 D.非专利技术转让合同
E.土地使用权出让合同
【解析】商品房销售合同、专利实施许可合同、土地使用权出让合同属于产权转移书据；专利申请转让合同、非专利技术转让合同属于技术合同。故选A、C、E项。
二、纳税人
凡在我国境内书立、领受、使用属于征税范围内所列凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人。所说的“单位和个人”，是指国内各类企业、事业、机关、团体、部队以及中外合资企业、合作企业、外资企业、外国公司企业和其他经济组织及其在华机构等单位和个人。
【例10-2】甲企业将货物卖给乙企业，双方订立了购销合同，丙企业作为该合同的担保人，丁先生作为证人，戊单位作为鉴定人，谁是印花税的纳税人？
【解析】凡由两方或两方以上当事人共同书立的应税凭证，其当事人各方都是印花税的纳税人，应各就其所持凭证的计税金额履行纳税义务，但不包括合同的担保人、证人、鉴定人，故题中甲企业和乙企业为印花税的纳税人。
三、计税依据和税率
（一）计税依据
印花税根据征税项目的不同，分别实行从价计征和从量计征两种方法。
1.从价计征情况下计税依据的确定
（1）各类经济合同，以合同上所记载的金额、收入或费用为计税依据。
（2）产权转移书据以书据中所记载的金额为计税依据。
（3）记载资金的营业账簿，以实收资本和资本公积的合计金额为计税依据。凡“资金账簿”在次年度的实收资本和资本公积未增加的，对其不再计算贴花。
（4）在确定合同的计税依据时应当注意的问题：
【例10-3】交通运输企业与公司签订租赁合同，合同载明将本企业闲置的总价值300万元的10辆货车出租，每辆车月租金4 000元，租期未定，请计算印花税。
【解析】由于租期未定，因此可在签订租赁合同时先按定额5元贴花，应缴纳的印花税为5元。
2.从量计征情况下计税依据的确定
在从量计征情况下，以计税数量为计税依据。
【例10-4】公司作为受托方签订甲、乙两份加工承揽合同。甲合同约定：由委托方提供主要材料（金额为300万元），受托方只提供辅助材料（金额为20万元），受托方另收取加工费50万元。乙合同约定：由受托方提供主要材料（金额为200万元）并收取加工费40万元。请判断印花税的计税依据。
【解析】
甲合同缴纳印花税的计税依据=20+50=70（万元）
乙合同缴纳印花税的计税依据=200+40=240（万元）
【例10-5】某交通运输企业与某客户签订货物运输合同，合同载明货物价值500万元，运输费用65万元（含装卸费5万元、货物保险费10万元），请判断印花税的计税依据。
【解析】印花税计税依据=65-5-10=50（万元）
（二）税率
经济凭证的种类繁多、形式多样，性质也不尽相同。例如，有些凭证记载有金额，有些凭证则未记载金额；有些凭证供长期使用，有些凭证则只满足临时性需要。这样，我们有必要根据不同凭证的性质和特点，按照合理负担、便于征纳的原则，分别采用不同的税率。
四、应纳税额的计算方法
（一）按比例税率计算应纳税额的方法
应纳税额=计税金额×适用税率
（二）按定额税率计算应纳税额的方法
应纳税额=凭证数量×单位税额
（三）计算印花税应纳税额应当注意的问题方法
（1）按金额比例贴花的应税凭证，未标明金额的，应按照凭证所载数量及市场价格计算金额，依适用税率贴足印花。
（2）应税凭证所载金额为外国货币的，按凭证书立当日国家外汇管理局公布的外汇牌价折合成人民币，计算应纳税额。
（3）同一凭证由两方或者两方以上当事人签订并各执一份的，应当由各方就所执的一份各自全额贴花。
（4）同一凭证因载有两个或两个以上经济事项而适用不同税率，分别载有金额的，应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花；未分别记载金额的，按税率高的计税贴花。
（5）已贴花的凭证，修改后所载金额增加的，其增加部分应当补贴印花税票。
（6）按比例税率计算纳税而应纳税额又不足1角的，免纳印花税；应纳税额在1角以上的，其税额尾数不满5分的不计，满5分的按1角计算贴花。对财产租赁合同的应纳税额超过1角但不足1元的，按1元贴花。
【例10-6】甲公司2015年8月开业，实收资本6 000万元。2016年增加资本公积200万元，3月份与乙公司签订受托加工合同，约定由甲公司提供原材料100万元，并向乙公司收取加工费20万元；5月份与丙公司签订技术开发合同，记载金额100万元。请计算2016年甲公司应缴纳印花税税额。
【解析】
应缴纳印花税税额=（200×0.05%+100×0.03%+20×0.05%+100×0.03%）×10 000=1 700（元）
五、印花税的缴纳方法
印花税的缴纳方法较其他税种不同，是由纳税人根据税法的规定，自行计算应纳税额，自行购买印花税票，自行贴花和画销，自行完成纳税义务。同时，对特殊情形采取特定的纳税贴花方法。
（一）一般纳税方法
印花税通常由纳税人根据规定自行计算应纳税额，购买并一次贴足印花税票，缴纳税款。纳税人向税务机关或指定的代售单位购买印花税票。对税务机关来说，印花税票一经售出，国家即取得印花税收入；对纳税人来说，购买了印花税票，并不等于履行了纳税义务。因此，纳税人将印花税票粘贴在应税凭证后，应即行注销，注销标记应与骑缝处相交。所谓骑缝处，是指粘贴的印花税票与凭证之间的交接处。
对于国家政策性银行记载资金的账簿，一次贴花数额较大、难以承担的，经当地税务机关核准，可在3年内分次贴足印花。
（二）简化纳税方法
为了简化贴花手续，对于应纳税额较大或者贴花次数频繁的情况，税法规定了以下三种简化纳税方法：
1.以缴款书或完税证代替贴花的方法
2.按期汇总缴纳印花税的方法
3.代扣税款汇总缴纳的方法
（三）纳税贴花的其他具体规定
（1）在应纳税凭证书立或领受时即行贴花完税，不得延至凭证生效日期贴花。
（2）印花税票应粘贴在应纳税凭证上，并由纳税人在每枚税票的骑缝处盖戳注销或画销，严禁揭下重用。
（3）已经贴花的凭证，凡修改后所载金额增加的部分，应补贴印花。
（4）对已贴花的各类应纳税凭证，纳税人必须按规定期限保管，不得私自销毁，以备纳税检查。
（5）凡多贴印花税票者，不得申请退税或者抵扣。
（6）纳税人对凭证不能确定是否应当纳税的，应及时携带凭证，到当地税务机关鉴别。
（7）纳税人同税务机关对凭证的性质发生争议的，应检附该凭证报请上一级税务机关核定。
（8）纳税人对纳税凭证应妥善保存。凭证的保存期限，凡国家已有明确规定的，按规定办理；其他凭证均应在履行纳税义务完毕后保存10年。
【例10-8】采用自行贴花方法缴纳印花税的，纳税人应（　　）。
A.自行申报应税行为 B.自行计算应纳税额
C.自行购买印花税票 D.自行一次贴足印花税票并注销
【解析】采用自行贴花方法缴纳印花税的，纳税人应自行计算应纳税额，自行购买印花税票，自行贴花和画销，自行完成纳税义务。故选B、C、D项。
六、减免税优惠
印花税的减免优惠如下：
（1）房地产管理部门与个人订立的租房合同，凡房屋属于用于生活居住的，暂免贴花。
（2）军事物资运输、抢险救灾物资运输，以及新建铁路临管线运输等的特殊货运凭证，免征印花税。
（3）对国家邮政局及所属各级邮政企业，从1999年1 月1 日起独立运营新设立的资金账簿，凡属在邮电管理局分营前已贴花的资金免征印花税，1999年1 月1 日以后增加的资金按规定贴花。
（4）对经国务院和省级人民政府决定或批准进行的国有（含国有控股）企业改组改制而发生的上市公司国有股权无偿转让行为，暂不征收证券（股票）交易印花税。
（5）经县级以上人民政府及企业主管部门批准改制的企业改制前签订但尚未履行完的各类应税合同，改制后需要变更执行主体的，对仅改变执行主体、其余条款未作变动且改制已贴花的，不再贴花。
（6）经县级以上人民政府及企业主管部门批准改制的企业因改制签订的产权转移书据免予贴花。
（7）对投资者（包括个人和机构）买卖封闭式证券投资基金免征印花税。
（8）对国家石油储备基地第一期项目建设过程中涉及的印花税予以免征。
（9）证券投资者保护基金有限责任公司发生的下列凭证和产权转移书据享受印花税的优惠政策：
（10）对公共租赁住房经营管理单位免征建设、管理公共租赁住房涉及的印花税。在其他住房项目中配套建设公共租赁住房，依据政府部门出具的相关材料，按公共租赁住房建筑面积占总建筑面积的比例免征建设、管理公共租赁住房涉及的印花税。
（11）对公共租赁住房经营管理单位购买住房作为公共租赁住房，免征契税、印花税；对公共租赁住房租赁双方免征签订租赁协议涉及的印花税。
（12）对商品储备管理公司及其直属库资金账簿免征印花税；对其承担商品储备业务过程中书立的购销合同免征印花税，对合同其他各方当事人应缴纳的印花税照章征收。
（13）自2014年11月1日至2017年12月31日止，对金融机构与小型、微型企业签订的借款合同免征印花税。
（14）自2014年1月1日起至2018年12月31日止，暂免征收飞机租赁企业购机环节购销合同印花税。
（15）对改造安置住房经营管理单位、开发商与改造安置住房相关的印花税以及购买安置住房的个人涉及的印花税予以免征。
（16）对与高校学生签订的高校学生公寓租赁合同，免征印花税。
（17）对经营性文化事业单位转制中资产评估增值、资产转让或划转涉及的印花税，自2014年1月1日起至2018年12月31日止，符合现行规定的享受相应税收优惠政策。
（18）自2014年11月1日至2017年12月31日，对金融机构与小型、微型企业签订的借款合同免征印花税。
（19）为支持鲁甸地震灾后恢复重建工作，自2014年8月3日起至2016年12月31日止，由政府组织建设的安居房，对所签订的建筑工程勘察设计合同、建筑安装工程承包合同、产权转移书据、房屋租赁合同，免征印花税。
（20）自2016年1月1日至2018年12月31日，对饮水工程运营管理单位为建设饮水工程取得土地使用权而签订的产权转移书据，以及与施工单位签订的建设工程承包合同免征印花税。
【例10-9】下列合同或凭证，不应缴纳印花税的有（　　）。
A.工商营业执照 B.贴息贷款合同
C.企业出租门店合同 D.已缴纳印花税的凭证副本
E.实行自收自支的事业单位使用的营业账簿
【解析】正确答案为B、D项。
七、印花税票
为适应税收事业的发展，有效发挥印花税票的作用，国家税务总局决定自2001年起，每两年对印花税票进行一次改版。印花税票是缴纳印花税的完税凭证，由国家税务总局负责监制。其票面金额以人民币为单位，分为壹角、贰角、伍角、壹元、贰元、伍元、拾元、伍拾元、壹佰元九种。缴纳印花税时，按照规定的应纳税额，购贴相同金额的印花税票，凭以完税。
印花税票为有价证券，各地税务机关应按照国家税务总局的规定严格管理。
2016年印花税票采用以下防伪措施：一是采用椭圆异形齿孔，左右两边居中；二是图内红版全部采用特制防伪油墨；三是每张税票喷7位连续墨号；四是其他技术及纸张防伪措施。
印花税票可以委托单位或个人代售，并由税务机关付给2%的手续费，支付来源从实征印花税款中提取。税务机关和代售单位应共同做好代售印花税票的工作。
【例10-10】下列关于征收印花税的说法，正确的有（　）。
A.印花税应当在书立或领受时贴花
B.凡多贴印花税票者，可以申请退税或者抵扣
C.经县级以上人民政府及企业主管部门批准改制的企业因改制签订的产权转移书据应缴纳印花税
D.印花税票应贴在应纳税凭证上，由纳税人注销或画销
E.税务机关可以委托单位或个人代售印花税票，按代售金额2%的比例支付代售手续费
【解析】选项B，凡多贴印花税票者不得申请退税或抵扣；选项C，经县级以上人民政府及企业主管部门批准改制的企业因改制签订的产权转移书据免征印花税。故正确选项为A、D、E。
八、纳税环节和纳税地点
（一）纳税环节
印花税应当在书立或领受时贴花。具体是指，在合同签订时、账簿启用时和证照领受时贴花。如果合同是在国外签订的，并且不便在国外贴花，则应在将合同带入境时办理贴花纳税手续。
（二）纳税地点
印花税一般实行就地纳税。对于在全国性商品物资订货会（包括展销会、交易会等）上所签订的合同应纳的印花税，由纳税人回其所在地后及时办理贴花完税手续；对地方主办、不涉及省际关系的订货会、展销会上所签合同的印花税，其纳税地点由各省、自治区、直辖市税务局自行确定。

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