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第七章 企业所得税会计
第一节 企业所得税税制要素
企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的一种税
一、企业所得税的纳税人
　在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。
依据税收管辖权，将其分为居民企业和非居民企业。
二、企业所得税的扣缴义务人
1. 支付人为扣缴义务人
2. 指定扣缴义务人
三、企业所得税的征税对象
1.居民企业的征税对象
居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税
2.非居民企业的征税对象
非居民企业来源于中国境内的所得
第一节 企业所得税税制要素
四、企业所得税的税率
四、企业所得税的税率
（一）小型微利企业的优惠税率
小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：年度应纳税所得额不超过 300 万元、从业人数不超过 300 人、资产总额不超过 5 000 万元。“从业人数”包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。从业人数和资产总额指标应按企业全年的季度平均值确定，计算公式如下：
季度平均值=（季初值+季末值）÷2
全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4
自2022 年 1 月 1 日至 2024 年 12 月 31 日，小型微利企业年应纳税所得额不超过 100 万元的部分，减按 12.5%计入应纳税所得额；超过 100 万元但不超过 300 万元的部分，减按 25%计入应纳税所得额。按 20%的税率计算缴纳企业所得税。
四、企业所得税的税率
（二）高新技术企业、技术先进型服务企业的优惠税率
我国扶持和鼓励高新技术企业发展，对符合科技部、财政部和国家税务总局颁布的《高新技术
企业认定管理办法》中规定的认定条件和认定程序的高新技术企业，企业所得税减按 15%征收。
（三）其他特定企业的所得税优惠税率
自 2011 年 1 月 1 日至 2030 年 12 月 31 日，对设在西部地区的鼓励类产业企业减按 15%的税率
征收企业所得税；国家规划布局内的重点软件企业和集成电路设计企业，如当年未享受免税优惠，
可减按 10%的税率缴纳企业所得税。
五、企业所得税中的收入
（一）收入总额
收入总额是企业从各种来源取得的收入总和
（1）销售货物收入：是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。
（2）提供劳务服务收入：提供营业税劳务或增值税劳务、服务。
（3）转让财产收入：是指企业转让固定资
产、投资性房地产、生物资产、无形资产、
股权、债权等所取得的收入。
第一节 企业所得税税制要素
（4）股息、红利等权益性投资收益：是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。
（5）利息收入：是指企业将资金提供给他人使
用但不构成权益性投资，或因他人占用本企
业资金所取得的收入,包括存款利息、贷款利
息、债券利息、欠款利息等收入。按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
（6）租金收入：指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权而取得的收入。
（7）特许权使用费收入：指企业提供专利
权、非专利技术、商标权、著作权以及其他
特许权的使用权而取得的收入。
（8）接受捐赠收入：指企业接受的来自其他
企业、组织和个人无偿给予的货币性资产、
非货币性资产。
（9）其他收入：指企业取得的上述各项收入
以外的一切收入
（二）不征税收入: 不征税收入是指不具可税性的收入。
1.不征税收入的界定
第一节 企业所得税税制要素
2．企业取得的财政性资金
企业将符合规定条件的财政性资金做不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的应税收入总额；重新计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。企业从政府处取得的搬迁补偿收入或处置相关资产取得的收入，在规划搬迁次年起的5年内作为不征税收入，期满后计入应税收入。
第一节 企业所得税税制要素
3．企业取得财政性资金的会计处理
符合收入确认条件的，财务会计通过“其他收益”进行会计处理；符合政府补助确认条件的，财务会计通过“营业外收入”进行会计处理。
税务会计则应根据税法规定，对不征税收入或免税收入及其用于支出所形成的费用或资产进行同步纳税调整减少和增加。不征税收入管理的核心是收入暂不征税，支出不能扣除。
第一节 企业所得税税制要素
六、企业所得税的减免
（一）法定减免
（二）定期减免
1.享受企业所得税定期减税或免税的新办企业
2．企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得（“三免三减半”）
3．从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得（“三免三减半”）
4．集成电路线设计企业和软件企业（“两免三减半”；“五免五减半）
第一节 企业所得税税制要素
（三）加速折旧
可采用加速折旧方法的固定资产：
（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；
（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
注：1）采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；
　　2）加速折旧可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
第一节 企业所得税税制要素
（四）加计扣除
1.研究开发费加计扣除
（1）加计扣除比例及费用项目。制造企业在开展研发活动①中实际发生的研发
费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自 2021
年 1 月 1 日起，再按实际发生额的 100%在税前加计扣除；形成无形资产的，按
照无形资产成本的 200%在税前摊销。
除制造企业以外的企业（不包括烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、
房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业），开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在 2023 年 12 月 31 日前，在按规定据实扣除的基础上，再按实际发生额的 75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的 175%在税前摊销。
研发费用包括：① 人工费用。② 直接投入费用。③ 折旧费用。④ 无形资产摊销额。⑤ 新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。⑥ 其他相关费用。
第一节 企业所得税税制要素
（四）加计扣除
（2）加计扣除适用范围。
下列活动不得在税前加计扣除：①企业产品（服务）的常规性升级；②对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等；③企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动；④对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变；⑤市场调查研究、效率调查或管理研究；⑥作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护；⑦社会科学、艺术或人文学方面的研究。
下列行业不得在税前加计扣除：①烟草制造业；②住宿和餐饮业；③批发和零售业；④房地产业；⑤租赁和商务服务业；⑥娱乐业；⑦财政部和国家税务总局规定的其他行业。
第一节 企业所得税税制要素
（四）加计扣除
（3）特别事项处理。委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额（符合独立交易原则）的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。
委托境外进行研发活动所发生的费用，按费用实际发生额（符合独立交易原则）的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不得超过境内符合条件研发费用2/3的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。委托境外个人进行研发活动发生的费用，不得加计扣除。
第一节 企业所得税税制要素
（四）加计扣除
（4）核算管理要求。研发费用加计扣除适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业，其对可加计扣除的研发费用实行归并核算。企业应按照国家财务会计制度的要求，对研发支出进行会计处理。
第一节 企业所得税税制要素
（四）加计扣除
2.安置残疾人员就业的工资加计扣除
企业安置残疾人员所支付工资费用，在据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。
（五）减计收入
综合利用资源，生产国家非限制和禁止并符
合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按
90%计入收入总额。
第一节 企业所得税税制要素
（六）抵扣税额
创投企业，采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
第一节 企业所得税税制要素
（七）税收抵免
企业购置并实际使用《优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
8.企业所得税减免的管理
第一节 企业所得税税制要素
第二节 企业所得税的确认计量
一、应税收入的确认计量
应税收入就是按税法规定应纳企业所得税的收入。它是在财务会计按会计准则确认计量的基础上，按税法规定再予确认计量的收入。
（一）确认计量的原则和条件
（1）原则——权责发生制、实质重于形式
（2）条件——同时满足
第二节 企业所得税的确认计量
（二） 商品销售收入的确认计量
1．一般商品销售收入的确认计量。
(1)销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。
(2)销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。
(3)销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。
(4)销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。
第二节 企业所得税的确认计量
2．特殊商品销售收入的确认计量。
(1)以分期收款方式销售货物的，应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
(2)企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应当按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。完工进度或者完成的工作量不能合理判断情况的，按照税法确定的原则处理。
内部处置资产：不确认收入 移送他人：按视同销售确认收入
（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品
（2）改变资产形状、结构或性能
（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）
（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移
（5）上述两种或两种以上情形的混合
（6）其他不改变所有权的用途 （1）用于市场推广或销售
（2）用于交际应酬
（3）用于职工奖励或福利
（4）用于股息分配
（5）用于对外捐赠
（6）其他改变资产所有权属的用途
【收入计量】自制资产，按同类同期对外售价
确定销售收入（按移送的存货成本结转成本）；
外购资产，按购入价格确定销售收入（按购入
时的价格结转成本）
（三）视同销售收入的确认计量
（四）租赁收入的确认计量
企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
（五）股权转让所得的确认计量
企业转让股权收入，应于转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入的实现。
第二节 企业所得税的确认计量
六、财产转让等所得的确认计量
企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入（债务重组合同或协议生效时，确认收入的实现）、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。企业以非货币性资产对外投资确认的转让所得，可在不超过５年期限内。分期均匀计入相应年度的应税所得额，计算缴纳企业所得税。
第二节 企业所得税的确认计量
7.股息、红利等权益性投资收益收入确认计量
企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
第二节 企业所得税的确认计量
（八）金融企业贷款利息收入的确认计量
金融企业按规定发放的贷款，属于未逾期贷款（含展期，下同），应根据先收利息、后收本金的原则，按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息，并于债务人应付利息的日期确认收入实现；属于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收到日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现。
第二节 企业所得税的确认计量
（九）接收划入资产的确认计量
1．接收政府划入资产
（1）接收政府投资资产。
（2）接收政府指定用途资产。
（3）接收政府无偿划入资产。
2．接收股东划入资产
第二节 企业所得税的确认计量
（十）递延收入的确认计量
企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度对搬迁收入和支出进行汇总清算。
（十一）其他情况的收入确认计量
企业发生非货币性资产交换，将货物、劳务用于赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
第二节 企业所得税的确认计量
二、免税收入的确认计量
免税收入是指虽然具有可税性、但按税法规定免予征税的收入。
1.国债利息收入：企业因购买国债所得的利息收入，免征企业所得税。
（1）企业从发行者直接投资购买的国债持有至到期，其从发行者取得的国债利息收入，全额免征企业所得税。
（2）企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债，其持有期间尚未兑付的国债利息收入，免征企业所得税。
　　尚未兑付的国债利息收入＝国债金额×（适用年利率÷365）×持有天数
第二节 企业所得税的确认计量
二、免税收入的确认计量
【例7-2】某公司6月15日从证券交易所购买3年期国债10万元（面值），支付价款10.2万元，票面年利率为2.48%，到期一次付息。第3年3月31日，公司将该批国债转让，取得价款12万元，支付相关税费2 500元。其免税利息收入和应纳税所得额计算如下：
（1）免税利息收入。
持有天=15+31+31+30+31+30+31+365×2+31+28+31 =1019（天）
免税利息收入=100 000×（2.48%÷365）×1 019 =6 923.62(元)
（2）转让国债的应纳税所得额
应纳税所得额=120 000-102 000-6 923.62-2 500=8 576.38（元）
第二节 企业所得税的确认计量
二、免税收入的确认计量
2.居民企业直接投资于其他居民企业所取得的股息、红利等权益性投资收益，以及在我国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业处取得的与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足 12 个月取得的投资收益。
二、免税收入的确认计量
3.不符合不征税收入条件的财政性补贴，应属于征税收入（应税收入或免税收入）；当且仅当国务院、财政部或国家税务总局中的一个或多个部门明确下发文件确认为免税收入的，才属于免税收入，在计入会计收入的年度可进行纳税调整。否则，即属于应税收入，应当在取得财政补贴款项
的当年计入应纳税所得额。
第二节 企业所得税的确认计量
二、免税收入的确认计量
4.证券投资基金有关收入。
证券投资基金有关收入主要包括以下内容。
① 证券投资基金从证券市场中取得的收入，包括买卖股票、债券的差价收入，股权的股息、红利收入，债券的利息收入及其他收入。
② 投资者从证券投资基金分配中取得的收入。
③ 证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入。
（5）符合条件的非营利组织收入。
第二节 企业所得税的确认计量
三、企业所得税的税前扣除
1.税前扣除原则
税前扣除凭证应遵循真实性、合法性和关联性原则。
2．税前扣除的确认原则
3.税前扣除凭证
企业所得税税前扣除凭证是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并可据以税前扣除的各类凭证。
税前扣除凭证分为内部凭证和外部凭证。
第二节 企业所得税的确认计量
（二）税前扣除范围
第二节 企业所得税的确认计量
（三）准予扣除项目及其确认
（1）工薪支出——企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。
（2） 职工福利费、工会经费、职工教育经费支出
1）企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除
2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除
3）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（3）社会保险费
（1）企业按照国务院主管部门或省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本医疗保险费、
基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予税前扣除。
（2）企业为本企业任职和受雇的员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过
职工工资总额 5%标准内的部分，准予税前扣除；超过部分，不得扣除。
（3）企业按规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合规定的商业保险费，准予扣除；
但为投资人、一般职工支付的商业保险费，不得扣除。
（4）企业参加的财产保险、责任保险，按规定缴纳的保险费，准予扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（4）公益性捐赠支出
公益性捐赠税前扣除标准：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后3年内在计算应纳税所得额时扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
【例3】AL公司某年度会计利润总额为６00万元，向市慈善基金会捐赠其子公司10%的股权，该股权公允价值240万元，成本200万元，企业已将成本金额计入“营业外支出”。
　　假定不存在其他纳税调整事项，该公司实际捐赠支出为200万元，捐赠的扣除限额为600×12%=72（万元），调增应纳税所得额＝200-72=128（万元），视同销售收入200万元，视同销售成本200万元。该公司年度应交企业所得税＝（600+128）×25%=182（万元）。
如果该公司不是向公益性社会团体捐赠，而是通过区政府向某小学捐赠，则该公司视同销售收入为240万元，视同销售成本200万元，应纳税所得额＝240-200=40（万元）。公司年度应交企业所得税＝（600+128+40）×25%=192（万元）。
第二节 企业所得税的确认计量
（5）利息费用
1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出：可据实扣除。
2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出：不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
3）对于采用实际利率法确认的与金融负债相关的利息费用，未超过同期银行贷款利率的部分，可在计算当期应纳税所得额时扣除，超过的部分不得扣除。
4）投资人投资未到位而发生的利息支出。投资人在规定期限内未缴足其应投资本额的，其应投资本额与实投资本额的差额应计付的利息，不属于企业合理的支出，应由投资人负担，企业不得在税前扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（6）汇兑损失
汇率折算形成的汇兑损失，准予扣除。
（7）借款费用
1）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
2）企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的——资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。
3）通过发行债券、取得贷款等方式融资发生的合理费用，按资本化和费用化处理。
第二节 企业所得税的确认计量
（8）业务招待费
企业实际发生的与生产经营活动有关的业务招待费, 按照实际发生额的 60% 扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入额（含视同销售收入额）的5‰。
第二节 企业所得税的确认计量
（9） 广告费和业务宣传费
企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入l5%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（9） 广告费和业务宣传费
【例7-4】 某公司上年设立时发生筹办费用15万元，其中业务招待费3万元、广告费和业务宣传费4.5万元。今年1月开始经营，全年实现营业收入1500万元，实际支出业务招待费10.5万元，广告费和业务宣传费240万元。今年，公司应如何进行企业所得税纳税调整？
根据有关规定，企业筹办期间发生的筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，即不作纳税调整。对于开（筹）办费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以作为长期待摊费用处理，但一经选定，不得改变。
（9） 广告费和业务宣传费
【例7-2】
今年1月，该公司开始经营，筹办费在1月份一次性扣除。当年，企业实际发生业务招待费10.5万元，共列支业务招待费13.5万元(3＋10.5)。准予税前扣除的业务招待费计算如下：
（1）准予扣除的筹办期业务招待费=3×60%＝1.8（万元）。
（2）当年准予扣除的业务招待费。
扣除限额=1500×0.5％=7.5（万元）
扣除金额=10.5×60%=6.3（万元）
（9） 广告费和业务宣传费
【例7-2】
扣除金额小于扣除限额，当年准予税前扣除的业务招待费金额是6.3万元，加上准予扣除的筹办期的业务招待费1.8万元，共计8.1万元。应纳税调增金额是5.4万元（13.5-8.1）。
当年实际发生广告费和业务宣传费240万元，共列支广告费和业务宣传费244.5万元(4.5＋240)。准予税前扣除的广告费和业务宣传费计算如下：
（1）准予扣除的筹办期广告费和业务宣传费4.5万元。
（2）当年准予扣除的广告费和业务宣传费限额225万元（1500×15％），超过限额的15万元可以结转以后年度扣除。
加上准予扣除的筹办期广告费和业务宣传费4.5万元，共计229.5万元。应纳税调增金额是15万元（240-225或244.5-229.5）。
（10）固定资产折旧费用
企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（11）无形资产摊销费用
企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除
注：下列无形资产不得计算摊销费用扣除
（12）长期待摊费用
企业发生的下列支出作为长期待摊费用，
按照规定摊销的，准予扣除：
1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；
2）租入固定资产的改建支出；
3）固定资产的大修理支出；
4）其他应当作为长期待摊费用的支出，如
企业在筹建期间发生的开办费 等
第二节 企业所得税的确认计量
（13）环境保护专项资金
企业按照国家法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等的专项资金，准予扣
除；提取资金后改变用途的，不得扣除，已经扣除的，应计入当期应纳税所得额
（14）转让资产
企业转让资产的净值（有关资产的计税基础减去已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额），准予在计算应纳税所得额时扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（15）租赁费
租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
　　1）属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除；
　　2）属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除；租赁费支出不得扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（16）劳动保护费
企业实际发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。劳动保护支出是指确因工作需要为雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等所发生的支出。
第二节 企业所得税的确认计量
（17）手续费及佣金支出
佣金是指在合法的商业活动中，支付给中间商、经纪人、代理商、掮客等中间人的合法劳务报酬。
（1）保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出，不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的 18%（含本数）的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过部分，允许结转以后
年度扣除。
（2）企业应与具有合法经营资格的中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税
前扣除。企业为发行权益性证券而支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（17）手续费及佣金支出
（3）企业不得将回扣、业务提成、返利、进场费等计入手续费及佣金支出。
（4）企业已记入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等
方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。
（5）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，应如实入账。
（6）企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费、佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。
第二节 企业所得税的确认计量
（18）其他项目
根据有关法律、行政法规及有关税法规定准予扣除的其他项目，如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等。
第二节 企业所得税的确认计量
（四）不得扣除的费用
（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；
（2）企业所得税税款；
（3）税收滞纳金；
（4）罚金、罚款和被没收财物的损失
（5）不属于公益性捐赠规定条件以外的捐赠支出；
（6）赞助支出（即企业发生的各种非广告性质的支出）；
（7）未经核定的准备金支出（企业未经国务院财政、税务主管部门核定而提取的各项资产减值准备、风险准备等准备金）；
（8）因特别纳税调整而被加收的利息支出；
（9）不征税收入支出形成的费用不允许在税前扣除，但企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除；
（10）与取得收入无关的其他支出。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）企业亏损的确认和弥补
企业开始生产经营的年度为开始计算企业损益年度。企业开（筹）办期间发生的筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，即不做纳税调整。对于开（筹）办费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以作为“长期待摊费用”分期摊销，但一经选定，不得改变。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）企业亏损的确认和弥补
1．亏损的确认计量
亏损是指企业年度收入总额减去不征税收入、免税收入和各项税前扣除额后的余额为负数的金额。
2.亏损的计算方法
不征税收入和免税收入是指毛收入，其金额必然大于零；在计算亏损时，不减去免税所得大于零，以及税前扣除受盈利限制的加计扣除额，此类扣除额最多是将应纳税所得额扣除到零为止。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）企业亏损的确认和弥补
【例7-5】某企业某年实现利润50万元。其中，收入1 000万元，成本费用950万元，包括技术转让所得100万元（收入500万元，成本费用400万元）。假设没有其他纳税调整项目，则该企业当年应纳税所得额为-50万元［（1 000万元-500万元）-（950万元-400万元）］。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）企业亏损的确认和弥补
3．亏损弥补的期限
企业纳税年度发生的应税亏损，准予在以后年度以应税所得弥补，弥补年限不得超过5年；应税项目所得与减免税项目所得盈亏可以互相弥补。自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限为10年。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）企业亏损的确认和弥补
4．应注意的问题
（1）纳税人弥补以前年度亏损时，先到期亏损先弥补，同时到期亏损先发生的先弥补。
（2）不征税收入和免税收入是指毛收入，其金额必然大于零。
（3）在计算亏损时，不减去免税所得大于零，以及税前扣除受盈利限制的加计扣除额，此类扣除额最多是将应纳税所得额扣除到零为止。
（4）如果企业当期有境外所得，可以用其弥补境内以前年度亏损。如果企业境外所得来自多个国家，弥补境内亏损时，企业可以自行选择弥补境内亏损的境外所得来源国家（地区）顺序。
第二节 企业所得税的确认计量
四、资产的所得税处理
（一）资产的计税基础
企业各项资产均应以历史成本为计税基础。
企业持有各项资产期间资产增值或减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
资产的净值是指企业按税法规定确定的资产的计税基础扣除按税法规定计提的资产折旧、摊销、折耗、呆账准备后的余额。
第二节 企业所得税的确认计量
（二）固定资产的所得税处理
固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用时间超过12个月(不含12个月)的非货币性资产。
1.固定资产的计税基础
（1）外购的固定资产，以购买价款、支付的相关税费及直接归属于使该资产达到预定用途而发生的其他支出为计税基础。
第二节 企业所得税的确认计量
（二）固定资产的所得税处理
1.固定资产的计税基础
（2）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。
（3）企业固定资产投入使用后，若因工程款项尚未结清而未取得全额发票，则可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整（该项调整应在固定资产投入使用后的12个月内进行）。
第二节 企业所得税的确认计量
（二）固定资产的所得税处理
1.固定资产的计税基础
（4）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。
（5）盘盈的固定资产。以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。
（6）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
（7）改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出外，以改建过程中发生的改建支出计入计税基础。
第二节 企业所得税的确认计量
（二）固定资产的所得税处理
2.固定资产折旧
固定资产按照直线法计算的折旧，准予税前扣除。
企业应当从固定资产使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
第二节 企业所得税的确认计量
3.固定资产的折旧年限
1）房屋、建筑物为20年。
2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年。
3）与企业生产经营活动有关的器具、工具、家具等为5年。
4）飞机、火车、轮船以外的运输工具为4年。
5）电子设备为3年。
第二节 企业所得税的确认计量
4.不得计提折旧的固定资产。
1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；
2）以经营租赁方式租入的固定资产；
3）以融资租赁方式租出的固定资产；
4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；
5）与经营活动无关的固定资产；
6）单独估价作为固定资产入账的土地；
7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。
第二节 企业所得税的确认计量
5.固定资产大修理支出。
固定资产的大修理支出,是指同时符合以下条件的支出:
1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上。
2）发生修理后固定资产的使用寿命延长2年以上。
固定资产的大修理支出,按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
6.长期待摊费用。
长期待摊费用的支出,应自支出发生的次月起，分期摊销,摊销年限不得少于3年。
第二节 企业所得税的确认计量
（三）递耗资产的所得税处理
从事开采石油、天然气等资源的企业所发生的矿区权益和勘探费用,可以在已经开始商业性生产后,在不少于2年的期限内分期计提折耗。
第二节 企业所得税的确认计量
（四）生产性生物资产的所得税处理
生产性生物资产是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
1.生产性生物资产的计税基础
生产性生物资产，按照实际发生的支出作为计税基础。
2.生产性生物资产的折旧
生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
3.生产性生物资产的折旧年限
林木类生产性生物资产为10年，畜类生产性生物资产为3年
第二节 企业所得税的确认计量
（五）无形资产的所得税处理
1.无形资产的计税基础
无形资产按取得时的实际支出作为计税基础。
2.无形资产的价值摊销
无形资产按照直线法计算的摊销费用准予扣除，
摊销年限不得低于10年
外购商誉的支出，在企业整体转让或清算时，准予税前扣除。
第二节 企业所得税的确认计量
（六）存货的所得税处理
1.存货的计税基础
企业应按取得存货时的实际支出作为计税基础
2.存货的计价方法
在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。
第二节 企业所得税的确认计量
五、应交企业所得税的计算
（一）应纳税所得额的确定原则
（1）权责发生制原则——企业应纳税所得额的确定，一般应以权责发生制为基础。
（2）税法优先原则——税法优先原则是指企业在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定进行纳税调整，并据调整后的应纳税所得额计算缴税。
第二节 企业所得税的确认计量
五、应纳税额的计算
（二）居民企业及在我国境内设立机构场所的非居民企业应纳税所得额的计算
（1）直接法
应纳税所得额＝收入总额-不征税收入-减免税收入-扣除费用金额-抵扣和减免所得、弥补以前年度亏损额
（2）间接法
纳税调整后所得=利润总额-境外所得±纳税调整额-免税、减计收入及加计扣除+境外应税所得抵减境内亏损额
应纳税所得额=纳税调整后所得-所得减免-抵扣应纳税所得额-弥补以前年度亏损
第二节 企业所得税的确认计量
3.居民企业及在我国境内设立机构场所的非居民企业应纳所得税额的计算
企业的应纳税所得额乘以适用税率为应纳所得税额，减去按税法规定的减免税额和抵免税额后的余额为应纳税额。其计算公式如下：
应纳税额
=应纳税所得额×适用税率-减免所得税额-抵免所得税额
=应纳所得税额-减免所得税额-抵免所得税额
公式中的减免所得税额和抵免所得税额，是指根据税法规定减征、免征和抵免的所得税额。
第二节 企业所得税的确认计量
3.居民企业及在我国境内设立机构场所的非居民企业应纳所得税额的计算
【例7-6】某制造企业为居民企业，某年度实际发生的经营业务汇总资料如下：
产品销售收入为8 400万元，产品销售成本6 000万元；其他业务收入1 200万元，其他业务成本990万元；固定资产出租收入90万元，非增值税销售税金及附加486万元；当期发生的管理费用1 290万元，其中新技术的研究开发费用450万元；财务费用300万元；权益性投资收益510万元，为居民企业之间的股利收益，已在投资方所在地按15%的税率缴纳了企业所得税；营业外收入150万元，营业外支出375万元（其中含公益性捐赠270万元）。
要求：计算该企业当年应纳税所得额和应纳企业所得税额。
第二节 企业所得税的确认计量
【例7-6】
（1）会计利润总额=8 400+1 200+90+510+150
-6 000-990-486-1 290-300-375=909（万元）
（2）权益性投资调减所得额=510（万元）
技术开发费调减所得额=450×100% =450（万元）
捐赠扣除标准=909×12%=109.08（万元）
实际捐赠额270万元大于标准109.08万元，应按标准额扣除。
捐赠额应调增所得额=270-109.08=160.92（万元）
应纳税所得额=909-510-450+160.92=109.92（万元）
应交企业所得税=109.92×25%=27.48（万元）
（四）在我国境内未设立机构场所的非居民企业应纳税所得额和应纳税额的计算
（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；
（2）转让财产所得，以收入全额减去财产净值后的余额为应纳税所得额；
（3）其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。
收入全额是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-抵免税额
第二节 企业所得税的确认计量
（四）在我国境内未设立机构场所的非居民企业应纳税所得额和应纳税额的计算
【例7-7】某外国企业在我国境内设立了一个分公司，该分公司可在我国境内独立开展经营活动，当年该分公司在我国境内取得营业收入200万元，发生成本费用150万元（其中有20万元不得税前扣除）。假设该分公司不享受税收优惠，则该分公司该年应在我国缴纳多少企业所得税？
非居民企业在我国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于我国境内的所得，以及发生在我国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，按25%的税率计算缴纳企业所得税。
该分公司应纳税所得额=200-（150-20）=70（万元）
由于该分公司不享受税收优惠，故当年该分公司应在我国缴纳的所得税=70×25%=17.5（万元）。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
1.抵免法及其优点
抵免法是指一国政府在优先承认其他国家的地域税收管辖权的前提下，在对本国纳税人来源于国外的所得征税时，以本国纳税人在国外缴纳的税款冲抵本国税收的方法。
2.抵免法的分类
1）按计算方式划分——全额抵免与限额抵免
2）按适用对象不同划分——直接抵免与间接抵免
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
3.境外所得税直接抵免的计算
（1）境外应纳税所得额的确认
①居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。各项收入、支出按我国企业所得税法及其实施条例的有关规定确定。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
3.境外所得税直接抵免的计算
②居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得，无论是否汇回中国境内，均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。
③居民企业应就其来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，以及利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，扣除按照企业所得税法及实施条例等规定计算的与取得该项收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
3.境外所得税直接抵免的计算
④非居民企业在境内设立机构、场所的，应就其发生在境外但与境内所设机构、场所有实际联系的各项应税所得，比照“②”的规定计算相应的应纳税所得额。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
（2）可抵免境外所得税税额的计算
可抵免境外所得税税额是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。但不包括：
①按照境外所得税法律及相关规定属于错缴或错征的境外所得税税款；
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
（2）可抵免境外所得税税额的计算
可抵免境外所得税额是指企业来源于我国境外的所得依照我国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。
企业可以选择按国（地区）别分别计算[即“分国（地区）不分项”]或不按国（地区）别汇总计算[即“不分国（地区）不分项”]其来源于境外的应纳税所得额。
境外所得抵免限额=境内、境外所得按所得税法规定计算的应纳税总额×来源于境外的应纳税所得额÷境内、境外应纳税所得总额
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
（2）可抵免境外所得税税额的计算
企业按规定计算的当年在境外缴纳的所得税额低于境外抵免限额的，可以从企业“应纳税总额”中据实抵免；超过抵免限额的，应以抵免限额作为境外所得税抵免额，超过抵免限额的部分，自下年起，可在连续 5 个纳税年度内，从每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额内进
行抵补。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
【例7-8】M国某银行在中国境内设立一家分行，该分行某年以在中国筹集的资金借给M国某一企业，取得借款利息100万元，假设Ｍ 针对利息的预提所得税税率为20%，中国对该分行来自Ｍ国的利息有无征税权？若当年该分行除来自Ｍ国利息外，实现应纳税所得额1000万元，适用税率为25%，则该分行当年应在中国缴纳多少企业所得税？
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
【例7-8】
该分行来自Ｍ国的应纳税所得额
=100÷（1-20%）=125（万元）
该笔利息在Ｍ国缴纳的预提所得税
=125×20%=25（万元）
抵免限额=125×25%=31.25（万元）＞25万元
因此，允许抵免的税额为25万元。
该分行当年应在中国缴纳的所得税
=（1000+125）×25%-25=256.25（万元）
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
（3）境外所得已纳税额抵免的简易计算。
企业从境外取得的营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的股息所得，若因客观原因无法真实、准确地确认应当缴纳并已经实际缴纳的境外所得税税额时，除就该所得直接缴纳及间接负担的税额在所得来源国（地区）的实际有效税率低于我国企业所得税法规定25%税率的50%以上的外，可以境外应纳税所得额的12.5%为抵免限额，企业按该国（地区）税务机关或政府机关核发具有纳税性质凭证或证明的金额，其不超过抵免限额的部分，准予抵免；超过的部分不得抵免。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
4.境外所得税间接抵免的计算
居民企业在按照企业所得税法规定用境外所得间接负担的税额进行税收抵免时，其取得的境外投资收益实际间接负担的税额，是指根据直接或者间接持股方式合计持股20%及以上的规定层级的外国企业股份，由此应分得的股息、红利等权益性投资收益中，从最低一层外国企业起逐层计算的属于由上一层企业负担的税额，其计算公式如下：
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
4.境外所得税间接抵免的计算
本层企业所纳税额属于由上一层企业负担的税额
=（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额
＋符合本通知规定的由本层企业间接负担的税额）
×（本层企业向上一层企业分配的股息红利÷
本层企业所得税后利润额）
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
4.境外所得税间接抵免的计算
【例7-6】中国居民企业Ａ拥有设立在甲国的Ｂ企业60%的有表决权的股份，某年度A企业本部确认计量的应纳税所得额为1000万元，收到B企业分回股息90万元，A企业适用所得税税率25%，B企业实现应纳税所得额500万元，适用20%的比例所得税税率，甲国规定的股息预提所得税税率为10%，假定B企业按适用税率在甲国已经实际缴纳了企业所得税，且Ａ企业当年也无减免税和投资抵免，则Ａ企业当年应在中国缴纳多少企业所得税？
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
【例7-9】
B企业应支付给A企业的股息=90÷（1-10%）=100（万元）
B企业针对Ａ企业股息代缴预提税额=100×10%=10（万元）
B企业当年实现的税后利润=500×（1-20%）=400（万元）
B企业支付给A企业的股息所承担的所得税额
=500×20%×100÷400=25（万元）
B企业支付给A企业的股息还原后的应税所得额=100＋25=125（万元）
A企业收到B企业分回股息已在甲国纳税额=25＋10=35（万元）
第二节 企业所得税的确认计量
（五）境外所得税的抵免
【例7-9】
抵免限额=125×25%=31.25（万元）＜35万元
因此，允许抵免税额为31.25万元。
Ａ企业当年应在中国缴纳的所得税
=（1000+125）×25%-31.25=250（万元）
第二节 企业所得税的确认计量
六、所得税的查账征收
企业所得税的征收有查账征收（核实征收）与核定征收两种方式
（一）企业所得税的预缴
企业应当自月份或者季度终了之日起15日内，向主管税务机关报送企业所得税预缴纳税申报表。
企业预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴，“实际利润额”是按会计准则核算的利润总额减去以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入和减免的应税所得额后的余额 。
第二节 企业所得税的确认计量
【例7-10】某公司按季预缴企业所得税。某年第二季度会计利润总额为180万元（包括国债利息收入18万元），上年度未弥补亏损20万元，企业所得税税率为25％。生产经营借款：年初向银行借款100万元，年利率为5％；向甲公司借款40万元，年利率为9％。计提固定资产减值损失6万元，不考虑其他纳税调整事项，计算该公司第二季度预缴企业所得税的基数。
季度实际利润额= 180-18-20 =142（万元）
应预缴企业所得税=142×25％=35.5（万元）
对于其他永久性差异——长期借款利息超支的16万元[40×(9％-5％))和暂时性差异(资产减值损失6万元)，季度预缴时不作纳税调整。
（二）企业所得税的汇算清缴
企业所得税汇算清缴是指纳税人在纳税年度终了后5个月内 ，依照税收法规的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴所得税的数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。
企业进行汇算清缴应重点考虑：
收入、成本、费用、税收、补亏和调整
第二节 企业所得税的确认计量
（三）固定资产折旧的纳税调整
（1）如果财务会计折旧年限短于税法最低折旧年限，则按财务会计折旧年限计提的年折旧额高于按税法规定的最低折旧年限计提的年折旧额，应调增年应纳税所得额；当财务会计折旧年限期满且提足折旧后，其未足额在税前扣除的部分，准予在剩余的税务会计折旧年限内按规定扣除，即准予将前期纳税调增的金额在后期进行纳税调减。
（2）如果财务会计折旧年限长于税法最低折旧年限，则视同财务会计与税法无差异，按财务会计年限计算的折旧额在税前扣除，年度汇算清缴时无须进行纳税调减。但在适用税法规定的加速折旧政策时，其折旧额可以据实扣除，财务会计可做暂时性差异处理。
第二节 企业所得税的确认计量
（三）固定资产折旧的纳税调整
【例7-11】某建筑安装公司上年12月购买了一台大型塔吊，入账价值160万元（不考虑其他税费），从当年（第1年）1月开始，财务会计按8年计提折旧（不考虑残值）。税法规定，塔吊属于机械设备，最低折旧年限为10年。纳税调整计算见表7-2。
第二节 企业所得税的确认计量
（三）固定资产折旧的纳税调整
表7-2 固定资产折旧纳税调整表 单位：万元
第二节 企业所得税的确认计量
项目 第1年 第2年至第8年（每年） 第9年 第10年
财务会计年折旧 20 20 0 0
税务会计年折旧 16 16 16 16
纳税调增（每年） 4 4 — —
纳税调减（每年） — — 16 16
（三）固定资产折旧的纳税调整
如果财务会计按20年计提折旧，长于税法规定的最低折旧年限10年，视同财务会计与税法无差异，按财务会计年限计算的每年折旧额8万元在税前扣除，不需要在年度汇算清缴时进行纳税调减。这样处理，可以降低纳税调整成本。
（3）企业按会计准则规定提取的固定资产减值准备，不得在税前扣除（需进行纳税调增），其折旧仍按税法确定的固定资产计税基础计算扣除。
（4）企业按税法规定实行加速折旧的，其按加速折旧办法计算的折旧额可以全额在税前扣除，而不要求财务会计也按加速折旧处理。
第二节 企业所得税的确认计量
七、 企业所得税的核定征收
（一）核定征收企业所得税的范围
（1）依照税法规定可以不设账或应设而未设账的；
（2）只能准确核算收入总额或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算；
（3）只能准确核算成本费用支出或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算；
（4）收入总额、成本费用支出均不能正确核算，难以查实；
（5）虽然能够按规定设置账簿并进行核算，但未按规定保存有关凭证、账簿及纳税资料；
（6）未按规定期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。
第二节 企业所得税的确认计量
（二）企业所得税征收方式的确认
（三）企业所得税的定额缴纳
（四）按核定应税所得率计算缴纳
按应税所得率方法核定征收企业所得税的企业，其应交所得税的计算分两步：
（1）应税收入额=收入总额-不征税收入-免税收入
应纳税所得额=应税收入额×应税所得率?
或=成本（费用）支出额÷（1-应税所得率）× 应税所得率
（2）应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率
第二节 企业所得税的确认计量
【例7-12】某核定征收企业年度实现收入150万元，成本费用130万元，主管税务机关核定的应税所得率为10％。
如果是以收入为核定基数，其应交所得税为3.75万元（150×10％×25％）
如果以成本费用为核定基数，其应交所得税为3.61万元［130÷（1-10％）×10％×25％］。
如果采用定额征收方式，假定核定其全年交企业所得税4万元，则每季应交1万元。
第二节 企业所得税的确认计量
（五）小型微利企业所得税预缴和汇算清缴
（1）查账征收企业。对上一纳税年度符合条件的小型微利企业，分按以下两种情况处理。
① 按实际利润额预缴的，预缴时本年度累计实际利润额不超过规定标准的，可享受减征税政策。
② 按上一纳税年度应纳税所得额平均额预缴的，预缴时可以享受减征税政策。
（2）核定应税所得率征收企业。上一纳税年度符合条件的小型微利企业，预缴时本年度累计应纳税所得额不超过规定标准的，可享受减征税政策。
（3）核定应纳所得税额征收企业。根据减征税政策规定需要调减定额的，由主管税务机关按程序调整，依规定征收。
（4）企业预缴时享受了减征税政策，年度汇算清缴时不符合小型微利企业条件的，应当按规定补缴税款。
第二节 企业所得税的确认计量
第三节 企业所得税的会计处理
在所得税会计记录中，需要设置的最主要账户是“应交税费——应交企业所得税”
各期应交税款：
借：所得税费用——当期所得税费用
贷：应交税费——应交企业所得税
实际缴纳时：
借：应交税费——应交企业所得税
贷：银行存款
一、 预缴企业所得税的会计记录
【例7-13】 天明公司某年第一季度会计利润总额为100万元（含国债利息收入5万元），以前年度未弥补亏损20万元，企业所得税税率为25％。
企业“长期借款”账户记载：年初向工商银行借款50万元，年利率为6%；向B公司借款100万元，年利率为8%，上述款项全部用于生产经营。另外，计提固定资产减值损失4万元。假设无其他纳税调整事项。
第三节 企业所得税的会计处理
【例7-13】
（1）第一季度预缴所得税的计算和会计记录
借：所得税费用 187 500
贷：应交税费——应交企业所得税　187 500　
下月初，实际缴纳企业所得税
借：应交税费——应交企业所得税　187 500
贷：银行存款 187 500
（2）后三个季度预缴所得税的计算和会计记录
第二季度末，做会计分录如下：
借：所得税费用 150 000
贷：应交税费——应交企业所得税 150 000
下月初缴纳企业所得税：
借：应交税费——应交企业所得税　　150 000
贷：银行存款 150 000
第三节 企业所得税的会计处理
【例7-13】
第三季度累计利润为亏损，不缴税也不作会计处理。
第四季度累计实现利润120万元，税法规定应先预缴税款，再汇算清缴。由于第四季度累计利润小于以前季度（第二季度）累计实现利润总额，暂不缴税也不作会计处理。
第三节 企业所得税的会计处理
二、 所得税纳税调整的会计处理
【例7-14】税收征管人员到某公司进行税务检查，发现在被检查年度的前一年，该公司将自产的成本为150万元、正常对外销售价格为180万元的产品用于制作产品宣传广告，仅作借记“销售费用”150万元、贷记“库存商品”150万元的会计记录。已知公司当年可税前列支的广告费是60万元。
第三节 企业所得税的会计处理
二、 所得税纳税调整的会计处理
【例7-14】
借：所得税费用——当期所得税费用 300 000
贷：应交税费——应交企业所得税 300 000
借：本年利润　　 300 000
贷：所得税费用 300 000
当时，公司并不知道会计记录有误，此次税务部门再次检查，发现该公司并未将上一年度进行纳税调整的金额予以转回。这样，该公司因未转回上一年度的可抵扣暂时性差异，多计算了被检查年度的应税所得额90万元。
仍以上一年度调增应税所得额为例，第一年度汇算清缴时，公司应作如下会计分录：
第三节 企业所得税的会计处理
二、 所得税纳税调整的会计处理
【例7-14】
借：所得税费用——当期所得税费用 300 000
贷：应交税费——应交企业所得税 300 000
借：递延所得税资产——可抵扣暂时性差异 300 000
贷：所得税费用——递延所得税费用　　 300 000
　　
二、 所得税纳税调整的会计处理
【例7-14】
第二年度汇算清缴时，企业已经被认定为高新技术企
业，所得税税率改为15%，应根据转回的可抵扣暂时性差
异90万元，作会计分录如下：
借：应交税费——应交企业所得税　 　135 000
　 贷：所得税费用——当期所得税费用　　 135 000
借：所得税费用——递延所得税费用　　 135 000
　　 本年利润　　 165 000
贷：递延所得税资产——可抵扣暂时性差异 300 000
　 由于所得税税率的变化，使该公司的所得税产生了16.5
万元的差额，此为永久性差异，应转入本年利润。
　　
三、减免企业所得税的会计记录
1. 直接减免
计算应纳所得税时：
借：所得税费用
贷：应交税费——应交企业所得税
税务机关确认减免时：
借：应交税费——应交企业所得税
贷：所得税费用
第三节 企业所得税的会计处理
2.即征即退
计算应纳所得税时：
借：所得税费用
贷：应交税费——应交企业所得税
缴纳时：
借：应交税费——应交企业所得税
贷：银行存款
确认应退税额并收到退税款时：
借：银行存款
贷：所得税费用
3.有指定用途的退税
企业收到退税时：
借：银行存款
贷：实收资本——国家资本金
对有指定用途的政策性减免，可将减免的所得税额贷记“资本公积”。
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
1.无需公开披露年度财务报告企业的企业所得税汇算清缴。对这类企业,所得税汇算清缴可以采用简化会计处理方法。在年终结账前,不直接进行所得税纳税调整,也不通过“以前年度损益调整”账户,而是直接冲减“利润分配——未分配利润”,进行简化会计处理。期末补缴的企业所得税也不会对决策产生重大影响,“应交税费——应交企业所得税”也能正确反映所交金额,年终保持账表一致。在税务检查和报表审计中,一般也不将其作为差错处理。
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
2.公众公司企业所得税汇算清缴。新三板挂牌企业及上市公司办理企业所得税汇算清缴通常是在年度财务报表披露后至企业所得税汇缴期满前进行，分以下两种情况：
（1）在年度财务报告披露后办理汇算清缴。
（2）在年度财务报告披露之前办理汇算清缴。
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
3.相关会计处理。
在汇缴企业所得税时,若全年应交企业所得税大于全年已预缴的企业所得税,其差额为应补缴的企业所得税,按其差额借记“以前年度损益调整”,贷记“应交税费——应交企业所得税”;实际缴纳时,借记“应交税费——应交企业所得税”,贷记“银行存款”。企业还应将“以前年度损益调整”账户余额转入“利润分配”,借记“利润分配——未分配利润”,贷记“以前年度损益调整——所得税费用”;同时调整盈余公积,借记“盈余公积”,贷记“利润分配——未分配利润”。
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
3.相关会计处理。
在汇缴企业所得税时,若全年应交企业所得税小于全年已预缴的企业所得税,其差额为多缴的企业所得税,按其差额借记“应交税费——应交企业所得税”,贷记“以前年度损益调整”。如果税务机关退还企业多缴的所得税,借记“银行存款”,贷记“应交税费——应交企业所得税”;若多缴的所得税不能办理退税,则可以挂账用以抵缴以后应预缴的企业所得税。企业还应将“以前年度损益调整”账户余额转入“利润分配”,借记“以前年度损益调整——所得税费用”,贷记“利润分配——未分配利润”;同时调整盈余公积,借记“利润分配——未分配利润”,贷记“盈余公积”。
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
【例7-15】天洋公司按季预交企业所得税(税率25%)。1月份向工商银行借款40万元,年利率6.5%,当月还向某公司借款15万元,年利率10.5%,两笔借款全部用于生产经营;计提资产减值准备3万元;无其他纳税调整事项。第四季度实际利润额累计280万元。假定当年四个季度预缴企业所得税共计68.9万元。天洋公司于次年4月15日进行企业所得税的汇算清缴,相关会计处理如下:
　　年度应纳税所得额=2 800 000+150 000×(10.5%-6.5%)+30 000
=2 836 000(元)
　　年度实际应交企业所得税=2 836 000×25%=709 000(元)
　　汇算清缴应补缴企业所得税=709 000-689 000=20 000(元)
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
【例7-15】
(1)计提应补缴企业所得税时。
　借:以前年度损益调整——所得税费用 20 000
　　贷:应交税费——应交企业所得税 20 000
(2)应补缴企业所得税时。
　借:应交税费——应交企业所得税 20 000
　　贷:银行存款 20 000
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
【例7-15】
(3)将“以前年度损益调整”余额转入“利润分配”时。
　借:利润分配——未分配利润 20 000
　　贷:以前年度损益调整 20 000
(4)因净利润变动调整盈余公积时。
　借:盈余公积(20 000×10%) 2 000
　　贷:利润分配——未分配利润 2 000
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
【例7-16】某上市公司按季预交企业所得税(税率25%)。年度利润表中利润总额为3 000万元。公司当年发生诉讼，预计赔偿对方100万元，并计入“营业外支出”和“预计负债”；次年3月15日法院判决，该官司需赔偿对方300万元，假定该事项可以在所得税前列支，无其他纳税调整事项。当年四个季度预缴企业所得税共计653.5万元。公司于次年4月15日进行企业所得税的汇算清缴，次年4月30日对外公告财务报告，相关会计处理如下：
年度应纳税所得额
=30 000 000-（3 000 000-1 000 000）=28 000 000 (元)
年度应交企业所得税=28 000 000×25%=7 000 000 (元)
应补缴企业所得税=7 000 000 -6 535 000=465 000 (元)
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
【例7-16】
(1)计提应补缴企业所得税时。
　借: 以前年度损益调整——所得税费用 465 000
　　贷: 应交税费——应交企业所得税 465 000
(2)补缴企业所得税时。
　借:应交税费——应交企业所得税 465 000
　　贷:银行存款 465 000
第三节 企业所得税的会计处理
四、企业所得税的汇算清缴的会计处理
【例7-16】
(3)将“以前年度损益调整”余额转入“利润分配”时。
　借: 利润分配-未分配利润 465 000
　　贷: 以前年度损益调整 465 000
(4)因净利润变动调整盈余公积时。
　借：盈余公积(465 000×10%) 46 500
　　贷：利润分配——未分配利润 46 500
第三节 企业所得税的会计处理
五、 预提所得税代扣代缴的会计处理
扣缴时：
借：其他应付款
贷：应交税费──应交预提所得税
实际代缴时：
借：应交税费──应交预提所得税
贷：银行存款
第三节 企业所得税的会计处理
五、 预提所得税代扣代缴的会计处理
【例7-17】天欣通用污水处理有限公司系境外KH公司和市政排水有限公司共同出资成立的合资企业。境外KL公司占51%的股权，以欧元注册资本，股权成本价为2 580 000欧元。今年1月10日，境外KH公司将其注册资本51%的股权转让给市政排水有限公司，51%股权转让价为6 440 000欧元，并完成相关变更手续。假设股权转让日的汇率中间价是1欧元=8.5元人民币。
股权转让所得=6 440 000-2 580 000=3 860 000(欧元)
　　股权转让收益（折合人民币）=3 860 000×8.5=3 281 000(元)
　　应交企业所得税=3 281 000×10%=328 100 (元)
第三节 企业所得税的会计处理
五、 预提所得税代扣代缴的会计处理
【例7-17】
会计分录如下：
　　（1）应交预提所得税
借：其他应付款——境外KH公司 328 100
　　贷：应交税费——应交预提所得税 328 100
　　（2）缴纳预提所得税
　　借：应交税费——应交预提所得税 328 100
　　 贷：银行存款 328 100
第三节 企业所得税的会计处理
第四节 企业所得税的纳税申报
一、企业所得税的纳税地点、纳税年度和纳税申报
1. 纳税地点
除另有规定外，居民企业以企业登记注册地为纳税地点（登记注册的住所地）；
　 但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点
非居民企业取得税法规定的所得，以机构、场所所在地为纳税地点。
2.纳税年度
企业所得税按纳税年度计征，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止
3.纳税申报
月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料
第四节 企业所得税的纳税申报
二、企业所得税纳税申报表的填制
税款申报表以财务会计信息为基础，但这些信息常常要进行调整或重新组织，以符合所得税会计报告的要求。
（一）企业所得税预缴纳税申报表及其填制
企业所得税预缴纳税申报表分A类申报表和B类申报表两种。企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类) 适用于实行查账（核实）征收企业所得税的居民纳税人在月（季）度预缴企业所得税时使用；企业所得税月（季）度和年度纳税申报表(B类)适用于核定征收企业所得税的纳税人在月(季)度申报缴纳企业所得税时使用。
二、企业所得税纳税申报表的填制
（二）企业所得税年度纳税申报表（A类）及其填制
企业所得税年度纳税申报表（A类）包括主表和附表。主表适用于所有查账征收企业，包括利润总额的计算、应纳税所得额的计算、应纳税额的计算和附列资料四部分。
第四节 企业所得税的纳税申报
第五节 财务会计中的所得税会计
一、基于资产负债观的所得税会计差异
资产负债观是直接从资产和负债的角度确认与计量企业的收益，认为收益是企业期末净资产与期初净资产的差额，强调综合收益，收益由排除资本变动的净资产的期初期末余额之差产生。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（一）计税基础
1.资产的计税基础。资产的计税基础是指企业在收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。
用公式表示如下：
资产的计税基础=未来可在税前扣除的金额=资产的账面价值- 资产未来应税金额+资产未来可抵扣金额
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（一）计税基础
按税法规定，企业的各项资产应以历史成本为计税基础。企业持有期间资产的增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。现以简例说明：
（1）企业一笔应收账款2 000元，其相应收入已包括在应税利润（可抵扣亏损）中，即该应收账款的相应收入已经通过销售（营业）收入计入应税收入并缴纳流转税、计入应税所得并缴纳所得税；因此，在该应收账款收回时，不必再缴税了，其计税基础就是其账面价值（金额）。
（2）企业一笔应收利息1 500元，相应利息收入按现金制缴税，就计税而言，该笔金额流入企业时无抵扣金额，则该应收利息的计税基础为零。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（一）计税基础
【例7-18】A公司某项设备原价为3 000万元，财务会计的折旧年限为3年，税务会计的折旧年限为5年，两者均采用直线法计提折旧。第2年末，公司对该项固定资产计提了60万元的固定资产减值准备。假设财务会计与税务会计预计净残值率均为0。
财务会计的账面价值=3 000-1 000-1 000-60=940(万元)
税务会计确认的计税基础=3 000-600-600=1 800(万元)
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（一）计税基础
【例7-16】
该例说明，固定资产账面价值与计税基础的差异原因包括：一是折旧年限不同，财务会计折旧年限为3年，税务会计的折旧年限为5年，每年因折旧年限不同产生的暂时性差异400万元，第2年会计期末因折旧年限不同产生的暂时性差异合计800万元。二是计提固定资产减值准备造成的差异，2年后会计期末由于财务会计计提了减值准备60万元，税法规定固定资产减值准备在计提时不允许在税前扣除，实际发生损失时才允许在税前扣除，由此产生差异60万元。两者合计为860万元。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（一）计税基础
2.负债的计税基础。负债的计税基础是指负债的账面价值减去该负债在未来期间计算应纳税所得额时，按照税法规定可予抵扣的金额。对于预收款项产生的负债，其计税基础为账面价值减去未来期间不征税的金额。可见，负债的计税基础是在未来期间计税时不可扣除的金额。用公式表示如下：
负债的计税基础=账面价值-未来可税前扣除的金额
=负债的账面价值+负债未来应税金额-负债未来可抵扣金额
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
2.负债的计税基础。
一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要是因从费用中提取的负债。现以简例说明：
（1）流动负债中包括账面金额为10 000元的应交罚款，税法规定该项罚款不可税前扣除，则该项罚款的税基为 10 000-0=10 000（元）。该项差异仅影响罚款支出的当期，对企业未来期间计税不产生影响，因而不产生暂时性差异。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
2.负债的计税基础。
（2）企业一笔短期应计费用，其账面金额20 000元，计税时，相应的费用将在未来以现金予以抵扣，则该项流动负债应计费用的计税基础为零；计税时，如果相关的费用已抵扣，则该应计费用的计税基础就是20 000元。
（3）一项应付货款的账面价值为10万元。该货款的归还不会产生纳税后果，该货款的计税基础为10万元。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
2.负债的计税基础。
【例7-17】天鹏公司某年10月份因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认400万元的销售费用，同时确认等额的预计负债。当年实际发生保修支出80万元，预计负债的期末余额为320万元。假定税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时准予在税前扣除。
该项预计负债在当年资产负债表日的账面价值为320万元
该项预计负债的计税基础= 账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按
税法规定准予扣除的金额=3 200 000-3 200 000=0（元）
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（二）暂时性差异对未来应纳税金额的影响
暂时性差异是指资产、负债的账面金额（在资产负债表中应列示的金额）与其计税基础不同而产生的差额。
按照暂时性差异对未来期间应税所得额的影响方向（性质），可将暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（二）暂时性差异对未来应纳税金额的影响
1.应纳税暂时性差异。应纳税暂时性差异是指在未来收回资产或清偿负债时，会增加转回期间的应纳税所得额，即在未来期间不考虑该事项影响应纳税所得额的基础上，由于该项暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。
当资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础时，产生应纳税暂时性差异。即对于资产而言，当会计口径的价值高于税收口径的价值时，在纳税时，可以在本期抵扣不缴税，等到以后再缴税；对于负债而言，当会计口径的价值小于税收口径的价值时，在纳税时，可以在本期抵扣不缴税，等到以后再缴税。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（二）暂时性差异对未来应纳税金额的影响
1.应纳税暂时性差异。
资产的确认意味着该资产的账面金额在未来期间将以流入企业的经济利益的形式收回。当该资产的账面金额超过其计税基础时，应税经济利益的金额也将超过计税时允许抵扣的金额。该差额就是应税暂时性差异，它构成一项递延所得税负债。当企业收回该资产账面金额时，应税暂时性差异将转回，企业将获得应税利润，这使得经济利益很可能以税款支付的方式流出企业。因此，企业应确认所有递延所得税负债。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（二）暂时性差异对未来应纳税金额的影响
应纳税暂时性差异示例：
（1）某项固定资产成本为300万元，账面价值为200万元。计税累计折旧为180万元，。该项固定资产的计税基础为120万元。为收回账面金额，企业必须赚得应税收益200万元，但只能抵扣计税折旧120万元。如果税率为25%，当企业收回该资产账面金额时，应支付所得税20万元（80×25%）。因此，账面金额200万元与其计税基础120万元之间的差额80万元为应纳税暂时性差异。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（二）暂时性差异对未来应纳税金额的影响
应纳税暂时性差异示例：
（2）某企业拥有一项交易性金融资产，成本为500万元，期末公允价值为750万元。按照企业会计准则，交易性金融资产期末按公允价值计价，但依照税法，交易性金融资产持有期间，其公允价值的变动不计入应纳税所得额，即其计税基础不变。该项交易性金融资产账面价值大于计税基础的金额250万元为应纳税暂时性差异。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（二）暂时性差异对未来应纳税金额的影响
2.可抵扣暂时性差异。可抵扣暂时性差异是指在未来期间收回资产或清偿负债时，会减少转回期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税。
当资产的账面价值小于其计税基础，在经济含义上，表示资产在未来期间产生的经济利益少，而按税法规定允许税前扣除的金额多，则企业在未来期间可以减少应纳税所得额并相应减少应交所得税。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（二）暂时性差异对未来应纳税金额的影响
2.可抵扣暂时性差异。
可抵扣暂时性差异示例：
企业将产品保修费用100 000元确认为负债，计入当期损益。产品保修费用于实际支付时才能抵扣应纳税所得额。该项预计负债的计税基础是0。在以账面金额清偿该负债时，企业的未来应纳税所得额减少100 000元，如果税率为25%，相应减少未来所得税支出25 000元。账面金额与计税基础之间的差额100 000元是一项可抵扣暂时性差异。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异识别表
资产/负债 账面价值与计税基础 暂时性差异的性质 递延所得税结果
资产 ＞ 应纳税暂时性差异 递延所得税负债
＜ 可抵扣暂时性差异 递延所得税资产
负债 ＞ 可抵扣暂时性差异 递延所得税资产
＜ 应纳税暂时性差异 递延所得税负债
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
按照暂时性差异的产生情况，可以将暂时性差异分为以下三种类型：
1.资产、负债的账面价值和计税基础不同而产生的差异
比较常见的有资产减值准备、具有融资性质的分期收款销售、固定资产折旧、无形资产的摊销、使用寿命不确定、公允价值计量的投资性房地产、公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、权益法投资收益确认和补交所得税、售后服务等预计负债、某些预收账款、债务重组和应付薪酬延期支付等。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
2.企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异
企业合并准则指出，非同一控制下的吸收合并，购买方在购买日应当按照合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值确定其入账价值。《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》规定，如果合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产，不高于所支付的股权票面价值(或支付的股本的账面价值)20％时，被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
3.不属于资产、负债的特殊项目产生的暂时性差异
(1)某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件，账面价值为0，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值0与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
(2)按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款递减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税，在会计处理上，与可抵扣暂时性差异的处理相同，如按照税法规定允许用以后5年税前所得弥补的亏损。广告费和业务宣传费支出作为当期损益，税法规定年度广告费和业务宣传费支出不得超过销售收入的15％（另有规定除外），超过部分，准许在以后纳税年度结转扣除。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
【例7-20】某股份有限公司的所得税采用资产负债表债务法核算，所得税税率为25％。该公司某年资产负债表的有关项目见下表：
资产负债表的有关项目 单位：万元
项 目 年初数 年末数
存 货 1 400 500
长期股权投资 0 400
固定资产 2 400 2 900
预计负债 0 480
递延所得税资产 75 —
递延所得税负债 50 —
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
【例7-20】
（1）“存货跌价准备”账户年初贷方余额300万元，年末贷方余额120万元。
（2）长期股权投资系当年3月1日对甲公司的投资，初始投资成本500万元，采用权益法核算。由于甲公司本年发生亏损，该公司年末按应负担的亏损份额确认投资损失100万元，同时调整长期股权投资的账面价值。年末，未对长期股权投资计提减值准备。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
【例7-20】
（3）固定资产中包含一台B设备，系上年12月25日购入，原价 1 000万元，预计净残值为零。计税按年数总和法计提折旧，折旧年限为4年；财务会计采用直线法计提折旧，折旧年限为5年。
（4）预计负债为当年年末计提的产品保修费用480万元。假设除上述事项外，没有发生其他纳税调整事项。该公司当年利润表中“利润总额”项目金额为2 000万元。
计算该公司年末暂时性差异及因此而形成的应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
【例7-20】
存货产生的暂时性差异
= 账面价值－计税基础= 500－(500+120)= -120(万元)
长期股权投资产生的暂时性差异
= 账面价值－计税基础= 400－500= -100(万元)
固定资产产生的暂时性差异
= 账面价值-计税基础= 800-600= 200(万元)
预计负债产生的暂时性差异= (-1)×(账面价值－计税基础)
= (-1)×(480－0)= -480(万元)
第五节 财务会计中的所得税会计基础
一、基于资产负债观的所得税会计差异
（三）暂时性差异的产生
【例7-20】
存货、长期股权投资和预计负债三个项目产生的暂时性差异，计算结果均为负数，属于可抵扣暂时性差异；固定资产产生的暂时性差异，计算结果为正数，属于应纳税暂时性差异。
应纳税暂时性差异
= (正的)资产类差异+(正的)负债类差异=200(万元)
可抵扣暂时性差异= (负的)资产类差异+(负的)负债类差异
= (-120)+(-100)+(- 480)= -700(万元)
二、所得税会计账户的设置
1．“所得税费用”。
（1）采用应付税款法的企业，期末按税法规定计算的本期应交所得税，记入其借方。
（2）在资产负债表债务法下，在“所得税费用”账户下设置“当期所得税费用”、“递延所得税费用”两个明细账户。
资产负债表日，企业按照税法计算确定的当期应交所得税金额，借记本账户（当期所得税费用），贷记“应交税费——应交所得税”。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
二、所得税会计账户的设置
2．“递延所得税资产”。
核算企业根据所得税准则确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税资产。根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产，也在本账户核算；企业应当按照可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。
企业在确认相关资产、负债时，对应予确认的递延所得税资产，借记本账户，贷记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
二、所得税会计账户的设置
2．“递延所得税资产”。
资产负债表日，应予确认的递延所得税资产大于本账户余额的，借记本账户，贷记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等；应予确认的递延所得税资产小于本账户余额的，做相反的会计分录。
资产负债表日，预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按应减记的金额，借记“所得税费用——当期所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”，贷记本账户。
本账户期末借方余额，反映企业已确认的递延所得税资产的余额。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
二、所得税会计账户的设置
3.“递延所得税负债”。
核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债，企业应当按照应纳税暂时性差异项目进行明细核算。
企业在确认相关资产、负债时，对应予确认的递延所得税负债，借记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等账户，贷记本账户。
资产负债表日，应予确认的递延所得税负债大于本账户余额的，借记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等，贷记本账户；应予确认的递延所得税负债小于本账户余额的，做相反的会计分录。
本账户期末贷方余额，反映企业已确认的递延所得税负债的余额。
4．“应交税费——应交企业所得税”。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
三、应付税款法的会计处理
应付税款法是企业将本期税前会计利润与应税所得额之间的差额所造成的影响纳税的金额直接记入当期损益，而不递延到以后各期的一种所得税会计处理方法。应付税款法是税法导向的会计处理方法，执行《小企业会计准则》的企业可以采用该方法。
在应付税款法下，本期发生的时间性差异不单独核算，与本期发生的永久性差异一并处理，即应税所得额=利润总额±永久性差异金额±时间性差异金额。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
三、应付税款法的会计处理
【例7-21】某企业全年发生超标业务招待费为3.5万元。固定资产折旧采用直线法，本年折旧额为50 000元；计税采用双倍余额递减法，本年折旧额为65 000元。年度利润表上反映的税前会计利润为100万元，所得税率为25%。该企业本期应交所得税和所得税费用计算如下：
第五节 财务会计中的所得税会计基础
三、应付税款法的会计处理
【例7-21】
税前会计利润 1 000 000
加：永久性差异 35 000
减：时间性差异 15 000
应税所得额 1 020 000
所得税率 25%
本期应交所得税 255 000
本期所得税费用 255 000
第五节 财务会计中的所得税会计基础
三、应付税款法的会计处理
【例7-21】
会计分录如下：
借：所得税费用 255 000
贷: 应交税费──应交企业所得税 255 000
实际上交所得税时：
借: 应交税费──应交企业所得税 255 000
贷: 银行存款 255 000
第五节 财务会计中的所得税会计基础
四、资产负债表债务法的会计处理
资产负债表债务法又称资产负债表法，它是以估计转销年度的所得税税率为依据，计算递延税款的一种所得税会计处理方法。
资产负债表债务法以资产负债表为基础，注重暂时性差异。暂时性差异侧重于从资产和负债的角度分析某个时点上存在的账面价值与其计税基础之间的差异。这种差异可能导致相关期间会计利润和应税利润之间发生差异，也可能并不会产生相关期间会计利润和应税利润的差异。
第五节 财务会计中的所得税会计基础
四、资产负债表债务法的会计处理
在资产负债表债务法下，有关计算公式表示如下：
1.应交企业所得税，即应纳税额的计算。
2.期末递延所得税资产
= 可抵扣暂时性差异期末余额×预计税率
3.期末递延所得税负债
= 应纳税暂时性差异期末余额×预计税率
第五节 财务会计中的所得税会计基础
四、资产负债表债务法的会计处理
在资产负债表债务法下，有关计算公式表示如下：
4.当期递延所得税负债（资产）= 期末递延所得税负债（资产）－期初递延所得税负债（资产）
5.所得税费用（收益）＝应交所得税＋（期末递延所得税负债－期初递延所得税负债）－（期末递延所得税资产－期初递延所得税资产）
或=应交所得税+期初递延所得税净资产

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