资源简介

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项目六
资源类税收的会计核算
模块一 资源税的会计核算
模块二 土地增值税的会计核算
学习内容
模块三 城镇土地使用税的会计核算
模块四 耕地占用税的会计核算
一组数据：
我国单位GDP能耗目前是世界水平的2.2倍，美国的4.3倍，德国和法国的7.7倍，日本的11.5倍；
我们用了占世界总量50%左右的煤、水泥、钢铁和10%左右的石油、天然气，支撑了8%以上的经济发展速度，创造了占世界GDP总量7%左右这样一个经济成就。
我们的环境被严重污染了！！！！！
矿藏－遂昌金矿国家矿山公园
水源－靖西德天大瀑布
森林
山岭
草原
滩涂
13
矿山
煤
天然气
模块一 资源税的会计核算
资源税改革
资源税改革
2020年9月1日实施的资源税法
一、资源税核算的会计主体
　在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域开发应税资源的单位和个人，为资源税的纳税人，应当依照本法规定缴纳资源税。（2020年9月1日起正式实施）
上述油、气、矿必须是天然产品，人造产品不征税；
进口上述产品不征税；
出口上述产品也不免征或退还资源税。
（一）能源矿产。
（二）金属矿产。
（三）非金属矿产。
（四）水气矿产。
（五）盐。
边学边练
下列各项中，应征收资源税的有（ ）。
　　A.进口的天然气 　　B.专门开采的天然气
　　C.煤矿生产的天然气 　D.与原油同时开采的天然气
【答案】BCD
煤矿生产的天然气即煤层（成）气已列入能源矿产征收资源税。煤炭开采企业因安全生产需要抽采的煤成（层）气，免征资源税。
依法应该缴纳资源税的单位和个人为资源税核算的会计主体，需要依法进行资源税的会计核算。这里的单位和个人包括外商投资企业、外国企业和外籍人员。
纳税人开采或者生产应税产品自用的，应当依照本法规定缴纳资源税；但是，自用于连续生产应税产品的，不缴纳资源税。
有下列情形之一的，免征资源税：
（一）开采原油以及在油田范围内运输原油过程中用于加热的原油、天然气；
（二）煤炭开采企业因安全生产需要抽采的煤成（层）气。
有下列情形之一的，减征资源税：
（一）从低丰度油气田开采的原油、天然气，减征百分之二十资源税；
（二）高含硫天然气、三次采油和从深水油气田开采的原油、天然气，减征百分之三十资源税；
（三）稠油、高凝油减征百分之四十资源税；
（四）从衰竭期矿山开采的矿产品，减征百分之三十资源税。
（三）有下列情形之一的，省、自治区、直辖市可以决定免征或者减征资源税：
1.纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失；
2.纳税人开采共伴生矿、低品位矿、尾矿。
此处规定的免征或者减征资源税的具体办法，由省、自治区、直辖市人民政府提出，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。
有下列情形之一的，省、自治区、直辖市可以决定免征或者减征资源税：
（一）纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失；
（二）纳税人开采共伴生矿、低品位矿、尾矿。
免征或者减征资源税的具体办法，由省、自治区、直辖市人民政府提出，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。
纳税人的免税、减税项目，应当单独核算销售额或者销售数量；未单独核算或者不能准确提供销售额或者销售数量的，不予免税或者减税。
纳税人开采或者生产同一应税产品，其中既有享受减免税政策的，又有不享受减免税政策的，按照免税、减税项目的产量占比等方法分别核算确定免税、减税项目的销售额或者销售数量。
纳税人开采或者生产同一应税产品同时符合两项或者两项以上减征资源税优惠政策的，除另有规定外，只能选择其中一项执行。
国务院根据国民经济和社会发展需要，依照本法的原则，对取用地表水或者地下水的单位和个人试点征收水资源税。征收水资源税的，停止征收水资源费。
水资源税根据当地水资源状况、取用水类型和经济发展等情况实行差别税率。
水资源税改革试点
自2016年7月1日起水资源税改革试点开始，改革要点如下：
1.纳税人：利用取水工程或者设施直接从江河、湖泊（含水库）和地下取用地表水、地下水的单位和个人。
2.征税对象：地表水和地下水。
3.计税方式：从量计征。应纳税额计算公式：
　　应纳税额＝取水口所在地税额标准×实际取用水量。
4.税率：按地表水和地下水分类确定水资源税适用税额标准。
对水力发电和火力发电贯流式以外的取用水设置最低税额标准，地表水平均不低于每立方米0.4元，地下水平均不低于每立方米1.5元。
水力发电和火力发电贯流式取用水的税额标准为每千瓦小时0.005元。
具体取用水分类及适用税额标准由试点地区省人民政府提出建议，报财政部会同有关部门确定核准。
5.纳税义务发生时间：纳税人取用水资源的当日。
6.纳税期限：水资源税按季或者按月征收，由主管税务机关根据实际情况确定。不能按固定期限计算纳税的，可以按次申报纳税。
7.其他规定：对取用地下水、特种行业取用水、超计划或者超定额取用水从高制定税额标准；对超过规定限额的农业生产取用水，以及主要供农村人口生活用水的集中式饮水工程取用水、企业回收利用的采矿排水（疏干排水）和地温空调回用水从低制定税额标准；对规定限额内的农业生产取用水、对取用污水处理回用水、再生水等非常规水源，财政部、国家税务总局规定的情形，免征水资源税。
中外合作开采陆上、海上石油资源的企业依法缴纳资源税。
2011年11月1日前已依法订立中外合作开采陆上、海上石油资源合同的，在该合同有效期内，继续依照国家有关规定缴纳矿区使用费，不缴纳资源税；合同期满后，依法缴纳资源税。
二、资源税核算的会计期间
（一）纳税期限
资源税按月或者按季申报缴纳；不能按固定期限计算缴纳的，可以按次申报缴纳。
（二）缴纳期限
纳税人按月或者按季申报缴纳的，应当自月度或者季度终了之日起15日内，向税务机关办理纳税申报并缴纳税款；按次申报缴纳的，应当自纳税义务发生之日起15日内，向税务机关办理纳税申报并缴纳税款。
（三）纳税义务发生时间
1.纳税人销售应税产品，纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当日；
2.自用应税产品的，纳税义务发生时间为移送应税产品的当日。
三、资源税纳税环节和纳税地点
（一）纳税环节
在应税产品的销售或自用环节计算缴纳。以自采原矿加工精矿产品的，在原矿移送使用时不缴纳资源税，在精矿销售或自用时缴纳资源税。？
纳税人以自采原矿加工金锭的，在金锭销售或自用时缴纳资源税。纳税人销售自采原矿或者自采原矿加工的金精矿、粗金，在原矿或者金精矿、粗金销售时缴纳资源税，在移送使用时不缴纳资源税。
以应税产品投资、分配、抵债、赠与、以物易物等，视同销售，依照本通知有关规定计算缴纳资源税。
（二）纳税地点
纳税人应当向应税产品开采地或者生产地的税务机关申报缴纳资源税。
四、资源税的税率
资源税实行从价定率和从量定额计征。资源条件好的，税率高一些；资源条件差的，税率低一些。
纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算不同税目应税产品的销售额或者销售数量；未分别核算或者不能准确提供不同税目应税产品的销售额或者销售数量的，从高适用税率。
五、资源税应纳税额的计算
资源税实行从价定率为主、从量定额为辅的计税办法。计税依据为应税产品的销售额或销售量。
纳税人开采或生产不同税目的应税产品，应当分别核算，否则从高征税。
（一）从价定率
向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的增值税销项税额、符合条件的代为收取的政府性基金或者行政事业性收费和运杂费用。
运杂费用应与销售额分别核算，凡未取得相应凭据或不能与销售额分别核算的，应当一并计征资源税。
应纳资源税＝销售额×比例税率
（二）从量定额
纳税人不能准确提供应税产品销售数量或移送使用数量的，以应税产品的产量或主管税务机关确定的折算比换算成的数量为课税数量。
（2）应纳资源税＝
课税数量×
单位税额
【例】某油田2021年6月份开采销售原油1万吨，销售油田开采天然气200万立方米。该油田适用的单位不含税售价为每吨5000元，天然气适用的单位不含税售价为每万立方米1800元。该油田6月份应纳资源税为多少？
该油田2021年6月应纳资源税
=（10000×5000+200×1800）×6%
=3 021 600(元)
【例】某油田原油价格每吨6000元（不含增值税，下同），天然气每立方米2元。2021年5月，该企业生产原油25万吨，当月销售20万吨，加热、修井用2万吨，将3万吨原油赠送给协作单位；开采天然气700万立方米，当月销售600万立方米，待售100万立方米，该油田2021年5月应纳资源税多少万元？
该油田2021年5月应纳资源税
=（20+3）×6000×6%+600×2×6%=8280+72
=8352（万元）。
二、资源税应纳税额的会计核算
“税金及附加”、“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”等
“应交税费——应交资源税”
（一）销售应税资源税产品的核算
【例】金山矿业公司为增值税一般纳税人，现销售原煤2 000吨，开具增值税专用发票，注明价款114万元，增值税款为14.82万元；公司当月还销售在采煤中回收的煤层气5万立方米，开具增值税专用发票注明价款24万元，增值税款3.12万元。当地煤炭的适用税率为5%，煤层气适用税率为1%。以上业务涉及款项均已通过银行收付。
（1）应纳资源税税额
=114×10 000×5%+24×10 000×1%
=59 400（元）
（2）会计分录：
① 出售原煤。
借：银行存款 1 288 200.00
贷：主营业务收入 1 140 000.00
应交税费——应交增值税（销项税额） 148 200.00
② 出售煤层气。
借：银行存款 271 200.00
贷：其他业务收入 240 000.00
应交税费——应交增值税（销项税额） 31 200.00
③计提资源税
借：税金及附加 59 400.00
贷：应交税费——应交资源税 59 400.00
（二）自产自用应税资源税产品的核算
【例】金山矿业公司用自产原煤140吨加工成洗选煤自用，该原煤成本为600元/吨，市场出售价格为850元/吨，该地区煤炭的适用税率为6%。
（1）洗选煤应纳资源税额=850×140×6%=7140（元）
（2）会计分录：
借：生产成本 91 140.00
贷：库存商品 84 000.00
应交税费——应交资源税 7 140.00
模块二 土地增值税的会计核算
土地增值税是对转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物（简称房地产）产权的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。
我国于1994年1月起开征此税。
标准之一：转让的土地使用权是否国家所有。
转让国有土地使用权，征土地增值税；转让集体所有制土地，应先在有关部门办理(或补办)土地使用或出让手续，使之变为国家所有才可转让，并纳入土地增值税的征税范围。自行转让集体土地是一种违法行为。
标准之二：土地使用权、地上建筑物及其附着物是否发生产权转让。
转让土地使用权征，出让不征；未转让土地使用权、房产产权(如出租)也不征。
标准之三：转让房地产是否取得收入。
取得收入的征；房地产产权虽变更但未取得收入的，不征土地增值税。
上述三个标准必须同时具备，即转让国有土地使用权，或房屋产权与国有土地使用权一并转让，只要取得收入，均属于土地增值税的征税范围。
事项 是否属于征税范围
出售 包括三种情况：(1)出售国有土地使用权；(2)取得国有土地使用权后进行房屋开发建造后出售；(3)存量房地产买卖。
继承、赠予 继承不征(无收入)。赠予中公益性赠予、赠予直系亲属或承担直接赡养义务人不征；非公益性赠予征。
出租 不征(无权属转移)
房地产抵押 抵押期不征；抵押期满偿还债务本息不征；抵押期满，不能偿还债务，而以房地产抵债，征。
房地产交换 单位之间换房，征；个人之间互换自住房不征。
事项 是否属于征税范围
以房地产投资、联营 房地产转让到投资联营企业，不征；将投资联营房地产再转让，征。
合作建房 建成后自用，不征；建成后转让，征。
企业兼并转让房地产 暂免
代建房 不征(无权属转移)
房地产重新评估 不征(无收入)
【例】下列各项中，应征收土地增值税的是( )。
A.赠予社会公益事业的房地产
B.个人之间互换自有居住用房地产
C.抵押期满权属转让给债权人的房地产
D.兼并企业从被兼并企业得到的房地产
【答案】C
【例】下列单位中，属于土地增值税纳税人的有( )。
A.建造房屋的施工单位
B.中外合资房地产公司
C.出售国有土地使用权的事业单位
D.房地产管理的物业公司
【答案】BC
一、土地增值税核算的会计主体
依法应该缴纳土地增值税的单位和个人为土地增值税核算的会计主体，需要依法进行土地增值税的会计核算。
二、土地增值税核算的会计期间
纳税人应在转让房地产合同签订之日起7日内向所在地税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。
纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关同意，可以定期纳税，具体期限由税务机关分两种情况确定：
（1）对于转让房地产是一次性交割、付清价款的，在办理纳税申报后，并在办理过户、登记手续前，一次性缴纳全部土地增值税。
（2）对于以分期收款方式转让房地产的，可根据合同规定的收款日期确定纳税期限。
三、土地增值税的税率
土地增值税实行的是四级超率累进税率。
级次 增值额占扣除项目金额比例 税率 速算扣除系数
1 50％以下(含50％) 30％ 0
2 超过50％一100％(含100％) 40％ 5％
3 超过100％一200％(含200％) 50％ 15％
4 200％以上 60％ 35％
四、土地增值税应纳税额的计算
（一）土地增值税的计税依据
土地增值税的计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额，即纳税人转让房地产的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额。其公式如下：
土地增值额=房地产转让收入-扣除项目金额
1.房地产转让收入
※非货币收入要折合货币金额计入收入总额。
※转让房地产取得的应税收入为不含增值税收入，免征增值税的，转让房地产取得的收入不扣减增值税额。
（3）其他收入
（2）实物收入
（1）货币收入
2.扣除项目金额
（6）财政部规定的其他扣除项目
（5）转让房地产有关的税金
（4）旧房及建筑物的评估价格
（3）房地产开发费用
（2）房地产开发成本
（1）取得土地使用权所支付的金额
（1）取得土地使用权所支付的金额：是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用（如按国家统一规定缴纳的有关登记、过户手续费等。）。（适用于新建房转让和存量房转让）
（2）开发成本：是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费和开发间接费用。（适用于新建房转让）
（3）开发费用：是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。（适用于新建房转让）
能提供金融机构贷款证明
开发费用=利息+(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×5%
不能提供金融机构贷款证明
开发费用=(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×10%
注意:利息是指不超过商业银行同期同类贷款利率上浮标准的部分，超过贷款期限的加息、罚息不得扣除。
计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。
（4）与转让房地产有关的税金：
城市维护建设税＝增值税税金×7％（或5％、1％）
教育费附加＝增值税税金×（3％+2％）
印花税＝转让收入×0.05％(产权转移书据)
（5）其他扣除项目：
从事房地产开发的纳税人可以享受加计扣除
加计扣除
＝(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×20％
（适用于房地产开发企业新建房转让）
（6）旧房及建筑物的评估价格。
纳税人出售旧房，准予扣除房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款、按国家规定交纳的有关费用和税金。
评估价格=重置成本价×成新度折扣率
转让旧房土地增值税的扣除项目如何确定，应区分以下三种情况：
第一种情况:能提供旧房及建筑物评估价格的情况：
由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。
评估价格=重置成本价×成新度折扣率
第二种:不能取得评估价格，但能提供购房发票的情况：
1.关于土地款、旧房评估价的扣除规定
购房发票所载金额。
2.加计扣除金额的规定
按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。计算扣除项目时的“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计1年；超过1年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为1年。
3.关于契税的扣除规定
对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不得作为加计5％的基数。
因此，不能取得评估价格，但能提供购房发票的旧房转让，土地增值税扣除项目的计算公式=发票所载金额×[1+（转让年度-购买年度）×5%]）+与房地产转让有关税金(包括转让旧房时缴纳城市维护建设税、印花税、契税以及教育费附加，必须提供相应的完税凭证)+与房地产转让有关费用。
第三种:既没有评估价格，又不能提供购房发票的情况：
转让旧房及建筑物，既没有评估价格，又不能提供购房发票的情况，地方税务机关可以根据《中华人民共和国税收征收管理法》第35条的规定，实行核定征收。
（二）土地增值税应纳税额的确定
应纳税额＝土地增值额×适用税率－速算扣除数
转让收入－扣除项目金额
采用4级超率累进税率
确定税率＝增值额÷扣除项目金额
速算扣除率×扣除项目金额
具体步骤：
第一步：计算增值额：
增值额=房地产转让收入-扣除项目金额
第二步：计算增值额占扣除项目金额的比例：
增值额占扣除项目金额的比率
=增值税÷扣除项目金额×100%
第三步：计算应纳税额：
（1）增值额占扣除项目金额的比率≤50%，则
土地增值税税额=增值额×30%
（2）50%＜增值额占扣除项目金额的比率≤100%，则
土地增值税税额=增值额×40%-扣除项目金额×5%
（3）100%＜增值额占扣除项目金额的比率≤200%，则
土地增值税税额=增值额×50%-扣除项目金额×15%
（4）增值额占扣除项目金额的比率＞200%，则
土地增值税税额=增值额×60%-扣除项目金额×35%
【例】已知转让收入1100万元，扣除项目金额为400万元；土地增值额为700万元。
增值额占扣除项目金额=700万元÷400万元=175%
查表得：税率50%；速算扣除率15%
应纳土地增值税=700×50%-400×15%
=290（万元）
某工业企业2018年转让一幢新建办公楼取得收入5000万元，该办公楼建造成本和相关费用3700万元，缴纳与转让办公楼相关的税金277.5万元(其中印花税金2.5万元)。该企业应缴纳土地增值税( )。
A.96.75万元 B.97.50万元
C.306.75万元 D.307.50万元
【答案】C
【解析】
扣除项目金额＝3700+277.5=3977.5（万元）
土地增值额＝5000-3977.5=1022.5（万元）
增值额与扣除项目比率＝1022.5÷3977.5＝26％，适用税率为30％，扣除率为0
应纳土地增值税＝1022.5×30％＝306.75万元。
(非房地产企业转让不动产的印花税可以作为税金项目扣除)
【例】某房地产开发公司转让一幢写字楼取得收入1000万元。已知该公司为取得土地使用权所支付的金额为50万元，房地产开发成本为200万元，房地产开发费用为40万元（含利息），与转让房地产有关的税金为60万元。该公司应缴纳的土地增值税为( )。
A.180万元 B.249.75万元 C.300万元 D.360万元
【答案】B
【解析】
扣除项目金额＝50+200+(50+200)×10％+60+(50+200)×20％=385（万元）
土地增值额=1000－385=615（万元）
增值额与扣除项目比=615÷385=159.74％，应选第3档税率
应纳土地增值税=615×50％-385×15％=307.5-57.75
=249.75（万元）
【例】广州市某房地产开发公司在广州市区新建一幢写字楼并出售，取得转让收入8000万元，公司按税法规定缴纳了有关税金，已知该公司为取得土地使用权而支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用为500万元；投入的房地产开发成本为2000万元；利息支出为200万元（能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明），比按工商银行同类同期贷款利率计算的利息多出10万元，其他房地产开发费150万元，转让过程支付了增值税税额400万元，请计算应纳土地增值税额？
地价款及开发成本＝500＋2000＝2500（万元）
房地产开发费用扣除限额
＝(200－10)＋(500＋2000)×5%=315（万元）
应纳城镇维护建设税＝400×7%＝28（万元）
应纳教育附加费＝400×（3%+2%）＝20（万元）
房地产开发加计的扣除＝(500＋2000)×20%
＝500（万元）
扣除项目金额
＝2000＋500＋315＋28＋12+8＋500＝3363（万元）
增值额＝8000－3363＝4637（万元）
确定税率:4637÷3363≈137.88%,适用税率50%,速算扣除率15%
应纳税额=4637×50%-3363×15%
=2318.5-504.45=1814.05（万元）
【例】某企业转让一栋70年代建造的房屋，当时的造价为100万元，无偿取得土地使用权。如果按现时的材料、人工费计算，建造同样规格的房子需600万元，该房子为7成新，按500万元出售，支付有关可抵扣税费计27.5万元。计算应纳土地增值税额？
(1)房子评估价格＝600×70%＝420(万元)
(2)允许扣除的税金＝27.5(万元)
(3)扣除项目金额合计＝420＋27.5＝447.5(万元)
(4)增值额＝500－447.5＝52.5(万元)
(5)增值率＝52.5÷447.5×100%＝11.73%
(6)应纳税额＝52.5×30%＝15.75(万元)
税收优惠政策：
（1）纳税人建造普通标准住宅并出售，增值额未超过扣除项目金额20％的，免税。
（2）国家因建设需要依法征用、收回房地产，免税。 （3）从2008年11月1日起，对个人销售住房暂免征收土地增值税。
【例】甲房地产开发企业开发的一批普通标准住宅商品房，计划销售价格总额为5 000万元，按税法规定计算的可扣除项目金额为4 000万元。
方案一：销售价格总额5 000万元，可扣除项目金额为4 000万元。
增值额=5 000-4 000=1 000（万元）
增值率=1 000÷4 000=25％
由于增值率为25％，超过20％，所以不能享受免征土地增值税的优惠政策。
经查表，适用30％的税率，则：
应纳土地增值税=1 000×30％=300（万元）
方案二：销售价格总额降为4 800万元，且使得可扣除项目金额仍为4 000万元。
增值额=4 800-4 000=800（万元）
增值率=800÷4 000=20％
此时，免缴土地增值税。
方案二比方案一甲公司少缴土地增值税300万元，因此，应当选择方案二
五、土地增值税应纳税额的会计核算
“主营业务收入”
“固定资产清理”
“应交税费——应交土地增值税”
（一）房地产开发企业的会计核算
1.取得预售收入预缴土地增值税的核算
不满足收入确认条件，因此，收到预售款时不能确认收入。
取得的预售收入，应在次月10日前向主管税务机关申报预缴土地增值税。
【例】华泰地产公司在广州市市区开发一商品房项目，2020年5月取得预售许可证，5月取得预售收入500万元，当地开发商品房的土地增值税预征率为2%，公司按规定预缴了10万元的土地增值税，并按规定缴纳相关税费。
（1）取得预售收入。
借：银行存款 5 000 000.00
贷：预收账款 5 000 000.00
（2）预缴土地增值税。
预缴土地增值税额=500×2%=10（万元）
借：应交税费——应交土地增值税 100 000.00
贷：银行存款 100 000.00
2.取得营业收入缴纳土地增值税的核算
符合收入确认条件，确认营业收入。
“税金及附加”
“应交税费——应交土地增值税”
【例】上述华泰地产公司在广州市市区开发的商品房项目，于2021年9月办理竣工手续，并全部销售完毕，取得收入2亿元，华泰地产公司为取得该项目的土地使用权而支付款项为5 000万元，投入房地产开发成本为4 000万元，房地产开发费用共计1 500万元，其中的利息支出为800万元，但该利息支出不能按转让房地产项目计算分摊，也不能提供金融机构证明。该项目共计缴增值税额1000万元，并计缴了其他相关税费。
（1）转让房地产取得的收入为20 000万元。
（2）转让房地产的扣除项目金额：
① 取得土地使用权所支付的金额5 000万元
② 房地产开发成本4 000万元
③ 房地产开发费用=（5 000+4 000）×10%
=900（万元）
④应交城市维护建设税和教育费附加
=实际缴纳增值税×（7%+3%+2%）
=1 000×12%=120（万元）
⑤从事房地产开发的加计扣除项目金额
=（5 000+4 000）×20%=1 800（万元）
⑥扣除项目的金额=5 000+4 000+900+120+1 800
=11 820（万元）
（3）转让房地产的增值额=20 000-11 820
=8 180（万元）
（4）增值率=8 180÷11 820×100%≈69.20%，适用税率为40%，速算扣除数为5%。
应纳土地增值税额=8 180×40%-11 820×5%
=3 272-591=2 681（万元）
（5）做会计分录如下：
① 计算土地增值税税额。
借：税金及附加 26 810 000.00
贷：应交税费—应交土地增值税 26 810 000.00
② 清缴土地增值税。
清缴税额=应交税额-预缴税额=2 681-10
=2 671（万元）
借：应交税费—应交土地增值税 26 710 000.00
贷：银行存款 26 710 000.00
（二）非房地产开发企业的会计核算
“固定资产清理”
“应交税费—应交土地增值税”
【例】丰华公司位于广州市市区，该公司2021年10月转让一栋楼房，取得转让收入800万元，该楼房购进时支付了500万元，经房地产评估部门评定，现在建造同样面积、标准、质量的楼房需要400万元，房屋八成新。该转让行为共计缴增值税40万元。
（1）转让房地产取得的收入为800万元。
（2）转让房地产的扣除项目金额。
① 评估价格=400×80%=320（万元）
②应交城市维护建设税和教育费附加
=实际缴纳增值税×（7%+3%+2%）
=40×12%=4.8（万元）
③应交印花税=800×0.5‰=0.4（万元）
④扣除项目的金额=320+4.8+0.4=325.2（万元）
（3）转让房地产的增值额=800-325.2
=474.8（万元）
（4）增值率=474.8÷325.2×100%≈146%，适用税率为50%，速算扣除数为15%
应纳土地增值税额=474.8×50%-325.2×15%
=237.4-48.78=188.62（万元）
（5）计算土地增值税税额的会计分录
借：固定资产清理 1 886 200.00
贷：应交税费——应交土地增值税 1 886 200.00
六、土地增值税纳税申报表的填制
国家税务总局公告2021年第9号关于简并税费申报有关事项的公告:
1.财产和行为税纳税申报表
2.财产和行为税税源明细表
七、土地增值税纳税申报表的报送
房地产开发企业的土地增值税清算采取直接报送申报表的方式。
土地增值税预征则可采用网上申报。
模块三 城镇土地使用税的会计核算
城镇土地使用税是国家对在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，以其实际占用的土地面积为计税依据，按规定的税额计算征收的一种税。
所称单位，包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业和事业单位、社会团体、国家机关、军队以及其他单位；
所称个人，包括个体工商户以及其他个人。
城镇土地使用税兼有级差资源税和行为税的性质。
特点：以城镇土地为征收对象；以实际占用的土地面积为计税依据；实行差别幅度定额税率；按年计算，分期缴纳；只在特定的区域开征。
城市—国务院批准设立的城市，包括市区和郊区。
县城—县人民政府所在地，县人民政府所在的城镇。
建制镇—经省(自治区、直辖市)人民政府批准设立的建制镇，镇人民政府所在地。
工矿区—工商业比较发达，人口比较集中，符合国务院规定的建制镇标准，但尚未设立建制镇的大中型工矿企业所在地。工矿区的设立须经省(自治区、直辖市)人民政府批准。
城市、县城、建制镇、工矿区的具体征税范围，由各省(自治区、直辖市)人民政府划定。
对农、林、牧、渔业用地和个人所有的居住房屋及院落用地不征收城镇土地使用税。
国家机关、人民团体、军队自用的土地，免税。
由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地 ，免税。
宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的土地，免税。
市政街道、广场、绿化地带等公共用地 ，免税。
直接用于农、林、牧、渔的生产用地，免税。
经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，自使用的月份起免交土地使用税5年至10年。
由财政部另行规定免税的能源、交通、水利设施用地和其他用地，免税。
对在一个纳税年度内月平均实际安置残疾人就业人数占单位在职职工总数的比例高于25%（含25%）且实际安置残疾人人数高于10人（含10人）的单位，可减征或免征该年度城镇土地使用税。
一、城镇土地使用税核算的会计主体
凡在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，均是城镇土地使用税的纳税人。依法应该缴纳城镇土地使用税的单位和个人为城镇土地使用税核算的会计主体，需要依法进行城镇土地使用税税的会计核算。
（1）城镇土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。
（2）拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税。
（3）土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税。
（4）土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。
（5）纳税单位无偿使用免税单位的土地，由纳税单位照章纳税。
二、城镇土地使用税核算的会计期间
（一）纳税期限
城镇土地使用税实行按年计算、分期缴纳的征收方法，具体纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。一般分别确定按月、季或半年等不同的期限缴纳。
（二）纳税义务发生时间
（1）纳税人购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起，缴纳城镇土地使用税。
（2）纳税人购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起，缴纳城镇土地使用税。
（3）纳税人出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起，缴纳城镇土地使用税。
（4）地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起，缴纳城镇土地使用税。
（5）纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满一年时开始缴纳土地使用税。
（6）纳税人新征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税。
（7）纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。
三、城镇土地使用税核算的会计科目
“税金及附加”
“应交税费——应交城镇土地使用税”
四、城镇土地使用税的税率
城镇土地使用税采用有差别的幅度定额税率，按大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米土地年应纳税额。
级别 人口 每年每平方米税额
大城市 100万人以上 1.5至30元
中等城市 50万至100万人 1.2至24元
小城市 50万人以下 0.9至18元
县城、建制制镇、工矿区 － 0.6至12元
【例】设A公司与B公司共同拥有一块土地的使用权，该土地面积为1500平方米，A公司实际使用三分之一平方米，B公司实际使用三分之二，当地政府核定的城镇土地使用税单位税额为每平方米8元。
A公司应纳税额＝1500×1÷3×8＝4000元
B公司应纳税额＝1500×2÷3×8＝8000元
【例】某肉制品加工企业2020年占地60000平方米，其中办公占地5000平方米，生猪养殖基地占地28000平方米，企业内部道路及绿化占地11000平方米。企业所在地城镇土地使用税的单位税额为0.8元。该企业全年应纳城镇土地使用税是多少？
生猪养殖基地属于直接用于农林牧渔业的生产用地，免税
应纳城镇土地使用税= （60000-28000）×0.8
=25600元
五、城镇土地使用税应纳税额的会计核算
以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，按照规定的适用税额计算征收。
应纳税额＝实际占用的土地面积×单位税额
采用有幅度的
差别定额税率
具体税额由省
级政府确定。
经测定土地面积的，以测定
面积为准。
未测定面积的，以土地使用
证书确认的面积为准；
未核发土地使用证书的，按
纳税人申报面积征税，核发证
书后再作调整。
【例】广州市番禺爱迪公司使用一栋建筑物，该建筑物占用土地面积1 000平方米，建筑物面积5 000平方米。经税务机关核定，该土地为应税土地。每平方米税额为4元。
全年应纳城镇土地使用税额=1 000×4=4 000（元）
（1）计提。
借：税金及附加 4 000.00
　 贷：应交税费—应交城镇土地使用税 4 000.00
（2）缴纳。
借：应交税费——应交城镇土地使用税 4 000.00
贷：银行存款 4 000.00
六、城镇土地使用税纳税申报表的填制
《财产和行为税纳税申报表》及税源明细
七、城镇土地使用税纳税申报表的报送
纳税人无论有无销售额，均应按主管税务机关核定的纳税期限填报纳税申报表，并于次月1日至15日内，向当地税务机关申报纳税并结清上月应纳税款。
模块四 耕地占用税的会计核算
耕地占用税是对占用耕地建房或者从事非农业建设的单位或者个人，就其实际占用耕地面积所征收的一种税。
1、非农业开发：
如在耕地上进行庄园、建造球场、驾校等非农化的开发，以至于土地的资源受到了破坏和占用，将需要征收耕地占用税。
2、改变用途：
农田里不种地，将其的用途改变，比如说在基本农田内养鱼、建造养殖场，在其他耕地内进行厂房的建造，这些都是破坏土地的形式，需要收取耕地占用税。
3、建房：
在农村中，占用耕地建房的情况最为普遍，很多人认为土地是自家的，所以才会在其中建房，但这是违规的行为，将收取耕地占用税。
耕地是指种植农业作物的土地，包括菜地、园地。
一、耕地占用税核算的会计主体
在我国依法应该缴纳耕地占用税的单位和个人是指为建房或从事其他非农业建设的单位和个人。
依法应该缴纳耕地占用税的单位为耕地占用税核算的会计主体，需要依法进行耕地占用税的会计核算。
二、耕地占用税核算的会计期限
获准占用耕地的单位或者个人在收到土地管理部门的通知之日起30日内缴纳耕地占用税。土地管理所凭耕地占用税完税凭证或者免税凭证和其他有关文件发放建设用地批准证书。
三、耕地占用税核算的会计科目
由于耕地占用税是在实际占用耕地之前一次性缴纳的，不存在与征税机关清算和结算的问题，因此企业按规定交纳的耕地占用税，可以不通过“应交税费”科目核算。企业为购建固定资产而交纳的耕地占用税，作为固定资产价值的组成部分，记入“在建工程”账户。
四、耕地占用税的税率
耕地占用税采用地区差别定额税率。具体规定如下。
（1）人均耕地不超过1亩的地区，每平方米为10元至50元。
（2）人均耕地超过1亩但不超过2亩的地区，每平方米为8元至40元。
（3）人均耕地超过2亩但不超过3亩的地区，每平方米为6元至30元。
（4）人均耕地超过3亩的地区，每平方米为5元至25元。
在人均耕地低于0.5亩的地区，省、自治区、直辖市可以根据当地经济发展情况，适当提高耕地占用税的适用税额，但提高的部分不得超过当地确定的适用税额的百分之五十。
经济特区、经济技术开发区和经济发达、人均耕地特别少的地区，适用税额可以适当提高，但最多不能超过当地适用税额的50%。
五、税收优惠
1.军事设施、学校、幼儿园、社会福利机构、医疗机构占用耕地，免征耕地占用税。
2.铁路线路、公路线路、飞机场跑道、停机坪、港口、航道、水利工程占用耕地，减按每平方米二元的税额征收耕地占用税。
3.农村居民在规定用地标准以内占用耕地新建自用住宅，按照当地适用税额减半征收耕地占用税；其中农村居民经批准搬迁，新建自用住宅占用耕地不超过原宅基地面积的部分，免征耕地占用税。
4.农村烈士遗属、因公牺牲军人遗属、残疾军人以及符合农村最低生活保障条件的农村居民，在规定用地标准以内新建自用住宅，免征耕地占用税。
　　根据国民经济和社会发展的需要，国务院可以规定免征或者减征耕地占用税的其他情形，报全国人民代表大会常务委员会备案。
六、耕地占用税应纳税额的会计核算
应纳税额=实际占用的耕地面积（平方米）×适用税率
借：在建工程
贷：银行存款
新征用的耕地，凡是缴纳了耕地占用税的，从批准之日起满一年后才征收土地使用税。
The end
会计学基础

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