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税费核算与缴纳
第五单元 消费税核算
知识准备
消费税是对在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人征收的一种税。
一、消费税的特点
消费税属于流转税，是对特定
消费品和消费行为在特定环节征收的一种间接税。消费税的征收具有如下两个特点：
第一，消费税属于选择性商品税，只选择部分消费品和消费行为征收。
第二，征税环节单一，现行消费税一般选择在出厂销售或进口环节征税。
第五单元 消费税核算
知识准备
二、消费税的纳税人与纳税范围
我国现行消费税的纳税范围包括四类消费品：
第一类：过度消费会对人类健康、社会秩序、生态环境等造成危害的特殊消费品，如烟、酒、鞭炮、焰火。
第二类：奢侈品、非生活必需品，如化妆品、贵重首饰及珠宝玉石。
第三类：高能耗及高档消费品，如小汽车、摩托车。
第四类：不可再生和替代的石油类消费品，如汽油、柴油。
第五单元 消费税核算
知识准备
现行消费税按产品类别共设置15个税目，若干个子目。它们是：（1）烟税；（2）酒和酒精税；（3）高档化妆品税；（4）高尔夫球及球具税；（5）高档手表税；（6）游艇税；（7）木制一次性筷子税；（8）实木地板税；（9） 贵重首饰和珠宝玉石税；（10）鞭炮、焰火税；（11）成品油税。包括汽油、柴油、石脑油等子目；（12）摩托车税；（13）小汽车税（包括乘用车、中轻型商用客车）；（14）电池；（15）涂料。
第五单元 消费税核算
知识准备
三、 消费税纳税义务的确认
表5-2 消费税纳税义务的确认表
销售方式 纳税义务发生时间
赊销和分期收款 为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为发出应税消费品的当天；
预收货款 发出应税消费品的当天
托收承付和委托银行收款 发出应税消费品并办妥托收手续的当天
其他结算方式 收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天
自产自用 为移送使用的当天
委托加工 为纳税人提货的当天
进口应税消费品 报关进口的当天
第五单元 消费税核算
知识准备
四、纳税期限
消费税的纳税期限和税款的缴纳期限，与增值税相同。纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或1个季度。纳税人进口应税消费品，应当自海关填发海关进口消费税专用缴款书之日起15日内申报缴纳税款。
第五单元 消费税核算
知识准备
五、纳税地点
纳税人销售的应税消费品、自产自用的应税消费品均应在纳税人核算地的主管税务机关申报纳税，即采用属地主义原则。
委托加工的应税消费品，当受托方为个体业户时，由委托方在其核算地申报纳税，除此之外，均由受托方向其所在地的主管税务机关申报纳税。纳税人的总机构与分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各机构所在地的主管税务机关申报缴纳。
进口的应税消费品，由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税。
纳税人到外县（市）销售或委托外县（市）代销自产应税消费品的，于应税消费品销售后，回纳税人核算地或所在地缴纳税款。
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
一、 消费税基本计税方法
现行消费税实行从价比例税率、从量定额税率和复合计税等3种税率
表5-3 消费税税率及计算公式表
征税方式 范 围 计算公式
从量定额 啤酒、黄酒、成品油 应纳税额＝应税销售数量×单位税额
从价比例 其他应税消费品 应纳税额＝应税销售额×比例税率
复合计税 卷烟、白酒 应纳税额＝应税销售数量×单位税额＋应税销售额×比例税率
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
一、 从量定额计税
现行消费税对黃酒、啤酒、成品油等税目实行定额税率。实行从量定额征税办法的消费品，其应纳税额的计算公式为：
应纳消费税额＝销售数量×单位税额
例：中原石油公司5月份采购原油50吨，委托华强炼油厂加工成无铅汽油15吨，计算应纳消费税额。
【解】应纳消费税税额＝15吨×1 338升/吨×1元/升＝20 070（元）
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
一、 从价定率计税
从价定率计税的消费品是指对除黃酒、啤酒、成品油、卷烟和白酒消费品以外的其它消费品进行计税的消费品。现行消费税实行消费税和增值税交叉征收，消费税实行价内税，增值税实行价外税，由此决定了实行从价定率征收的消费税，其消费税税基与增值税税基是一致的，即都是以含消费税而不含增值税的销售额作为计税基数。其计算公式为：
应纳消费税额＝应税消费品的销售额×比例税率
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
三、从价定率与从量定额复合计税
复合计税方法是从价定率与从量定额相结合，实行这种计税办法的是卷烟和白酒。其计税公式为：
应纳消费税额＝销售数量×定额税率＋销售额×比例税率
例：中烟卷烟厂从新星厂购进烟丝，取得增值税专用发票，注明价款50万元；全部用于生产甲类卷烟，本月销售卷烟80箱(标准箱)，取得不含税销售额400万元。已知：甲类卷烟消费税税率为56﹪加150元/标准箱、烟丝消费税税率为30﹪，当月该卷烟厂应纳消费税税额为多少万元？
【解】当月的消费税税额＝150×80＋4 000 000×56﹪＝2 252 000（元）
可扣的消费税税额＝500 000×30﹪＝150 000（元）
当月应缴纳的消费税额＝2 252 000－150 000＝2 102 000（元）
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
一、 消费税特殊计税方法
（一）企业自产自用应税消费品应纳税额的计算
自产自用就是纳税人生产应税消费品后，不是用于直接对外销售，而是用于连续生产应税消费品或用于其他方面。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税。用于其它方面的，于移送使用时纳税。
“用于连续生产应税消费品的”是指作为生产最终应税消费品的直接材料，并构成最终产品实体的应税消费品。如卷烟厂生产的烟丝，再用于本厂连续生产出卷烟。
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
“用于其他方面”是指纳税人用于生产非应税消费品和在建工程，管理部门，非生产机构以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的应税消费品。纳税人应按照生产同类消费品的销售价为计税依据；若没有同类消费品的销售价格，则可按组成计税价格计算纳税。组成计税价格计算公式如下：
或 组成计税价格＝成本＋利润＋消费税
若是复合计税，则公式为：
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
表5-4 消费税与增值税组成计税价格对比表
应税消费品 消费税组成计税价格 增值税组成计税价格
从价计税 成本×(1+成本利润率)÷(1-消费税率) 成本×(1+成本利润率)+消费税 或:成本×(1+成本利润率)÷(1-消费税率)
从量计税 不组价，从量计征
复合计税 (成本+利润+自产自用数量×定额税率)÷(1-消费税税率)（注：要加上定额税） (成本+利润+自产自用数量×定额税率)÷(1-消费税率)
不缴消费税的 不计税 成本×(1+成本利润率)
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
例：东风汽车厂将自制小轿车（汽缸容量2000毫升）一辆，转作自用，该种汽车对外销售价格180 000元。其应纳消费税额为多少？
【解】应纳消费税额＝180 000×5﹪＝9 000（元）
如果该自用轿车没有同类消费品的销售价格，其生产成本为150 000元，成本利润率10﹪，则其组成计税价格计算如下：
消费税组成计税价格＝150 000×（1＋10﹪）÷（1—5﹪）＝173 684.21（元）
应缴消费税税额＝173 684.21×5﹪＝8 684.21（元）
增值税组成计税价格＝150 000×（1＋10﹪）＋8 684.21＝173 684.21（元）
应缴增值税税额＝173 684.21×17﹪＝29 526.32（元）
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
二、委托加工应税消费品应纳税额的计算
委托加工应税消费品是指由委托方提供原材料或主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料进行加工的应税消费品。以下情况，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税：
1. 由受托方提供原材料生产的应税消费品；
2. 受托方先将原材料卖给委托方，然后再加工的应税消费品；
3．由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品。
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
税法规定的委托加工行为，受托方必须严格履行代收代缴义务，正确计算和按时代缴税款（若受托方为个体经营者，在委托方收回后，由委托方在所在地缴纳消费税）。在与委托方办理交货结算时，代收代缴消费税。
委托加工应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税。没有同类消费品的销售价格的，按照组成计税价格计税，其计算公式如下：
若是复合计税，则公式为：
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
表5-5 委托方与受托方的涉税比较
委托方 受托方
适用条件 提供原料和主要材料 收加工费和代垫辅料
涉及税种 ①购材料：增值税进项税②支付加工费：增值税进项税③视同自产消费品：缴消费税 ①买辅料涉及增值税进项税②收取加工费和代垫辅料费涉及增值税销项税
消费税纳税环节 提货时受托方代收代缴（受托方为个人、个体的除外） 交货时代收代缴委托方消费税款
代收代缴后消费税的相关处理 ①直接出售的不再纳消费税②连续加工后销售的在出厂环节缴纳消费税 及时解缴税款，否则按征管法规定惩处
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
例：东风汽车制造厂受上海汽车制造厂委托加工一批汽车轮胎，委托方提供的材料成本9 500元，双方协议加工费为1 200元，消费税税率为10﹪。计算沈阳汽车制造厂应代收代缴的消费税额。
【解】
组成计税价格＝（9 500＋1 200）÷（1—10﹪）＝11 889（元）
应纳消费税额＝11 889×10﹪＝1 189（元）
委托方在向A企业付款时，除了按合同规定支付1 200元加工费外，还应向其支付1 189元的消费税。
第五单元 消费税核算
任务一 计算消费税应纳税额
三、包装物应纳税额的计算
1. 包装物随同商品销售的，应计税。
　 2.包装物不随同产品销售，而是收取押金，以后此包装物一年之内还要收回，则此项押金则不计税。但对逾期（超过一年）未收回的包装物的押金，应计税。
例：红星酒厂为一般纳税人，本月向西单天天百货店（小规模纳税人）销售果酒500㎏，开具普通发票上注明金额93 600元；同时收取单独核算的包装物押金2 000元。计算此业务应纳消费税税额。
【解】酒厂应计算的消费税额为：
应纳消费税税额＝（93 600＋2 000）÷1.17×10﹪＝8 170.94（元）
第五单元 消费税核算
任务二 进行消费税会计核算
按税法规定应缴消费税的纳税人，应在“应交税费”账户下设置“应交消费税”明细账户，用来核算应交、已交和期末未缴数，进行相应的账务处理。该明细账户采用三栏式账户记账，贷方核算企业按规定应缴纳的消费税，借方核算企业实际缴纳的消费税或待扣的消费税；期末，贷方余额表示尚未缴纳的消费税，借方余额表示企业多缴的消费税。企业应缴消费税应记入损益账户“营业税金及附加”。
第五单元 消费税核算
任务二 进行消费税会计核算
一、一般销售业务的核算
企业缴纳的消费税，应记入“营业税金及附加”、“应交税费—应交消费税”等账户,具体分发下几种情况：
1.销售实现时，按规定计算的应缴消费税，作账务处理如下：
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交消费税
发生销货退回及退税时，作相反的账务处理如下。
第五单元 消费税核算
任务二 进行消费税会计核算
2.若销售时收入记入了其他业务收入，则分录为：
借：其他业务成本
贷：应交税费——应交消费税
3.若为视同销售，借方记入相应科目：
借：在建工程/销售费用/应付职工薪酬等
贷：应交税费——应交消费税
4.实际缴纳消费税时，作账务处理如下：
借：应交税费——应交消费税
贷：银行存款
第五单元 消费税核算
任务二 进行消费税会计核算
例：东风汽车制造厂9月份销售小轿车10辆（汽缸容量2.5升），出厂价每辆150 000元，价外收取有关费用（不含增值税）每辆11 000元，计算相应的税金并写出有关的账务处理如下：
应纳消费税税额﹦（150 000＋11 000）×9﹪×10＝144 900（元）
应纳增值税税额﹦（150 000＋11 000）×17﹪×10＝273 700（元）
借：银行存款 1 883 700
贷：主营业务收入 1 610 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 273 700
借：营业税金及附加 144 900
贷：应交税费——应交消费税 144 900
第五单元 消费税核算
任务二 进行消费税会计核算
二、视同销售业务的会计核算
（一）企业以生产的应税消费品作为投资的会计核算
东风汽车制造厂7月份以其生产的20辆小轿车（汽缸容量2.0升）向出租汽车公司投资。双方协议，税务机关认可的每辆汽车售价为150 000元，每辆车的实际成本为100 000元，计算增值税和消费税并进行账务处理。
应缴增值税﹦150 000×17﹪×20﹦510 000（元）
应缴消费税﹦150 000×5﹪×20﹦150 000（元）
借：长期股权投资 2 660 000
贷：库存商品 2 000 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 510 000
——应交消费税 150 000
第五单元 消费税核算
任务二 进行消费税会计核算
（二）包装物应缴消费税的核算
包装物与应税消费品一并出售的，若消费品是从量计税，包装物只计增值税，不计消费税；若消费品是从价计税，包装物既计增值税也计消费税。在复合计税时，对从价金额部分，计消费税，对从量部分，不计消费税。具体分以下几种情况：
1. 随同产品销售而不单独计价。因为包装物收入已包括在产品销售收入中，其应纳消费税与产品销售一并进行账务处理。
2. 随同产品销售而单独计价。因为包装物收入记入“其他业务收入”账户，其应纳消费税则应记入“其他业务支出”账户。
3. 出租、出借包装物逾期未收回而没收的押金。按没收的押金计算应缴的增值税、消费税，贷记“应交税费”，扣除应交税费后的余额，贷记“营业外收入”。
第五单元 消费税核算
任务二 进行消费税会计核算
（三）委托加工应税消费品的账务处理
委托加工业务收回后可直接用于销售或者连续生产应税消费品。若收回后直接用于销售的，销售时不再缴纳消费税。若收回后用于连续生产应税消费品，按规定已纳消费税款准予抵扣。因此，委托方应将受托方代收代缴的消费税，应借记“应交税费——应交消费税”账户，待收回继续加工后的应税消费品最终销售时，应贷记“应交税费—应交消费税”。委托方按贷方减去借方的差额缴纳消费税。
第五单元 消费税核算
任务三 填制消费税纳税申报表
国家税务总局制定了五类消费税纳税申报表：《烟类应税消费品消费税纳税申报表》、《酒及酒精消费税纳税申报表》、《成品油消费税纳税申报表》、《小汽车消费税纳税申报表》、《其他应税消费品纳税申报表》（限化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、汽车轮胎、摩托车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等消费税纳税人使用）。根据《消费税暂行条例》第十四条的规定，制定消费税纳税申报表，纳税人不论有无销售额，均应按主管税务机关核定的期限（或按次）、按期（或按次）填报申报表，并于次月一日起十五日内，向主管税务机关申报纳税并结清上月应纳税款。

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