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《涉税会计》
第一节 耕地占用税及会计核算
[学习目标]通过学习，掌握耕地占用税纳税人、征税范围、税率等基本知识，应纳税额的计算及其会计处理。
第六章 耕地占用税、城镇土地使用税、土地增值税及会计核算
一、耕地占用税的征收制度
耕地占用税，是指国家对占用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，依其实际占用耕地的面积征收的一种税。
所谓耕地，是指用于种植农作物的土地，占用前三年内曾用于种植农作物的土地，亦视为耕地。
（一）纳税人
凡在我国境内占用国家和集体所有的耕地建房或从事其他非农业建设的单位和个人，都是耕地占用税的纳税人，但不包括外商投资企业、外国企业、华侨和港澳台同胞投资兴办的企业。
（二）纳税范围
建房或从事其他非农业建设征(占)用的国家和集体所有的耕地都属于耕地占用税的征收范围。
具体列入征税范围的耕地有：
①种植粮食作物、经济作物的土地。包括粮田、棉田、麻田、烟田、蔗田等。
②菜地。即用于种植各类蔬菜的土地。
③园地。包括苗圃、花圃、茶园、果园、桑园和其他种植经济林木的土地。
④鱼塘。
⑤其他农用土地。例如已开发从事种植、养殖的滩涂、草场、水面、林地等。
（三）税率
耕地占用税实行从量计征的地区差别定额税率。具体税额标准如表6－1。
耕地占用税单位税额表
1.在1亩以下(含1亩)的地区2～10元（每平方米）
2.在1～2亩(含2亩)的地区1.6～8元（每平方米）
3.在2～3亩(含3亩)的地区1.3～6.5元（每平方米）
4.在3亩以上的地区1～5元（每平方米）
注：1亩=666.67平方米
（四）应纳税额的计算
耕地占用税以纳税人实际占用耕地面积为计税依据，按规定单位税额从量计算征收。计算公式为：
应纳税额=实际占用耕地面积×适用单位税额
案例小看台：富龙有限公司经有关部门批准征用市郊的一块菜地建仓库，经核准，占用面积为10亩，该地区适用的单位税额为每平方米2元。
则该公司应纳的耕地占用税=10×666.67×2=13 333.4(元)
（五）税收优惠
经批准，下列征用的耕地，免征耕地占用税：
1.部队军事设施用地。
2.铁路线路、飞机场跑道和停机坪用地。
3.炸药库用地。
4.学校、幼儿园、敬老院、医院、殡仪馆、火葬场用地。
注意：申报耕地占用税减免的纳税人应在用地申请获得批准后的30日内，向与批准其占用耕地的土地管理机关同级的征收机关提出减免申报。
二、耕地占用税的会计核算
会计科目的设置
企业占用耕地建房或从事其他非农业建设时依法缴纳的耕地占用税，应计入企业购建的固定资产价值，即记入“在建工程”科目。由于耕地占用税是实行一次性的即批即征方式，故不需通过“应交税费”科目核算。
（二）会计处理
【例6-1】开元有限公司2009年6月1日经市国土局批准在市郊占用粮田50 000平方米，其中用于厂房建设用地40 000平方米，其余用于托儿所、职工医院建设，企业所在地区适用的单位税额为6元／平方米。请计算该公司应纳的耕地占用税及作出相应的会计分录。
用于托儿所、职工医院建设的用地免税，故免税耕地面积为10 000平方米，应纳税耕地面积为40 000平方米。
该公司应纳耕地占用税额＝40 000×6＝240 000（元）
借：在建工程 240 000
贷：银行存款 240 000
三、耕地占用税的缴纳及申报
（一）税款缴纳
耕地占用税由地方财政部门负责征收，采用一次课征制。获准征(占)用耕地的单位和个人，应持县级以上土地管理部门的批准文件，自批准占用耕地之日起30日内向征收机关申报并缴纳耕地占用税。
三、耕地占用税的缴纳及申报
纳税申报表的格式及编制
纳税人应依照当地财政部门规定的期限，填报《耕地占用税纳税申报表》，其格式如表6－2。
第二节 城镇土地使用税
及会计核算
[学习目标]通过学习，掌握城镇土地使用税纳税人、征税范围、税率等基本知识，应纳税额的计算及其会计处理。
一、城镇土地使用税的征收制度
城镇土地使用税（简称土地使用税）是以城镇土地为征税对象，以实际占用的土地面积为计税依据，按规定税额对拥有土地使用权的单位和个人征收的一种税。
（一）纳税人
凡在我国境内的城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，都是城镇土地使用税的纳税人。
一、城镇土地使用税的征收制度
（二）征税范围
城镇土地使用税的征税范围，仅限于城市（含市区和郊区）、县城、建制镇和工矿区内的国家或集体所有的非农业用土地。
城市、县城、建制镇、工矿区的具体征税范围，由省、自治区、直辖市人民政府划定。
一、城镇土地使用税的征收制度
（三）税率
城镇土地使用税采用有一定幅度的定额税率。单位税额按大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别确定，具体标准如表6－3所示。
经济落后地区，可适当降低适用税额标准，但降低额不得超过规定最低税额的30%。经济发达地区的适用税额可适当提高，但需报财政部批准。
一、城镇土地使用税的征收制度
（四）应纳税额的计算
城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，按规定单位税额从量计算征收。计算公式为：
应纳税额=实际占用应税土地面积×适用单位税额
案例小看台：西进有限公司2006年实际使用的应税土地有20 000平方米，该地区适用的单位税额为每平方米3元/年。
则该公司2006年应纳的城镇土地使用税
=20 000×3=60 000(元)
一、城镇土地使用税的征收制度
（五）税收优惠
下列用地免征城镇土地使用税：
1.国家机关、人民团体、军队自用的土地；
2.由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地；
3.宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的土地；
4.市政街道、广场、绿化地带等公共用地；
5.直接用于农、林、牧、渔业的生产用地；
6.经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起免缴土地使用税5～10年；
7.由财政部另行规定免税的能源、交通、水利设施用地和其他用地；
8.企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园, 其用地能与企业其他用地明确区分的，可以比照由国家财政部门拨付事业经费的单位自用土地，免征土地使用税。
二、城镇土地使用税的会计核算
（一）会计科目的设置
城镇土地使用税的核算，主要通过设置“管理费用”和“应交税费——应交城镇土地使用税”科目进行。
（二）会计处理
【例6-2】光华有限公司2009年实际占用土地70 000平方米，其中公司办幼儿园占地4 000平方米，职工医院占地6 000平方米。该公司位于工矿区内，当地政府核定其单位税额为每平方米2元/年。请计算该公司2009年应纳土地使用税税额并作出相应的会计分录。
用于幼儿园、职工医院的用地免税，故免税土地面积为10 000平方米，应纳税土地面积为60 000平方米。
应纳城镇土地使用税＝(70 000－4 000－6 000)×2＝120 000(元)
①计税时
借：管理费用 120 000
贷：应交税费——应交城镇土地使用税 120 000
②上缴税款时
借：应交税费——应交城镇土地使用税 120 000
贷：银行存款 120 000
三、城镇土地使用税的缴纳及申报
（一）税款缴纳
城镇土地使用税按年计算，分期缴纳。纳税地点为土地所在地，由土地所在地的税务机关负责征收。
（二）纳税申报表的格式及编制
纳税人应依照当地税务机关规定的期限，填报《城镇土地使用税纳税申报表》，其格式如表6－4。
第三节土地增值税及会计核算
[学习目标]通过学习，掌握土地增值税纳税人、征税范围、税率等基本知识，应纳税额的计算及其会计处理。
一、土地增值税的征收制度
土地增值税是对在我国境内转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，以其转让房地产所取得的增值额为征税对象，依照规定税率征收的一种税。
想一想：土地增值税和增值税是同一个税吗？
提示：是两个完全不同的税种，两者不可混淆。
（一）纳税人
凡有转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，均为土地增值税的纳税人。
（二）征税范围
土地增值税的征税范围包括：
1．转让国有土地使用权；
2．连同地国有土地使用权一并转让的地上建筑物及其附着物（包括地上地下的各种附属设施和物品）。
（三）税率
表6－5 土地增值税税率表
（四）增值额的确定办法
土地增值税的增值额，是指纳税人转让房地产所取得的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额。其计算公式为：
土地增值额=转让房地产的收入额－扣除项目金额
（四）增值额的确定办法
1．收入额的确定
纳税人转让房地产所取得的收入，包括其转让房地产所取得的全部价款及有关的经济收益。具体包括货币收入、实物收入和其他收入，如：债券、股票、商品、专利权等。
（四）增值额的确定办法
2．扣除项目金额的确定
准予纳税人从转让收入额中减除的扣除项目有：
（1）取得土地使用权所支付的金额。是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。
（2）开发土地和新建房及配套设施的成本(简称房地产开发成本)。是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。
（四）增值额的确定办法
准予纳税人从转让收入额中减除的扣除项目有：
（3）开发土地和新建房及配套设施的费用(简称房地产开发费用)。是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。
（4）旧房及建筑物的评估价格。是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。
（5）与转让房地产有关的税金。是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税及教育费附加。
（6）对从事房地产开发的纳税人可按（1）、（2）项规定计算的金额之和，加计百分之二十的扣除。
（五）应纳税额的计算
土地增值税以纳税人转让房地产所取得的增值额为计税依据，依照累进税率计算征收。其计算方法有两种：
1．分级计算法，其计算公式为：
应纳税额=∑（各级距的土地增值额×各级距的适用税率）
2．速算扣除计算法，其计算公式为：
应纳税额=土地增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数
案例小看台：
西飞有限公司转让房地产取得收入500万元，其扣除项目金额为200万元。则该公司计算土地增值税的过程如下：
①增值额=500－200=300(万元)
②增值额与扣除项目金额的比率=300÷200×100%=150%
③查税率表确定税率后，
分级计算法下，应纳税额=200×50%×30%＋200×（100%－50%）×40%
＋200×（150%－100%）×50%
=30＋40＋50
=120(万元)
速算扣除计算法，应纳税额=300×50%－200×15%=150－30=120(万元)
（六）税收优惠
1．纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%（含20%），免征土地增值税。
2．因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。
3．因城市市政规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产而取得的收入，免征土地增值税。
4．个人因工作调动或改善居住条件而转让原自住房，凡居住满5年或5年以上的，经向税务机关申报批准，免予征收土地增值税；居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税；居住未满3年，按规定计征土地增值税。
二、土地增值税的会计核算
（一）房地产企业土地增值税的会计核算
1．会计科目的设置
房地产企业土地增值税的核算，主要通过设置“营业税金及附加”和“应交税费——应交土地增值税”科目进行。
2．会计处理
【例6-3】红光房地产开发公司2009年10月5日转让写字楼一栋，获得货币收入12 000万元，公司为取得土地使用权支付的金额为900万元，房地产开发成本计2 100万元，房地产开发费用计440万元，转让房地产支付有关税金及附加计660万元。计算公司应纳土地增值税，并作出相应的会计分录。
扣除项目金额＝900＋2 100＋440＋660＋(900＋2 100)×20%
＝4 700(万元)
②增值额＝12 000－4 700＝7 300(万元)
③增值额占扣除项目金额比率＝7300÷4 700×100%＝155.32%
④应纳土地增值税＝7 300×50%－4 700×15%=3 650－705=2 945(万元)
会计分录：
（1）计算应交土地增值税时
借：营业税金及附加 29 450 000
贷：应交税费一应交土地增值税 29 450 000
（2）实际上缴时
借：应交税费——应交土地增值税 29 450 000
贷：银行存款 29 450 000
（二）非房地产企业土地增值税的会计核算
1．会计科目的设置
非房地产企业土地增值税的核算，主要通过设置“其他业务成本”、“固定资产清理”和“应交税费——应交土地增值税”等科目进行。
2．会计处理
【例6-4】风源有限公司2009年12月15日转让旧办公楼一栋,取得收入1000万元，旧办公楼的评估重置成本800万元，成新度折扣率80%，转让旧办公楼支付有关税金及附加计55万元。计算公司应纳土地增值税，并作出相应的会计分录。
计税过程如下：
①扣除项目金额＝800×80%＋55＝640＋55=695(万元)
②增值额＝1000－695＝305(万元)
③增值额占扣除项目金额比例＝305÷695×100%＝43.88%
④应纳土地增值税＝305×30%=91.5(万元)
会计分录：
（1）计算应交土地增值税时
借：固定资产清理 915 000
贷：应交税费一应交土地增值税 915 000
（2）实际上缴时
借：应交税费——应交土地增值税 915 000
贷：银行存款 915 000
三、土地增值税的缴纳及申报
（一）税款缴纳
纳税人应自转让房地产合同签订之日起7日内，向房地产所在地的主管税务机关办理纳税申报。
1．以一次交割、付清价款方式转让房地产的，应在办理过户、登记手续前一次性缴纳全部税款。
2．以分期收款方式转让房地产的，可根据收款日期来确定具体的纳税期限和税款。
3．项目全部竣工结算前转让房地产的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。
（二）纳税申报表的格式及编制
纳税人应根据本企业的类型，按照当地税务机关规定的期限，填报《土地增值税纳税申报表》，其格式如表6－6和6－7。
谢谢！

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