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《涉税会计》
第九章 个人所得税及会计核算
第一节 个人所得税概述
[学习目标] 通过学习，了解个人所得税的概念、特点。
一、个人所得税的概念
个人所得税是对个人（自然人）取得各项应税所得征收的一种所得税。
我国于1980年9月10日公布了《中华人民共和国个人所得税法》，同年的12月14日发布《中华人民共和国个人所得税法实施条例》。由于当时国人收入水平较低，该税法主要针对来华工作的外籍人员设计的。随着社会经济改革和发展，国人收入水平不断提高，收入渠道呈现多元化发展，为了规范和完善个人所得税的法律制度，该税法作了多次修订。目前个人所得税的基本实行规范是2007年12月29日修正的《中华人民共和国个人所得税法》、2008年2月18日修订的《中华人民共和国个人所得税法实施条例》。
二 、个人所得税的特点
个人所得税与其他税种相比较如下几个特点：
（一）实行分类征收
我国现行个人所得税采用的是分类所得税制，即将个人取得的各种所得划分为11类，分别运用不同的费用减除规定、不同的税率和不同的计税办法。
（二）累进税率与比例税率并用
工资薪金所得、个体工商户的生产经营所得和对企事业单位的承包经营、租赁经营所得、采用超额累进税率计算征税，实行量能负担；对劳务报酬、稿酬等其他所得，采用比例税率计算征税，实行等比负担。
（三）费用扣除额较宽
（四）计算简便
（五）实行纳税人与扣缴义务人向税务机关双向申报制度
第二节 个人所得税的纳税人及征税对象
[学习目标]通过学习，掌握个人所得税的纳税人以及课税对象
一、个人所得税的纳税人
个人所得税纳税人是指在中国境内有住所，或者无住所而在中国境内居住满一年，以及无住所又不居住或无住所且居住不满一年的个人。包括中国公民、个体工商户业主以及在中国有所得的外籍人员（包括无国籍人员）、华侨、香港、澳门、台湾同胞。
（一）居民纳税人与非居民纳税人
个人所得税的纳税人依据住所和居住时间两个标准划分为居民纳税人和非居民纳税人，他们分别承担不同的纳税义务。
1．住所标准
我国税法将在中国境内有住所的个人界定为：“因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人”。可见，我国目前采用的住所标准是习惯性住所标准。
（一）居民纳税人与非居民纳税人
2．时间标准
我国税法规定的时间标准是在一个纳税年度（即自公历1月1日起至12月31日止）中在中国境内居住满1年，达到这个标准的个人就是中国居民。在计算居住天数时，对临时离境应视同在华居住，不扣减其在华居住的天数。所谓临时离境，是指在1个纳税年度内，一次离境不超过30日或者多次离境累计不超过90日。例如，某外国专家2009年8月1日开始离开中国回国15天，其余时间在中国居住，则此外国专家属于居民纳税人，如果这个外国专家2009年9月1日至10月15日离开中国，共45天离境，则属于非居民纳税人。
上述两个判定标准是并列性标准，个人只要符合或达到其中任何一个标准，就可以被认定为居民的纳税人。
（二）居民纳税人和非居民纳税人的
纳税义务范围
1.居民纳税人的纳税义务范围
根据上述两个判定标准确定为中国居民的个人,是指在中国境内有住所,或者无住所,而在境内居住满1年的个人,属于我国的居民纳税人,应就其来源于中国境内和境外的所得,向我国政府履行全面纳税义务,依法缴纳个人所得税。
2.非居民纳税人的纳税义务范围
非居民纳税人，是指不符合居民纳税人的判定标准（条件）的纳税人，非居民纳税人承担有限纳税义务，即仅就其来源于中国境内的所得，向中国缴纳个人所得税。
二、个人所得税的征税对象
个人所得税以个人取得的所得为征税对象，具体包括下列各项：
（一）工资、薪金所得
（二）个体工商户的生产、经营所得 具体包括：
1．个体工商户从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业以及其他行业生产、经营取得的所得；
2．个人经政府有关部门批准，取得执照，从事办学，医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得。
3．其他个人从事个体工商业生产、经营取得的所得。
4．上述个体工商业户及个人取得的与生产、经营有关的各项应纳税所得。
二、个人所得税的征税对象
（三）承包经营、承租经营所得
承包、承租经营所得是指个人对企事业单位承包、承租经营以及转包、转租取得的所得，并包括个人按月或者按次取得的工资、薪金性质的所得。
（四）劳务报酬所得
劳务报酬所得是指个人独立从事设计、装璜、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳动取得的所得。
二、个人所得税的征税对象
（五）稿酬所得
稿酬所得是指个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的所得。
（六）特许权使用费所得
特许权使用费所得是指个人向他人或单位提供专利权，著作权、商标权、非专利技术以及其他特许权取得的所得。提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得。
（七）利息、股息、红利所得
二、个人所得税的征税对象
（八）财产租赁所得
（九）财产转让所得
财产转让所得是指个人因转让有价证券、股权、土地使用权、建筑物、机器设备、车船以及其他自有财产而取得的所得。
（十）偶然所得
偶然所得是指个人得奖、中奖、中彩以及取得其他带有偶然性质的所得。
（十一）经国务院财政部门确定征税的其他所得。
第三节 个人所得税税率
[学习目标] 通过学习，掌握个人取得各种应税所得的适用税率。
一、个人所得税的税率按所得项目不同分别确定为：
（一）工资、薪金所得适用5%—45%的九级超额累进税率。见表9－1
一、个人所得税的税率按所得项目不同分别确定为：
（二）个体工商户的生产经营所得、对企事业单位的承包经营、承租经营所得、个人独资企业和合伙企业的生产经营所得适用5%—35%的五级超额累进税率。见表9－2
（三）稿酬所得、劳务报酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得、财产转让所得、利息、股息、红得所得、偶然所得和其他所得适用20%的比例税率。
二、减征和加成征税规定
（一）减征规定
1．对稿酬所得，规定在适用20%税率征税时，按应纳税额减征30%，即只征收70%的税额，实际税率为14﹪。主要是考虑作者写作或制作一件作品往往需要投入较长的时间和较多的精力，有必要给予适当的税收照顾，体现对稿酬这种知识性勤劳所得的特殊政策。
2．为了配合国家住房制度改革，支持住房租赁市场的健康发展，对个人出租住房取得的所得暂减按10%的税率征收个人所得税。
3、为了配合国家宏观调控政策的需要，经国务院批准，自2008年10月9日（含）起，暂免征收储蓄存款利息所得税。
二、减征和加成征税规定
（二）加成征税规定
对劳务报酬所得一次收入畸高的，规定在适用20%的税率征税的基础上，实行加成征税办法。所谓“劳务报酬所得一次收入畸高的”是指个人一次取得劳务报酬，其应纳税所得额超过20 000元，劳务报酬所得加成征税采取超额累进办法，对应纳税所得额超过20 000元至50 000元的部分，依照税法规定计算应纳税额后，再按照应纳税额加征五成；对超过50 000元的部分，按应纳税额加征十成，这等于对应纳税所得额超过20 000元和超过50 000元的部分分别适用30%和40%的税率，因此，对劳务报酬所得实行加成征税办法，实际上是一种特殊的，延伸的三级超额累进税率。见表9－3
第四节个人所得税计税依据的
确定及税收优惠
[学习目标] 通过学习，了解个人所得税的优惠政策，掌握个人所得税计税依据的确定
一、计税依据的一般规定
个人所得税的计税依据是纳税人取得的应纳税所得额。应纳税所得额是个人所得的各项收入减去税法规定的扣除项目或扣除金额之后的余额。正确计算应纳税所得额，是依法征收个人所得税的基础和前提。
计算公式为：
某项应纳税所得额＝某项应税所得（收入）－某项费用扣除标准
一、计税依据的一般规定
（一）应税收入的形式
个人取得收入一般是货币。除现金外，纳税人的所得为实物的，应当按照所取得的凭证上注明的价格计算应纳税所得额。
一、计税依据的一般规定
（二）费用扣除的方法
我国现行的个人所得税采取分项确定、分类扣除，根据纳税人所得的不同情况，分别实行定额、定率和会计核算三种扣除办法。
1．对工资、薪金所得涉及的个人生计费用，采取定额扣除的方法；
2．个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得及财产转让所得，涉及生产、经营有关成本或费用的支出，采取会计核算办法扣除有关成本、费用或规定的必要费用；
3．对劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，因涉及既要按一定比例合理扣除费用，又要避免扩大征税范围等两个需同时兼顾的因素，故采取定额和定率两种扣除方法；
4．利息、股息、红利所得和偶然所得，因不涉及必要费用的支付，所以规定不得扣除任何费用。
二、计税依据的特殊规定
1．个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从应纳税所得额中扣除，超过部分不得扣除。
2．个人通过非营利的社会团体和国家机关向红十字事业的捐赠，在计算缴纳个人所得税时，准予在税前的所得额中全部扣除。
3．个人通过非营利的社会团体和国家机关向农村义务教育的捐赠，在计算缴纳个人所得税时，准予在税前的所得额中全部扣除。
二、计税依据的特殊规定
4．个人通过非营利的社会团体和国家机关对公益性青少年活动场所（其中包括新建）的捐赠，计算缴纳个人所得税时，准予在税前的所得额中全部扣除。
5．个人的所得（不含偶然所得，经国务院财政部门确定征税的其他所得）用于对非关联的科研和高等学校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费的资助，经主管税务机关确定，可以全额在下月（工资、薪金所得）或下次（按次计征的所得）或当年（按年计征的所得）计征个人所得税时，从应纳税所得额中扣除，不足抵扣的，不得结转抵扣。
6．对个人通过公益性社会团体、县级以上人民政府及其部门向汶川大地震受灾地区的捐赠，允许在当年个人所得税前全部扣除。
三、个人所得税的减免
免纳个人所得税的项目
1．省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金；
2．国债和国家发行的金融债券利息；
3．按照国家统一规定发给的补贴、津贴；
4．福利费、抚恤金、救济金；
5．保险赔款；
6．军人的转业费、复员费；
7．按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费；
8．依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得；
9．中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得；
10．经国务院财政部门批准免税的所得。
三、个人所得税的减免
（二）经批准可以减征个人所得税的项目
1．残疾、孤老人员和烈属的所得；
2．因严重自然灾害造成重大损失的；
3．其他经国务院财政部门批准减税的。
第五节 个人所得税的计算
[学习目标] 通过学习，掌握个人取得各项应税所得应纳个人所得税的计算
一、工资、薪金所得的计税方法
（一）应纳税所得额计算
工资、薪金所得按月计征的办法。因此，工资、薪金所得的个人每月收入额（需扣除养老保险费、医疗保险费、失业保险费、住房公积金，简称“三险一金”）及固定扣除2 000元费用后的余额为应纳税所得额。计算公式为：
应纳税所得额＝月工资、薪金收入－2 000元
一、工资、薪金所得的计税方法
（一）应纳税所得额计算
按照税法规定，单位为个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金，可以从纳税义务人的应纳税所得额中扣除。
对于在中国境内无住所而在中国境内取得工资、薪金所得的纳税义务人和在中国境内有住所而在中国境外取得工资薪金所得的纳税义务人，可以根据其平均收入水平、生活水平以及汇率变化情况确定每月附加减除费用2 800元。其应纳税的所得额计算公式为：
应纳税所得额＝月工资、薪金收入－2 000（元）－2 800（元）
实际附加减除费用适用范围有：
1．在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员；
2．应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍专家；
3．在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人；
4．国务院财政、税务主管部门确定的其他人员。
（二）应纳税额计算，计算公式为：
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
【例9－1】某市洪利有限公司经理张易某系中国公民，2009年11月份的工资收入为8 000元，“三险一金”为1 500元，试计算11月份应纳个人的所得税额：
应纳税所得额＝8 000－1 500－2 000＝4 500（元）
应纳税额＝4 500×15%－125＝550（元）
【例9－2】 在例9－1中，假设张易某系外籍专家，11月份的工资收入为9 500元，试计算其11月份应纳个人所得税额：
应纳税所得额＝9 500－2 000－2 800＝4 700（元）
应纳税额＝4 700×15%－125＝580（元）
【例9－3】王华系某市恒鑫公司职工，2009年10月份王华应付职工薪酬为5 500元，“代扣个人项目”的金额为990元，其中：代扣水电费150元；代扣基本养老保险费240元；代扣基本医疗保险费140元；代扣失业保险费60元；代扣住房公积金400元。试计算10月份王华应缴纳的个人的所得税额
应纳税所得额＝5 500－2 000－（240＋140＋60＋400）＝2 660（元）
应纳税额＝2 660×15%－125＝274（元）
（三）特殊情况下工资、薪金所得个人所得税的计算
1．雇佣单位和派遣单位分别支付工资、薪金
在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金收入，凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付的，支付单位应按税法规定代扣代缴个人所得税。同时，纳税人应以每月全部工资，薪金收入减除规定费用后的余额为应纳税所得额。实际操作时，采取由支付者一方减除费用的方法，通常只由雇佣单位在支付工资、薪金时，减除费用、计算扣缴个人所得税。派遣单位支付的工资、薪金不再减除费用，以支付金额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。纳税人应持两处支付单位提供的原始明细工资、薪金单和完税凭证原件，选择并固定到一地税务机关申报每月工资、薪金收入，汇算清缴其工资、薪金收入的个人所得税，多退少补。但对于可以提供有效合同有关证据，能够证明其工资、薪金所得的一部分按规定上交派遣（介绍）机构的，可以扣除其实际上交的部分，按其余额计征个人所得税。
【例9－4】林利是某市外商投资企业中方工作人员，2009年10月该企业支付给林利薪金为11 200元（“三险一金”为2 200元）；同月，他还收到所在派遣单位发给的工资3 000元。试计算林利10月份应纳的个人所得税。
企业应为林利扣缴个人所得税＝（11 200－2 200－2 000）×20%－375
＝7 000×20%－375
＝1 025（元）
派遣单位为林利扣缴个人所得税＝3 000×15%－125＝325（元）
林利实际应纳的个人所得税＝（9 000＋3 000－2 000）×20%－375
＝1 625（元）
林利到税务机关申报时，应补缴个人所得税＝1 625－1 025－325＝275（元）
【例9－5】在例9－4中，假设林利从该外商投资企业取得的薪金收入9 000元（已扣“三险一金”2 200元），按合同规定50%（4 500元）上交派遣单位，并有上交款项的证明。试计算林利10月应纳的个人所得税。
企业应为林利扣缴个人所得税＝（9 000－2 000）×20%－375＝1 025（元）
派遣单位为林利扣缴个人所得税＝3 000×15%－125＝325（元）
应纳税所得额＝9 000＋3 000－2 000－4 500＝5 500
林利实际应纳个人所得税＝5 500×20%－375＝725（元）
林利到税务机关申报时，应补退还个人所得税＝725－1 025－325＝－625（元）税务机关应退还林利625元个人所得税
2．一次取得数月奖金，年终分红或劳动分红的征税规定
根据2005年1月21日国家税务总局下发的文件，纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，并按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴。
先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额” 后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率速算扣除数。
将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金,按上述办法确定的适用税率和速算扣除数计算征税。
如果雇员当月工资薪金所得高于（或等于）税法规定的费用额的，适用公式为：
应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率－速算扣除数
如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的,适用公式为：
应纳税额＝(雇员当月取得全年一次性薪金－雇员当月工资薪金所得与
费用扣除额的差额)×适用税率－速算扣除数
在一个纳税年度内,对每一个纳税人,该计税办法只允许采用一次。
【例9－6】杨灵1月份取得单位发放的年终奖金15 600元，当月的工资为2 800元（已扣“三险一金”1 200元），那么，杨灵1月应纳的个人所得税。
当月工资应纳个人所得税＝（2 800－2 000）×10%－25＝55（元）
年终一次性奖金15 600元，除以12等于1 300，对照税率表适用税率为10%，速算扣除数为25
年终奖金应纳的个人所得税＝15 600×10%－25＝1 535（元）
当月应纳的个人所得税＝55＋1 535＝1 590（元）
【例9－7】在例9－6中，如果杨灵1月份的工资为1 800元（已扣“三险一金”），那么，杨灵1月份应纳个人所得税的计算为：
当月工资1 800元，费用扣除额2 000元与工资差额为200元（2 000－1 800），全年一次性奖金15 600元减去差额200元后的余额为15 400元，用15 400元除12等于1 283.33，对照税率表，适用税率为10%，速算扣除数为25。
当月应纳个人所得税＝[15 600－（2 000－1 800）]×10%－25＝1 515（元）
因此，本章知识导入中专家王强被代扣的个人所得税6 205元是这样计算出来的，
应纳个人所得税=（6 500－2 000）×15%－125+30 000×15%－125
+8 000×（1－20%）×20%=6 205（元）
3．采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业以及财政部确定的其他行业的职工工薪所得应纳税额的计算
为了照顾特定行业因季节、产量等因素的影响，职工的工资、薪金收入呈现较大幅度波动的实际情况，对于特定行业职工的工资、薪金所得的应纳税款，可以实行按年内预缴，自年度终了之日起30月内，合计其全年工资，薪金所得，再按12个月平均并计算实际应纳税款，多退少补。
【例9－8】某市华丽远洋运输公司职工刘明，其2009年度各月的工资和预缴个人所得税的情况如表9－4所示，试计算刘明2009年应纳的个人所得税。
刘明应纳个人所得税＝[（39 800÷12－2 000）×10%－25]×12＝1 280元
年终应补交的个人所得税＝1 280－820＝460元，
刘明应向税务机关补交个人所得税款460元。
二、个体工商户的生产、
经营所得计税方法
（一）对个体工商户个人所得税计算征收的有关规定
1．个体工商户业主的费用扣除标准统一确定为每年24 000元，即每月为2 000元。
2．个体工商户向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。
3．个体工商户拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在其工资、薪金总额的2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。
4．个体工商户每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入的15﹪的部分，可据实扣除；超过部分准予在以后的纳税年度结转扣除。
5．个体工商户每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60﹪扣除，但最高不得超过销售（营业）收入的5‰。
二、个体工商户的生产、
经营所得计税方法
6．个体工商户在生产、经营期间借款的利息支出，凡有合法证明的，不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。
7．个体工商户或个人专营种植业、养殖业、饲养业、捕捞业，应对其所得征收个人所得税。兼营上述四业并且四业的所得单独核算的，对属于征收个人所得税的，应与其它行业的生产、经营所得合并计征个人所得税；对于上述四业的所得不能单独核算的，应就其全部所得征收个人所得税。
8．个体工商户和从事生产、经营的个人，取得与生产、经营活动无关的各项应税所得，应分别适用各应税项目的规定征收个人所得税。
（二）个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算
计算公式为：
应纳税所得额＝全年收入总额－成本、费用以及损失
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除额
【例9－9】某个体工商户全年的经营收入为150 000元，成本为98 000元，费用为10 000元（不包括业主个人工资），试计算该个体工商户全年应缴纳的个人所得税。
应纳税所得额=150 000－98 000－10 000－24 000=18 000（元）
应纳税额=18 000×20﹪－1 250=2 350（元）
由于个体工商户生产、经营所得的应纳税额实行按年计算、分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补的方法。因此，在实际工作中，需要分别计算按月或按季预缴税额和年终汇算清缴税款，其计算公式为：
本月应预缴税额＝本月累计应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
－上月累计已预缴税款
【例9－10】某市凯旋门饭店系个体工商户，账证齐全、准确，2009年12月取得营业额为180 000元，购进菜、肉、蛋、面粉、大米等原料费为75 000元，交纳电费、水费、房租、煤气费等25 000元，其他费用合计为8 600元，当月支付给4名雇员工资共7 800元（该业主个人全年未领工资）。1—11月累计应纳税所得额为95 500元；1—11月累计已预缴个人所得税为25 650元。计算该个体业户12月份应缴纳的个人所得税。
12月份应纳税所得额＝180 000－75 000－25 000－8 600－7 800
＝63 600（元）
全年累计应纳税所得额＝95 500＋63 600－24 000=135 100（元）
12月份应缴纳个人所的税＝135 100×35%－6 750－25 650
＝14 885（元）
（三）个人独资企业和合伙企业个人所得税的计算
对个人独资企业和合伙企业生产、经营所得，其个人所得税的计算有以下两种方法：
第一种：查账征税
对于实行查账征税办法的，生产经营所得按照《个体工商户个人所得税计税办法》的规定确定。但下列项目的扣除依照以下规定执行：
1．个人独资企业和合伙企业投资者本人的费用扣除标准统一确定为每年24 000元，即每月为2 000元。
2．投资者及其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。
3．企业生产经营和投资者及其家庭生活共用的固定资产，难以划分的，由主管机关根据企业的生产经营类型、规模等具体情况，核定准予在税前扣除的折旧费用的数额或比例。
第一种：查账征税
4．企业向其从业人员实际支付的合理工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。
5．企业拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资薪金总额2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。
6．每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入15%的部分，可据实扣除；超过部分。准予在以后纳税年度结转扣除。
7．每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
第一种：查账征税
8．企业计提的各种准备金不得扣除。
9．投资者兴办两个或两个以上企业，并且企业性质全部是独资的，年度终了后，汇算清缴时，应纳税款的计算按以下方法进行：汇总其投资兴办的所有企业的经营所得作为应纳税所得额，以此确定适用税率，计算出全年经营所得的应纳税额，再根据每个企业的经营所得占所有企业经营所得的比例，分别计算出每个企业的应纳税额和应补缴税额。计算公式如下：
（1）应纳税所得额＝∑各个企业的经营所得
（2）应纳税额＝应纳税所得额×税率－速算扣除数
（3）本企业应纳税额＝应纳税额×本企业的经营所得÷∑各企业的经营所得
（4）本企业应补缴的税额＝本企业应纳税额－本企业预缴的税额
【例9－11】何芳在市区投资兴办一家独资企业，2009年取得营业收入为1 850 000元；营业成本为998 000元；营业税费为25 600元；管理费用为216 000元，其中支付业务招待费为55 000元；有10名雇员，人平均月工资2 000元，共支付工资240 000元；何芳每月领取工资4 000元，共支付工资48 000元；当年向某单位借入流动资金100 000元，支付利息费用10 000元，同期银行贷款利率为4.8﹪；对外投资分得股息30 000元。试计算何芳2009年应缴纳的个人所得税。
（１）业务招待费的扣除限额，按其发生额的60﹪扣除，即55 000×60﹪=33 000元；但最高不得超过当年营业收入的5‰，即1 850 000×5‰=9 250元。所以扣除限额为9 250元。
（２）投资者个人的工资48 000元不能扣除，但可以扣除生计费24 000元
（３）非金融机构的借款利息、不高于同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除，超过的部分不能扣除。允许扣除为4 800元（100 000×4.8﹪）
（４）对外投资分得股息，应按股息项目单独计算个人所得税，不能并入生产、经营的应纳税所得额一并计算个人所得税。
分得股息应纳的个人所得税=30 000×20﹪=6 000（元）
（５）应纳税所得额=1 850 000－998 000－25 600－（216 000－55 000+9 250）－240 000
－4 800－24 000=387 350（元）
（６）2009年经营所得应缴个人所得税=387 350×35%－6 750=128 822.50（元）
（７）2009年应缴个人所得税=128 822.5+6 000=134 822.50（元）
第二种：核定征收
核定征收方式，包括定额征收、核定应税所得率征收以及其他合理的征收方式。实行核定应税所得率征收方式的，应纳所得税额的计算公式如下：
（1）应纳税所得额＝收入总额×应税所得率
或＝成本费用支出额÷（1－应税所得率）×应税所得率
（2）应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率
应税所得率应按表9－5规定的标准执行：
企业经营多个行业的，无论其经营项目是否单独核算，均应根据其主营项目确定其适用的应税所得率。
实行核定征税的投资者，不能享受个人所得税的优惠政策。
实行查账征税方式的个人独资企业和合伙企业改为核定征税方式后，在查账征税方式下认定的年度经营亏损未弥补完的部分，不得再继续弥补。
三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得的计税方法
对企事业单位的承包经营、承租经营所得，是指个人承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得，包括个人按月或按次取得的工资、薪金性质的所得。其个人所得税的计算公式为：
应纳税所得额=纳税年度收入总额－必要费用
应纳税额=应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
公式中的必要费用，是指按月2 000元的扣除额
【例9－12】某市胡涛2009年1月起与某事业单位签订承包合同经营招待所，合同协议的承包期为三年，每年上缴费用75 000元，年终招待所实际的利润为120 000元，计算胡涛应缴的个人所得税。
胡涛应纳个人所得税＝（120 000－75 000－2 000×12）×20%－1 250
＝2 950（元）
四、对劳务报酬所得的计税方法
劳务报酬所得的个人每次取得的收入，定额或定率扣除规定费用后的余额为应纳税所得额。劳务报酬所得，属于一次收入的，以取得该项收入为一次，属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。
每次收入不超过4 000元，减除费用800元；每次收入超过4 000元以上的，减除收入的百分之二十的费用，其余额为应纳税所得额。其个人所得税的计算公式为：
应纳税所得额＝每次收入－800
或＝每次收入×（1－20%）
应纳税额＝应纳税所得额×20%
【例9－13】某市歌手刘环与某歌舞厅签约，双休日到歌舞厅演唱，每月演唱6场，每场酬金为500元，计算刘环每月应纳的个人所得税。
刘环每月应纳个人所得税＝（6×500－800）×20%=440（元）
【例9－14】在例9－13中，假设每场酬金为2 000元，计算刘环每月应纳的个人所得税。
刘环每月应纳个人所得税＝6×2 000（1－20﹪）×20%=1 920（元）
如果纳税人的每次应税劳务报酬收入的应纳税所得额超过20 000元，应实行加成征税。
【例9－15】在例9－13中，假设每场酬金为5 000元，计算刘环每月应纳的个人所得税。
解：刘环每月应纳个人所得税＝6×5 000（1－20﹪）×30%－2 000=5 200（元）
五、稿酬所得的计税方法
稿酬所得是指个人因其作品以图书、报刊形式出版，发表而取得的所得。稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次。个人每次的图书、报刊方式出版发表同一作品，不论出版单位预付还是分次支付稿酬，或者加印该作品再得稿酬，均应合并一次计算纳税；如果个人在两处或两处以上出版、发表或再版同一作品而取得的稿酬所得，则可分次计算纳税；同一作品在报刊分次连载，应将每次连载取得的稿酬合并计算一次，连载后又出版书籍，出版书籍所得可视为一次所得。
五、稿酬所得的计税方法
稿酬所得，每次收入不超过4 000元，减除费用800元；每次收入超过4 000元以上的，减除收入的百分之二十的费用，其余额为应纳税所得。计算应纳税额后，减征百分之三十的税款。其个人所得税的计算公式为：
应纳税所得额＝每次所得－800
或＝每次所得×（1－20%）
应纳税额＝应纳税所得额×20%×（1－30%）
五、稿酬所得的计税方法
【例9－16】某高校何教授，在出版社出版一部专著，取得稿酬收入为35 000元，计算出版社代扣何教授个人所得税额。
应纳税所得额＝35 000×（1－20%）＝28 000（元）
应纳个人所得税＝28 000×20%×（1－30%）＝3 920（元）
想一想：若何教授取得稿酬收入为3500元，如何计算其应交的个人所得税？
六、特许权使用费所得的计税方法
特许权使用费所得，是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得。提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得。特许权的使用费所得应纳的税额的计算如下：
（一）每次收入不足4 000元的
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝（每次收入额－800）×20%
【例9－17】吴勇将发明的某项专利转让给其他企业使用，每年取得使用费收入3 500元。试计算吴勇应交纳的个人所得税。
应交纳的个人所得税＝（3 800－800）×20%＝600（元）
六、特许权使用费所得的计税方法
（二）每次收入超过4 000元以上的
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝每次收入额×（1－20%）×20%
【例9－18】在例9－17中，吴勇每年取得使用费收入10 000元。试计算吴勇应交纳的个人所得税。
应交纳的个人所得税＝10 000×（1－20%）×20%＝1 600（元）
七、利息、股息、红利所得的计税方法
利息、股利、红利所得是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。利息、股利、红利所得的个人每次取得的收入额为应纳税所得额，不得从收入额扣减任何费用，其中：每次取得的收入是指支付单位或个人每次支付利息、股息、红利。个人所取得的所得，包括货币性所得和非货币性所得。其个人所得税的计算公式为：
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝每次收入额×20%
【例9－19】邱易当年从公司取得红利收入58 000元，试计算邱易当年应交纳的个人所得税。
应交纳的个人所得税＝58 000×20%＝11 600（元）
八、财产租赁所得的计税方法
财产租赁所得是指个人出租建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得，财产租赁所得一般以个人每次（一月为一次）取得的收入，定额或定率扣除规定费用，以及在出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加、修缮费用（每次以800元为限，一次扣除不完的，准予下次继续扣除，直至扣完为止）后的余额，作为应纳税所得额。
八、财产租赁所得的计税方法
（一）每次收入不足4 000元的
应纳税所得额＝每次收入额－财产租赁过程中缴纳的税费－由纳税人负担的该出租资产实际开支的修缮费用－800元
应纳税额＝应纳税所得额×20%
【例9－20】某市朱琳将一套商品房租给别人使用，月租金3 200元，按月收取，房屋装修由出租人负责。2009年11月，朱琳装修该出租房屋花费800元，已按规定缴纳有关税费85元，试计算朱琳11月应交纳的个人所得税。
应纳税所得额＝3 200－800－800－85＝1 515（元）
应纳个人所得税＝1 515×20%＝303（元）
（二）每次收入超过4 000元的
应纳税所得额＝（每次收入额－财产租赁过程中缴纳的税费－由纳税人负担的该出租资产实际开支的修缮费用）×（1－20%）
应纳税额=应纳税所得额×20%
【例9－21】在例9－20中，朱琳取得租金收入为8 900元，试计算朱琳11月应交纳的个人所得税。
应纳税所得额＝8 900×（1－20%）－800－85＝6 235（元）
应纳个人所得税＝6 235×20%＝1 247（元）
九、财产转让所得的计税方法
其个人所得税的计算公式为：
应纳税所得额=收入总额－财产原值－合理费用
应纳税额=应纳税所得额×适用税率
【例9－22】某市温文将购买但未装修的居住房转让他人，双方协商转让价格为550 000元；该房产的购入价为250 000元，支付相关费用50 000元，各种单据、凭证完整、准确。试计算温文应交纳的个人所得税。
应纳税所得额＝550 000－250 000－50 000＝250 000元）
应交纳的个人所得税＝250 000×20%＝50 000（元）
十、偶然所得的计税方法
偶然所得是指个人得奖、中奖、中彩及其他偶然性质的所得。偶然所得以每次取得的收入额为应纳税所得额，不扣除任何费用。除有特殊规定的以外，每次收入额就是应纳税所得额，以每次取得该项收入为一次。计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用=每次收入额×20%
【例9－23】程燕在参加某市大新商场的有奖销售过程中，中奖所得为价值人民币15 000元的家用电器及45 000元现金，所得奖励价值60 000元。程燕领奖时告知大厦商场，中奖所得的5 000元现金通过教育部门向希望小学捐赠。试计算该商场代扣程燕的个人所得税。（税法规定，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%部分，可以从其应纳税所得额中扣除。5 000÷60 000＝8.333% ）
应纳税所得额＝60 000－5 000＝55 000（元）
商场代扣的个人所得税＝55 000×20%＝11 000（元）
想一想：若程燕捐赠的是现金25 000元，商场代扣的个人所得税是多少？
十一、其他所得的计税方法
其他所得个人所得税的计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额×20%
在实际工作中，个人取得的应税所得，难以界定应纳税所得项目的，由主管税务机关确定。
第六节 个人所得税的会计核算
[学习目标] 通过学习掌握个人所得税核算账户的设置、会计核算以及纳税申报
一、个人所得税会计账户的设置
根据税法的规定，个人所得税以所得人为纳税义务人，以支付单位或个人为扣缴义务人，扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额申报。税务机关对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给百分之二的手续费。
一、个人所得税会计账户的设置
企、事业单位核算代扣代缴的个人所得税，应设置“应交税费——应交个人所得税”的
明细账，核算企业代扣代缴个人所得税的代扣和代缴情况。个人所得税按规定计算的应交税额并填写扣缴个人所得税报告表（表9－6），根据纳税申报表，借记“应付职工薪酬”科目，贷记“应交税费—应交个人所得税”科目；按税务机关开出的完税凭证借记“应交税费——应交个人所得税” 科目，贷记“银行存款” 科目。
一、个人所得税会计账户的设置
个体工商户、对企业单位的承包、租赁经营的、以及个人租赁、合伙企业交纳个人所得税的核算程序与企业所得税基本相同，个人所得税按规定计算的应交税额并填写个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税申报表（表9－7）等，须通过“所得税”和“应交税费—应交所得税”两个账户进行会计核算
二、个人所得税的会计处理
【例9－24】某市新都公司职工曾华10月工资为5 500元（已扣“三险一金”），计算曾华应交纳的个人所得税，并作出企业相关会计处理。
解：应纳税所得额＝5 500－2 000＝3 500（元）
应纳税额＝3 500×15%－125＝400（元）
代扣代缴税款手续费＝400×2%＝8(元)
根据扣缴个人所得税报告表作：
借：应付职工薪酬——工资 400
贷：应交税费——应交个人所得税 400
根据个人所得税完税凭证作：
借：应交税费——应交个人所得税 400
贷：银行存款 400
根据税务机关开出的收入退还书等凭证作：
借：银行存款 8
贷：营业外收入 8
三、个人所得税的申报
（一）自行申报纳税
自行申报纳税的范围有：
1．年所得12万元以上的；
2．从中国境内二处或者二处以上取得工资、薪金所得的；
3．从中国境外取得所得的；
4．取得应纳税所得，没有扣缴义务人的；
5．国务院规定的其他情形。
自行申报纳税的期限，根据税法的规定有以下几种情况：
1．个体工商户的生产、经营所得应纳的税款，按年计算，分月预缴，由纳税义务人在次月七日内预缴，年度终了后三个月内汇算清缴，多退少补。
2．对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳的税款、按年计算，由纳税义务人在年度终了后三十日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。纳税义务人在一年内分次取得承包经营、承租经营所得的，应当在取得每次所得后的七日内预缴，年度终了后三个月内汇算清缴，多退少补。
3．从中国境外取得所得的纳税义务人，应当在年度终了后三十日内，将应纳的税款缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。
（二）代扣代缴
按照税法规定，代扣代缴个人所得税是支付个人所得的单位或个人的法定义务，必须依法履行。代扣代缴的范围有：（1）工资、薪金所得；（2）对企事业单位的承包经营、承租经营所得；（3）劳务报酬所得；（4）稿酬所得；（5）特许权使用费所得；（6）利息、股息、红利所得；（7）财产租赁所得；（8）财产转让所得；（9）偶然所得；（10）经国务院财政部门确定征税的其他所得。
扣缴义务人每月所扣的税款，应当在次月七日内缴入国库，并向主管税务机关报送扣缴个人所得税报告表、代扣代缴税款凭证和包括每一纳税人姓名、单位、职务、收入、税款等内容的支付个人收入明细表以及税务机关要求报送的其他有关资料。
谢谢！

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