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第五章 企业所得税
本章政策已更新至2024年2月20日
内容提纲
第三节　
应纳税所得额
的计算
第一节
概述
第五节
资产损失税前扣除的所得税处理
第二节　
纳税人、征税对象和税率
第四节　
资产的所得税
处理
第八节
税收优惠
　
第六节
企业重组的
所得税处理
第十节
特别纳税调整
第七节　
应纳税额的计算
第九节
源泉扣缴
　
内容提纲
第十一节
征收管理
内容提纲
一、企业所得税的概念
企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得 和其他所得征收的所得税。
第一节 概述
二、企业所得税的特点
所得税的主要特点是：
（1）通常以净所得为征税对象。
（2）通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据。
（3）纳税人和实际负担人通常是一致的，因而可以直接调节纳税人的所得。
（一）纳税人（主席令2007年第63号）
在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（统称企业）为企业所得税的纳税人。企业所得税的纳税人分为居民企业 和非居民企业，这是基于企业承担的不同纳税义务所进行的分类。
第二节 纳税人、征税对象与税率
居民企业：依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构 在中国境内的企业。
非居民企业：依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来自中国境内所得的企业。
纳税人身份 构成条件
在中国境内成立 （注册法人）
实际管理机构
在中国境内
居民企业 √ ×
× √
√ √
非居民企业 × ×
在我国境内的企业和其他取得收入的组织按是否具有法人资格进行纳税区分，具体如下表所示。
组织形式 法人资格 税务处理
个体工商户、 个人独资企业、 合伙企业 不具有法人资格 不缴纳企业所得税；
个人投资者按“个体工商户的生产、经营所得”缴纳个人所得税——所得形成时缴纳
公司制企业 具有法人资格 企业缴纳企业所得税——所得形成时缴纳；
个人投资者分得的股息、红利按照“利息、股息、红利所得”缴纳个人所得税
（二）征税对象（主席令第63号、国务院令第512号）
企业所得税的征税对象：
企业的生产经营所得、其他所得和清算所得。
（1）居民企业的征税对象
居民企业应当就其来自中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
（2）非居民企业的征税对象
非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来自中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来自中国境内的所得缴纳企业所得税。
（3）所得来源的确定
所得类型 所得来源的确定
销售货物所得 按照交易活动发生地确定
提供劳务所得 按照劳务发生地确定
转让财产所得 不动产 按照不动产所在地确定
动产 按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定
权益性投资资产 按照被投资企业所在地确定
股息、红利等权益性投资所得 按照分配所得的企业所在地确定
利息、租金、特许权使用费所得 按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地，个人的住所地确定
其他所得 由国务院财政、税务主管部门确定
【例5-1·多选题】（2019年税务师）下列关于所得来源地确定方法的表述中， 符合《企业所得税法》规定的有（ ）。
A. 提供劳务所得按照劳务发生地确定
B.特许权使用费所得按照收取特许权使用费所得的企业所在地 确定
C.股息所得按照分配股息的企业所在地确定
D.动产转让所得按照转让动产的企业所在地确定
【答案】ACD
（三）税率（主席令第63号、国务院令第512号）
种类 税率 适用范围
基本税率 25% （1）居民企业
（2）在中国境内设有机构、场所且取得的所得与机构、场所有联系的非居民企业
优惠税率 20% 符合条件的小型微利企业
15% 国家重点扶持的高新技术企业、技术先进型服务企业、西部地区鼓励类产业企业
预提 所得税 税率 20%（实际适用税率：10%） 适用于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业
情形 税率
在中国境内设立机构、场所 所得与所设机构、场所有联系 25%
所得与所设机构、场所无实际联系 10%（预提所得税）
在中国境内未设立机构、场所 10%（预提所得税）
【例5-2·单选题】（2018年税务师）下列所得，实际适用10%的企业所得税税率的是（ ）。
A.居民企业来自于境外的所得
B.小型企业来自于境内的所得
C.高新技术企业来自于境内的所得
D.在中国境内未设立经营机构的非居民企业来自于境内的股息所得
【答案】D
应纳税所得额是企业所得税的计税依据。按照《企业所得税法》的规定,企业每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额,为应纳税所得额。基本公式为:
直接法：
应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损
间接法：
应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额 - 纳税调整减少额
第三节　应纳税所得额的计算
一、收入总额
企业的收入总额包括以货币形式 和非货币形式从各种来源取得的收入。具体有销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入，其他收入。
企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。公允价值，是指按照市场价格确定的价值。
（1）销售货物收入
（2）提供劳务收入
（3）转让财产收入
企业转让股权收入,应于转让协议生效且完成股权变更手续时,确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额（国税函〔2010〕79号）。
【特别提示】
对内地企业投资者通过沪港通（深港通）投资香港联交所上市股票取得的转让差价所得,计入其收入总额,依法征收企业所得税（财税〔2014〕81号；财税〔2016〕127号）。
（一）一般收入的确定
【例5-3·单选题】（2021年注会）甲公司2017年8月以500万元直接投资于乙公司，占有乙公司20%的股权。2020年12月甲公司将全部股权转让取得收入800万元，并完成股权变更手续，转让时乙公司账面累计盈余公积100万元，甲公司应确认股权转让的应纳税所得额为（　）万元。
A.200　　B.280　　C.300　　D.680
【答案】C
【解析】转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。甲公司股权转让的应纳税所得额＝800－500＝300（万元）。
股息、红利等权益性投资收益,除国务院财政、税务主管部门另有规定,按照被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期,确认收入的实现。
被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的,不作为投资方企业的股息、红利收入,投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础（国税函〔2010〕79号）。
（4）股息、红利等权益性投资收益
按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。在应付当天,无论是否收到,都需要确认收入。
（5）利息收入
（6）租金收入
租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
交易合同或协议中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的,根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则,出租人可对上述已确认的收入,在租赁期内分期均匀计入相关年度收入。（国税函〔2010〕79号）。
特许权使用费收入按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
（7）特许权使用费收入
（8）接受捐赠收入
接受捐赠收入按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
（9）其他收入
它是指企业取得的《企业所得税法》规定的上述收入以外的其他收入,包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入（国税函〔2010〕79号）、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
【例5-4·多选题】（2020年注会）企业取得的下列各项收入中，应缴纳企业所得税的有（　）。
　　A.债务重组收入
　　B.逾期未退包装物押金收入
　　C.企业转让股权收入
D.已做坏账损失处理后又收回的应收账款
【答案】ABCD
【解析】以上选项的收入，均应按规定缴纳企业所得税。
（二）特殊收入的确认（国税函[2008]875号）
1、特殊收入确认条件
（1）分期收款方式销售货物
按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
（2）采用售后回购方式销售商品
销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行抵押融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用（实质重于形式）。
1、特殊收入确认条件
（3）销售商品以旧换新
销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
（4）商业折扣条件销售
应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
（5）现金折扣条件销售
应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
1、特殊收入确认条件
（6）折让方式销售
企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
（7）买一赠一方式组合销售
企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
2、企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
3、采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。
4、企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
（三）处置资产收入的确认（国税函[2008]828号）
企业处置资产的所得税处理问题
分类 具体处置资产行为 计量
内部 处置 （1）将资产用于生产、制造、加工产品 （2）改变资产形状、结构或性能 （3）改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营） （4）将资产总机构及分支机构之间转移 （5）上述两种或两种以上情形的混合 （6）其他不改变资产所有权属的用途 不视同销售不确认收入，
相关资产的计税基础延续计算
外部 处置 （1）用于市场推广或销售 （2）用于交际应酬 （3）用于职工奖励或福利 （4）用于股息分配 （5）用于对外捐赠 （6）其他改变资产所有权属的用途 视同销售确认收入，应该按照被移送资产的公允价值确认销售收入（国家税务总局公告2016年第80号）
企业处置资产的所得税处理问题
【例5-5·单选题】（2016年注会）企业在境内发生处置资产的下列情形中，应视同销售确认企业所得税应税收入的是（　　）。
A.将资产用于职工激励或福利
B. 将资产用于加工另一种产品
C. 将资产用于在总、分支机构之间转移
D.将资产用于结构或性能改变
【答案】A
【解析】企业所得税收入的确认条件是所有权发生转移，只有选项A的所有权发生了转移。
（四）相关收入实现的确认（国税函〔2008〕875号）
1、商品销售收入
（1）销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。
（2）销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。
（3）销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入，如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。
（四）相关收入实现的确认（国税函〔2008〕875号）
1、商品销售收入
（4）销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。
（5）产品分成安装分得产品的时间确认收入。
（四）相关收入实现的确认（国税函〔2008〕875号）
2、劳务收入
（1）安装费应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。
（2）宣传媒介的收费应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。
（3）为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。
（四）相关收入实现的确认（国税函〔2008〕875号）
2、劳务收入
（4）包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入
（5）属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。
（6）劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。
（四）相关收入实现的确认（国税函〔2008〕875号）
2、劳务收入
（7）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分 别确认收入。
（8）会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会 员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低 于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。
（四）相关收入实现的确认（国税函〔2008〕875号）
3、企业转让股权收入
转让协议生效且完成股权变更手续时确认收入。
4、股息、红利等权益性投资收益
除国务院财政、税务主管部门另有规定，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入。
5、利息收入
按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入。
（四）相关收入实现的确认（国税函〔2008〕875号）
6、租金收入
按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入。交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，可对上述已确认的收入，在租赁期内分期均匀计入相关年度收入。
7、特许权使用费收入
按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入。
（四）相关收入实现的确认（国税函〔2008〕875号）
8、接受捐赠收入
按照实际收到捐赠资产的日期确认收入。
9、企业取得财产（包括各类资产、股权、债券等）转让收入、债务重组收入、无法偿付的应付款收入等
不论是以货币形式还是非货币形式体现，除另有规定，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。
10、其他
如以旧换新、售后回购、商业折扣与现金折扣、买一赠一。
【例5-6·单选题】（2019年税务师）依据企业所得税的相关规定，下列关于收入确认的时间，正确的是（　　）。
A.接受捐赠收入，按照合同约定的捐赠日期确认收入的实现
B.特许权使用费收入，以实际取得收入的日期确认收入的实现
C.采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现　　　　　　
D.股息、红利等权益性投资收益，以被投资方实际分红的日期确认收入的实现
【答案】C
二、不征税收入和免税收入
（一）不征税收入（主席令第63号、国务院令第512号）
1.财政拨款
各级政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金
2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金
（1）企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额
（2）对企业依法收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。（财税【2008】151号）
（3）对于全国社会保障基金有关的投资业务，社保基金取得的直接股权投资收益、股权投资基金收益，作为不征税收入（财税〔2018〕94号）；对社保基金会及养老基金投资管理机构在国务院批准的投资范围内，运用养老基金投资取得的归属于养老基金的投资收入，作为不征税收入（财税〔2018〕95号）。
3.国务院规定的其他不征税收入
企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金（财税【2008】151号） 。
财政性资金的范围不包括企业按规定取得的出口退税款。
企业的不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除; 企业的不征税收入用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税 所得额时扣除 （财税 〔2008〕151号、财税 〔2009〕87号、财税 〔2011〕70号）。
企业将符合规定条件的财政性资金做不征税收入处理后,在5年 （60个月） 内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分,应计入取得 该资金第6年的应税收入总额;计入应税收入总额的财政性资金发生的支出,允 许在计算应纳税所得额时扣除 （财税 〔2011〕70号）。
（二）免税收入
（1）国债利息收入。
（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。它是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。
（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。
（4）符合条件的非营利公益组织的收入。非营利组织的下列收入为免税收入（财税〔2009〕122号）:
1）接受其他单位或者个人捐赠的收入。
2）财政拨款以外的其他政府补助收入,但不包括因政府购买服务取得的收入。
3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费。
4）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入。
5）财政部、国家税务总局规定的其他收入。
【例5-7·单选题】（2019年税务师）依据企业所得税的相关规定，符合条件的非营利组织取得的下列收入，应缴纳企业所得税的是（　　）。
A.接受社会捐赠的收入
B. 因政府购买服务取得的收入
C. 按照省以上民政、财政部门规定收取的会费收入　　　　　　
D. 不征税收入、免税收入孳生的银行存款利息收入
【答案】B
三、扣除原则和项目
（一）税前扣除项目的原则
（1）权责发生制原则。
（2）配比原则。
（3）合理性原则。
（二）扣除项目的范围（主席令2007年第63号、国务院令第512号）
《企业所得税法》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　自2018年7月1日起，企业发生支出，应取得税前扣除凭证，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据（国家税务总局公告2018年第28号）：
（1）税前扣除凭证，是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。
（2）税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生（注释：实际发生是指会计上已经计入费用，并不等同于“实际支付”，即“实际发生”并不违背“权责发生制”扣除原则）;合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定;关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且有证明力。
（3）企业应在当年度汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。
（二）扣除项目的范围
（1）企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除;资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本,不得在发生当期直接扣除。
（2）企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产,不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
（二）扣除项目的范围
（3）除《企业所得税法》及其实施条例另有规定,企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出,不得重复扣除。
1）成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
2）费用是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用, 已经计入成本的有关费用除外。
3）税金是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。
（二）扣除项目的范围
（3）除《企业所得税法》及其实施条例另有规定,企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出,不得重复扣除。
4）损失是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、 报废损失,转让财产损失,呆账损失,坏账损失,自然灾害等不可抗力因素造成 的损失以及其他损失。
5）其他支出是指除成本、费用、税金、损失,企业在生产经营活动中发生 的与生产经营活动有关的、合理的支出。
（三）扣除项目及其标准
1.工资、薪金支出（国税函[2009]3号）
企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。
合理工资、薪金是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资、薪金制度规定实际发放给员工的工资、薪金。
特别提示1：
属于国有性质的企业，其工资、薪金不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分不得计入企业工资、薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
特别提示2：
企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员所实际发生的费用,应区分为工资、薪金支出和职工福利费支出,并按《企业所得税法》规定在企业所得税税前扣除。其中属于工资、薪金支出的,准予计入企业工资、薪金总额的基数,作为计算其他各项相关费用扣除的依据（国家税务总局公告2012年第15号）。
特别提示3：　
企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用,应分两种情况按规定在税前扣除:按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用,应作为劳务费支出;直接支付给员工个人的费用,应作为工资、薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资、薪金支出的费用,准予计入企业工资、薪金总额的基数,作为计算其他各项相关费用扣除的依据（国家税务总局公告2015年第34号）。
特别提示4：　
企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资、薪金,准予在汇缴年度按规定扣除（国家税务总局公告2015年第34号）。
特别提示5：
列入企业员工工资、薪金制度,固定与工资、薪金一起发放的福利性补贴,符合合理工资、薪金的,可作为企业发生的工资、薪金支出,按规定在税前扣除。不符合的,按国税函〔2009〕3号文件规定计算限额税前扣除（国家税务总局公告2015年第34号）。
2.职工福利费、工会经费、职工教育经费（国税函[2009]3号）
项目 准予扣除的限度 超过部分处理
职工福利费 不超过工资、薪金总额14% 不得扣除
工会经费 不超过工资、薪金总额 2% 不得扣除
职工教育经费 不超过工资、薪金总额 8% 准予结转扣除
特别提示1：
软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费 （不是全部的职工教育经 费）,全额扣除;其余职工教育经费部分按法定比例扣除 （财税 〔2012〕27号、 财税 〔2009〕65号）。
特别提示2：
自2010年1月1日起,在委托税务机关代收工会经费的地区,企业拨缴的 工会经费,也可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除 （国家税务总 167 局公告2011年第30号）。
3.社会保险费（国务院令第512号）
（1）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。
（2）企业为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5％标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分不予扣除（财税〔2009〕27号）。企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的商业保险费准予扣除。
（3）企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。
（4）自2018年度起，企业参加雇主责任险、公众责任险等责任保险，按照规定缴纳的保险费，准予在企业所得税税前扣除（国家税务总局公告2018年第52号）。
缴纳保险类型 税前扣除政策
“五险一金” 准予扣除
补充养老保险、补充医疗保险 分别不超过工资总额的5%，超支不得扣除
人身 安 全 保 险 费、符 合 规 定 商 业 保 险 费 （为特殊工种职工） 准予扣除
商业保险费 （为投资者或职工） 准予扣除
财产保险 准予扣除
责任保险 准予扣除
4.利息费用
企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除（国务院令第512号）
借款企业之间关系 利息扣除政策
非关联 向金融市场、资本市场借款利息, 金融企业利息支出 据实扣除
向非金融企业借款利息 利率限制:不超过金融企业同期同类贷款利率
关联 支付关联方利息 债资比限制:金融企业为5∶1,其他企业为2∶1 利率限制:不超过金融企业同期同类贷款利率
独立交易或税负不高于境内关联方 据实扣除
企业向自然人借款的利息支出（国税函[2009]777号） 。
企业与自然人之间关系 利息扣除政策
关联方 股东或自然人 债资比限制+利率限制
非关联方 内部职工或其他人员 利率限制:借贷真实合法有效+签订借款合同
5.借款费用（国务院令第512号）
（1）资本化
企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本。
（2）费用化
有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。
企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
（3）企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用支出，符合资本化条件的，应计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应作为财务费用，准予在企业所得税前据实扣除。
6.汇兑损失（国务院令第512号）
企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分，准予扣除。
7.业务招待费
（1）企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。当年销售（营业）收入包括《企业所得税法实施条例》第二十五条规定的视同销售（营业）收入额。
（2）对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。
（3）企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。（国家税务总局公告2012年第15号）。
【例5—8·计算题】某市影视城2022年9月正式营业。正式营业期间收入800万元。3—8月筹建期间发生开办费用合计120万元,冲减试营业期间的售票收入18万元后,102万元全额计入管理费用,开办费用中包括3—7月间发生的业务招待费30万元,6月委托某广告策划公司进行推广活动的广告宣传费20万元。9—12月管理费用中业务招待费6万元,则2022年税前可扣除的业务招待费、广告费和业务宣传费分别为多少元
【答案及解析】企业在筹建期间发生的与筹办活动有关的业务招待费30万元,按实际发生额的60%计入企业筹办费,按规定在企业所得税税前扣除30×60%=18（万元）。企业在筹建期间发生的广告费和业务宣传费20万元,可按实际发生额计入企业筹办费,按规定在企业所得税税前扣除。
9—12月发生的业务招待费6万元,发生额的60%=6×60%=3.6（万元）,销售（营业）收入的5‰=（800+18）×5‰=4.09（万元）。3.6万元<4.09万元,所以准予在企业所得税税前扣除的业务招待费为3.6万元。
8.广告费和业务宣传费
企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
（1）企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。企业申报扣除的广告费支出,必须符合下列条件:广告是通过工商部门批准的专门机构制作的;已实际支付费用,并已取得相应发票;通过一定的媒体传播。
（2）企业在筹建期间发生的广告费和业务宣传费,可按实际发生额计入企业筹办费,并按有关规定在税前扣除（国家税务总局公告2012年第15号）。
烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出,一律不得在计算应纳税所得额时 扣除 （财税 〔2020〕43号）。
（3）对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出,不超过当年销售（营业）收入30%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出,一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
【例5—9·单选题】（2019年税务师）关于企业发生的广告费，下列表述正确的是（　　） 。
A. 酒类制造企业的广告费，不得在税前扣除
B.医药销售企业的广告费，不超过当年销售收入30%的部分准予税前扣除
C. 企业筹建期间发生的广告费，可按实际发生额计入筹办费，按有关规定在税前扣除
D.签订广告分摊协议的关联企业计算税前可扣除的广告 费只能在关联企业之间扣除
【答案】C
9.环境保护专项资金（国务院令第512号）
企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
特别提示：是提取数而不是发生数（可以提而不用）。
10.租赁费（国务院令第512号）
企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：
（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。经营性租赁是指所有权不转移的租赁。
（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。
11.劳动保护费（国务院令第512号）
企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。
【例5-10·单选题】（2018年税务师）计算企业所得税，下列支出可在发生当期直接扣除的是（）
A.长期股权投资的支出
B.企业发生的合理的劳动保护支出
C.购买生产用无形资产的支出
D.购买生产用原材料的支出
【答案】B
【解析】企业发生的合理的劳动保护支出，准予在发生当期直接扣除
特别提示：
不同来源的劳动保护用品与劳动保护费的涉税比较如表所示。
来源 增值税 所得税
劳动保护用品 外购货物 可以抵扣进项税额 列入成本费用扣除
自产货物 不计销项税额 不属于企业所得税的应税收入
职工福利用品 外购货物 不得抵扣进项税额 在职工福利费限额内扣除
自产货物 视同销售计销项税额 属于企业所得税的应税收入
12.公益性捐赠支出（国务院令第714号）
公益性捐赠，是指企业通过公益性或者县级（含县级）以上人民政府及其部门，用于符合法律规定的慈善活动、公益事业的捐赠。
企业发生的公益性捐赠支出，企业当年发生以及以前年度结转的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
13.总机构分摊的费用
非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
14.资产损失
企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经向主管税务机关备案后，准予扣除；企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。
15.依照有关法律、行政法规和国家有关税法规定准予扣除的其他项目
例如，会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等。
16.手续费及佣金支出
（1）企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出。
保险企业：
保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出，不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18%（含本数）的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除;超过部分，允许结转以后年度扣除。

其他企业：
按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额
（2）支付方式的要求
向具有合法经营资格中介服务机构支付：必须转账支付。
向个人支付：可以以现金方式，但需要有合法的凭证。
（3）企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。
（4）企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。
（5）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。
（6）企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料,并依法取得合法真实凭证。
（7）从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业（如证券、期货、保险代理等企业）,其为取得该类收入而实际发生的营业成本（包括手续费及佣金支出）,准予在企业所得税税前据实扣除（国家税务总局公告2012年第15号）。
四、不得扣除的项目
在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除（主席令2007年第63号）：
（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。
（2）企业所得税税款。
（3）税收滞纳金。
（4）罚金、罚款和被没收财物的损失。
（5）超过规定标准的捐赠支出。
（6）赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。
（7）未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。
（8）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构的盈利。
（9）与取得收入无关的其他支出。
【例5—12 单选题】（2019年税务师）企业发生的下列支出中，在计算企业所得税应纳税所得额时准予扣除的是（　　）。
A.向投资者分配的红利
B.缴纳的增值税税款
C.按规定缴纳的财产保险费
D.违反消防规定被处以的行政罚款
【答案】C
五、亏损弥补
企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。从2018年1月1日起,高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限由5年延长至10年。
特别提示：
（1）亏损不是企业财务报表中的亏损额,是税法调整后的金额。
（2） 5年弥补期是以亏损年度后的第一年度算起,连续5年内不论是盈利或亏损,都作为实际弥补年限计算。
（3）连续发生年度亏损,必须从第一个亏损年度算起,先亏先补,后亏后补。企业在汇总计算缴纳企业所得税时,其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
一、固定资产的税务处理（国务院令第512号）
固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
第四节　资产的所得税处理
（一）固定资产的计税基础
（1）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。
（2）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。
（3）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。
（4）盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础
（5）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
（6）改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定资产和租入的固定资产以外的其他固定资产，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
【例5—13 单选题】（2021年注会）企业盘盈的固定资产，其计税基础是（　）。
A.同类固定资产的评估价格
B.同类固定资产的重置完全价值
C.该固定资产的公允价值
D.该固定资产的可变现净值
　　
【答案】B
【解析】本题考查固定资产的计税基础。盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。
（二）固定资产折旧的范围
在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除：
（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产。
（2）以经营租赁方式租入的固定资产。
（3）以融资租赁方式租出的固定资产。
（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产。
（5）与经营活动无关的固定资产。
（6）单独估价作为固定资产入账的土地。
（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。
【例5—14 单选题】（2019年税务师）依据企业所得税法的相关规定，定资产可以计提折旧的是（　　）。
A.闲置未用的仓库和办公楼
B. 以经营租赁方式租入的生产设备
C. 单独估价作为固定资产入账的土地
D.已提足折旧仍继续使用的运输工具
【答案】A
（三）固定资产折旧的计提方法
（1）企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
（2）企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。
（3）固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
（4）自2019年1月1日起,全部制造业领域企业于2014年1月1日后购进的固定资产（包括自行建造）,允许按不低于《企业所得税法》规定折旧年限的60%缩短折旧年限,或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。
（5）企业在2018年1月1日至2027年12月31日期间新购进的设备、器具（指除房屋、建筑物以外的固定资产）,单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧（财政部 税务总局公告2023年第37号）。单位价值超过500万元的固定资产,允许按不低于《企业所得税法》规定折旧年限的60%缩短折旧年限,或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧（财税〔2014〕75号、财税〔2018〕54号）。
（四）固定资产折旧的计提年限
除国务院财政、税务主管部门另有规定，固定资产计算折旧的最低年限如下。
固定资产类别 最低折旧年限
房屋、建筑物 20年
飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备 10年
与生产经营活动有关的器具、工具、家具等 5年
飞机、火车、轮船以外的运输工具 4年
电子设备 3年
二、无形资产的税务处理（国务院令第512号）
无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。
（一）无形资产的计税基础
（1）外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。
（2）自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础。
（3）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
（二）无形资产的摊销范围
在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。
下列无形资产不得计算摊销费用扣除：
（1）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产。
（2）自创商誉。
（3）与经营活动无关的无形资产。
（4）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。
（三）无形资产的摊销方法及年限
无形资产的摊销，按照直线法计算。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。
企业外购的软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年（含）（财税【2012】27号）。
三、长期待摊费用的税务处理（国务院令第512号）
长期待摊费用，是指企业发生的，应在1个年度以上进行摊销的费用。在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出，作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。
类别 税务处理
房屋、建筑物支出 日常维修支出 列入当期费用
改建支出 已提足折旧的固定资产的改建支出 长期待摊费用，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销
租入的固定资产的改建支出 长期待摊费用，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销
其他 增加固定资产计税基础，适当延长折旧年限
其他固定资产 大修理支出 （1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上 长期待摊费用，按照固定资产尚可使用资产使用年限分期摊销
其他应当作为长期待摊费用的支出 自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年
四、存货的税务处理
存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。
（一）存货的计税基础
存货按照以下方法确定成本：
（1）通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本。
（2）通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本。
（3）生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。
（二）存货的成本计算方法
企业使用或者销售的存货的成本计算方法,可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用,不得随意变更。
企业转让以上资产,在计算应纳税所得额时,资产的净值允许扣除。资产净值是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。
五、投资资产的税务处理
投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。
（一）投资资产的成本
投资资产按照以下方法确定成本：
（1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本。
（2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
（二）投资资产成本的扣除方法
企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。
（三）投资企业撤回或减少投资的税务处理
类型 税务处理
（1）相当于初始出资的部分 投资收回 不征企业所得税
（2）相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分 股息所得 符合条件的居民企业的股息、红利等权益性投资收益,免税
（3）其余部分 投资资产转让所得 征企业所得税
【例5—15 单选题】（2019年税务师）2015年甲公司出资4 000万元投资M公司，取得其40%的股权，2019年甲公司从M公司撤资，取得收入9 000万元， 撤资时从M公司分配利润为3 000万元，甲撤资应确定的应纳税所得额是（　　）万元。
A.3000
B. 5000
C. 6000
D. 3800
【答案】D
【解析】甲撤资应确定的应纳税所得额=9 000 — 4 000 — 3 000 X 40 % = 3 800（万元）。
第五节 资产损失税前扣除的所得税处理
一、资产及资产损失的概念
准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（简称实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但按规定条件计算确认的损失（简称法定资产损失）。（国家税务总局公告2011年第25号）。
二、资产损失税前扣除管理
根据国家税务总局公告2011年第25号，企业资产损失税前扣除管理按以下规定执行。
（一）申报管理
企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报 两种申报形式。
1、下列资产损失应以清单申报的形式向税务机关申报扣除:
（1）企业在正常经营管理活动中,按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失。
（2）企业各项存货发生的正常损耗。
（3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失。
（4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失。
（5）企业按照市场公平交易原则,通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。
上述以外的资产损失,应以专项申报的形式向税务机关申报扣除。
【特别提示】
清单申报一般属于 “正常+公允+公平”。
2、实际资产损失与法定资产损失及税前扣除年度。实际资产损失是指企业 在实际处置、转让资产过程中发生的合理损失。法定资产损失是指企业虽未实际 处置、转让资产,但符合规定条件计算确认的损失。
项目 一般规定 特殊规定
实际资产损失 应当在其实际发生且会计 上已做损失处理的年度申 报扣除 以前年度发生的资 产损失未能在当年 税前扣除的,应向 税务机关说明并进 行专项申报扣除 准予追 补 至 该 项 损 失 发 生 年 度扣除,其 追 补 确 认 期 限 一 般不得超过5年
法定资产损失 应当在企业向主管税务机 关提供证据资料证明该项 资产已符合法定资产损失 确认条件,且会计上已做 损失处理的年度申报扣除 应在申报年度扣除
三、资产损失税前扣除管理
（二）资产损失确认证据
企业资产损失相关的证据包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。
第六节　企业重组的所得税处理
一、企业重组的概念
企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。按照重组类型,企业重组当事各方的定义请参见国家税务总局公告2015年第48号。
1、股权支付。指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。
2、非股权支付。指以本企业的现金、银行存款、应收账款、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产等作为支付的形式。
二、企业重组的一般性税务处理方法
1、企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。
企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。
全民所有制企业改制为国有独资公司或者国有全资子公司,属于企业发生其 他法律形式简单改变的,可依照以下规定进行企业所得税处理:改制中资产评估 增值不计入应纳税所得额;资产的计税基础按其原有计税基础确定;资产增值部 分的折旧或者摊销不得在税前扣除 （国家税务总局公告2017年第34号）。
2、企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：
（1）以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产（视同销售）、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。
（2）发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。
（3）债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。
（4）债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。
3、企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：
（1）被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。
（2）收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。
（3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
4、企业合并，当事各方应按下列规定处理：
（1）被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
（2）被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
（3）合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。
5、企业分立，当事各方应按下列规定处理：
（1）被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。
（2）被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。
（3）被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
（4）分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。
（5）企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。
【例5—17 单选题】（2019年税务师）依据企业所得税的相关规定，当企业分 立事项采取一般性税务处理方法时，分立企业接受资产的计税基础是被分立资产的（　 ）。
A.公允价值
B.账面价值
C.账面净值
D.评估价值
【答案】A
【特别提示】在企业重组过程中,企业通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者 部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力,一并转让给其他单位和个 人,其中涉及的货物、不动产、土地使用权转让行为,符合规定的,不征收增值 税 （财税 〔2016〕125号）。
三、企业重组的特殊性税务处理方法
（一）适用特殊性税务处理的条件
（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。
（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
（4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。
（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
重组当事各方企业适用特殊性税务处理的，确定重组主导方及企业重组日的方法请参见国家税务总局公告2015年第48号。
【特别提示】
上述内容可简记为:1个合理商业目的+2个比例+2个12个月。
（二）特殊性税务处理的规定
1、可以选择采用特殊性税务处理的情形债务重组
（1）债务重组
1）确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。
2）债转股，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。
（2）股权收购
收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%（财税[2014]109号）
（3）资产收购
受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%（财税[2014]109号）
（4）企业合并
企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并。
（5）企业分立
被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。
2、特殊性税务处理的方式
（1）股权支付部分
暂不确认有关资产的转让所得或损失，按原计税基础确认新资产或负债的计税基础
（2）非股权支付部分
按公允价值确认资产的转让所得或损失，按公允价值确认资产或负债的计税基础
非股权支付对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）
【例5—18 单选题】（2019年税务师）甲企业以本公司价值1350万元的股权 和150万元货币资金为对价,收购乙企业80%的经营性资产,该资产计税基础 为1000万元。假设各方选择特殊性税务处理 （不考虑其他税费）,则乙企业应 确认的资产转让所得是 （　 ）万元。
A.0
B. 50
C. 400
D.500
【答案】B
【解析】对于企业重组的特殊性税务处理:交易股权支付的部分,暂不确定 有关资产的转让所得或损失;交易中非股权支付部分仍应在交易当期确认相应的 资产转让所得或损失,并调整相应资产的计税基础。乙企业应确认的资产转让所 得=[（1350+150）-1000]×[150÷（1350+150）]=50（万元）。
类型 税务处理
企业合并 一般性 被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补
特殊性 可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率
企业分立 一般性 企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补
特殊性 被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补
3、企业合并、分立过程中亏损的处理
【例5—19 单选题】（2019年税务师）2019年10月甲企业吸收合并乙企业, 该业务符合特殊性税务处理相关条件。合并日乙企业净资产账面价值1000万 元、公允价值1200万元,年内尚未弥补的亏损为60万元。假设年末国家发行的 最长 期 限 国 债 利 率 为 4.5%,则 甲 企 业 可 弥 补 的 乙 企 业 亏 损 限 额 是（　 ）万元。
A.0
B. 45
C. 54
D.60
【答案】C
【解析】在特殊性税务处理情形下,被合并企业未超过法定弥补期限的亏损 额可以结转到合并企业在限额内进行弥补,可由合并企业弥补的被合并企业亏损 的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最 长期限的国债利率=1200×4.5%=54（万元）。
（三）股权、资产划转（财税〔2014〕109号）
对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产,凡具有合理商业目的,不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的,股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动,且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的,可以选择按以下规定进行特殊性税务处理:
（三）股权、资产划转（财税〔2014〕109号）
（1）划出方企业和划入方企业均不确认所得。
（2）划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础,以被划转股权或资产的原账面净值确定。
（3）划入方企业取得的被划转资产,应按其原账面净值计算折旧扣除。
第七节　应纳税额的计算
一、居民企业应纳税额的计算
居民企业应缴纳所得税额等于应纳税所得额乘以适用税率。
基本计算公式为：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额
在实际过程中,应纳税所得额的计算有两种方法：
（1）直接计算法：
应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除金额-弥补的亏损
（2）间接计算法：
应税所得=会计利润±纳税调整项目金额
纳税调整的两种情况如下：
一是会计规定范围和税法范围不一致；
二是会计规定的标准和税法规定的标准不一致。
【例5-20·综合题】（2020年注会）某鲜奶生产企业甲为增值税一般纳税人，注册资本1000万元，适用企业所得税税率25％。2021年度实现营业收入65 000万元，自行核算的2021年度会计利润为5 400万元，2022年5月经聘请的会计师事务所审核后，发现如下事项：
（1）市政府为支持乳制品行业发展，每户定额拨付财政资金30万元。企业2月份收到相关资金，将其全额计入其他收益并作为企业所得税不征税收入，经审核符合税法相关规定。
（2）5月份将该A股股票转让，取得转让收入300万元，该股票为2020年1月份以260万元购买。
（3）7月份将一台设备按照账面净值无偿划转给100％直接控股的子公司，该设备原值800万元。已按税法规定计提折旧200万元，其市场公允价值500万元。该业务符合特殊性税务处理的相关规定。
【例5-19·综合题】（2020年注会）某鲜奶生产企业甲为增值税一般纳税人，注册资本1000万元，适用企业所得税税率25％。2021年度实现营业收入65 000万元，自行核算的2021年度会计利润为5 400万元，2022年5月经聘请的会计师事务所审核后，发现如下事项：
（4）6月份购置一台生产设备支付的不含税价款为1 600万元，会计核算按照使用期限10年，预计净残值率5％计提了累计折旧。由于技术进步原因，企业采用最低折旧年限法在企业所得税前扣除。
（5）从位于境内的母公司借款2 200万元，按照同期同类金融企业贷款利率支付利息132万元。该鲜奶生产企业实际税负不高于境内母公司，母公司2021年为盈利年度，适用所得税税率25％。
（6）成本费用中含实际发放的合理职工工资4 000万元，发生的职工福利费600万元，职工教育经费400万元，拨缴的工会经费80万元，已取得符合规定的收据。
【例5-19·综合题】（2020年注会）某鲜奶生产企业甲为增值税一般纳税人，注册资本1000万元，适用企业所得税税率25％。2021年度实现营业收入65 000万元，自行核算的2021年度会计利润为5 400万元，2022年5月经聘请的会计师事务所审核后，发现如下事项：
（7）发生业务招待费400万元。
（8）通过县级民政局进行公益性捐赠700万元，其中100万元用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出。
（9）企业从2015年以来经税务机关审核后的应纳税所得额数据如下表：
年份 2015年 2016年 2017年 2018年 2019年 2020年
应纳税所得额（万元） －5 000 -1 500 －400 1 000 1 500 2 000
要求：根据上述资料，按照下列顺序计算回答问题，如有计算需计算出合计数。
问题（1）：判断业务（1）是否需要缴纳增值税并说明理由。
问题（2）：计算业务（1）应调整的企业所得税应纳税所得额。
问题（3）：判断业务（2）取得的股票转让收入是否需缴纳企业所得税并说明理由。
问题（4）：计算业务（3）子公司接受无偿划转设备的计税基础。
问题（5）：回答企业重组特殊性税务处理的备案要求及不履行备案手续的相关后果。
问题（6）：计算业务（4）应调整的企业所得税应纳税所得额。
问题（7）：判断业务（5）是否需要调整企业所得税应纳税所得额并说明理由。
问题（8）：计算业务（6）应调整的企业所得税应纳税所得额。
问题（9）：计算业务（7）应调整的企业所得税应纳税所得额。
问题（10）：计算业务（8）应调整的企业所得税应纳税所得额。
问题（11）：计算甲企业当年可弥补的以前年度亏损额。
问题（12）：计算甲企业2021年应缴纳的企业所得税。
【答案及解析】
（1）不缴纳增值税；
理由：纳税人取得的财政补贴收入，与销售货物的收入或者数量没有直接挂钩，不征收增值税。
（2）作为不征税收入处理，因此调减应纳税所得额300万元。
（3）股票转让所得属于转让财产收入，应缴纳企业所得税，无需纳税调整。
（4）计税基础＝800－200＝600（万元）
（5）备案要求：企业发生的业务符合特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件；
不备案的后果：企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊性重组业务进行税务处理。
【答案及解析】
（6）会计折旧金额＝1 600×（1－5％）÷10×6÷12＝76（万元）
税法认可的折旧金额＝1 600×（1－5％）÷（10×60％）×6÷12＝126.67（万元）
纳税调减金额＝126.67－76＝50.67（万元）
【提示】技术进步，可以加速折旧，缩短折旧年限，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60％，税法可以按6年折旧。税法现在对残值率没有具体规定，按会计残值率计算。
（7）业务（5）不需要调整应纳税所得额。
理由： 甲企业的实际税负不高于境内母公司， 且按照同期同类金融企业贷款利率支付的利息支出， 在计算应纳税所得额时准予扣除。
【答案及解析】
（8）福利费扣除限额＝4 000×14％＝560（万元），纳税调增40万元
　　职工教育经费扣除限额＝4 000×8％＝320（万元），纳税调增80万元
　　工会经费扣除限额＝4 000×2％＝80（万元），无需纳税调整
　　合计纳税调整额＝40＋80＝120（万元）
（9）业务招待费扣除限额＝65 000×0.5％＝325（万元）
　　实际发生额的60％＝240万元
　　纳税调增＝400－240＝160（万元）
【答案及解析】
（10）用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除；
　　其他捐赠扣除限额＝5 400×12％＝648（万元）
　　其他公益性捐赠支出＝700－100＝600（万元），未超过限额可以全额扣除。
（11）应纳税所得额＝5 400（会计利润 ）-300（不征税）-50.67（加速折旧）+120（三项经费）+160（业招）＝5 329.33（万元）
　　可以弥补2016年和2017年的年度亏损，不能弥补2015年度的亏损，因为2015年亏损已经超过5年的亏损弥补期。
　　合计扣除以前年度亏损1900万元。
（12）应纳企业所得税＝（5 329.33－1 900）×25％＝857.33（万元）
二、境外所得抵扣税额的计算
（一）抵免税额的范围——直接抵免与间接抵免
企业取得的下列所得已在境外缴纳或负担的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依法计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：
（1）居民企业来自中国境外的应税所得。
（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。
（3）居民企业从其直接或间接控制的外国企业分得的来自中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分。
1）直接控制：
居民企业直接持有外国企业20%以上股份
2）间接控制：
居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份
【例5—21 单选题】（2019年税务师）下列与境外所得税相关的支出,能作为 可抵免境外所得税税额的是 （　 ） 。
A.企业错误使用境外所得税法不应缴纳而实际缴纳的税额
B.已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税
C.因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款
D.企业来源于中国境外所得依照中国境外税收法规计算而缴纳的税额
【答案】D
【解析】】可抵免境外所得税税额,是指企业来源于中国境外的所得依照中国 境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。
（二）计算抵免税额的顺序
（1）确定境内应纳税所得额和分国（地区）别的境外应纳税所得额。
（2）分国别（地区）确定已在境外缴纳的所得税税额。企业来自中国境外的所得依照境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。
（3）分国别（地区）确定境外所得税的抵免限额。
（4）将抵免限额与境外已纳税额比较，按较小一方抵免。
遵循“多不退、少要补”，“分国不分项”的原则（财税〔2009〕125号）。
（三）抵免限额的计算
企业来自中国境外的所得，依我国税法规定计算的应纳税额，抵免限额应当分国（地区）不分项计算。
抵免限额=中国境内、境外所得依法计算的应纳税总额×来自某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额
该公式可以简化成：
抵免限额=来自某国（地区）的（税前）应纳税所得额×我国法定税率
两个关键：一个是税率的确认，一个是境外所得的确认。
公式中要用所得额（税前利润）,若从国外分回的是税后利润,需换算为税前利润,换算方法为:
所得额=分回利润+国外已纳税款=分回利润÷（1-某外国所得税税率）
【特别提示】
自2017年1月1日起,企业可以选择按国别（地区）分别计算（即分国别（地区）不分项，以下简称“分国抵免法”）,或者不按国别（地区）汇总计算（即不分国别（地区）不分项，以下简称“综合抵免”）其来源于境外的应纳税所得额,并按照财税〔2009〕125号第八条规定的税率,分别计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额。上述方式一经选择,5年内不得改变。
综合抵免限额=来源于境外的应纳税所得额×国内税率
企业选择采用不同于以前年度的方式（简称新方式）计算可抵免境外所得税税额和抵免限额时,对该企业以前年度按照财税〔2009〕125号规定没有抵免完的余额,可在税法规定结转的剩余年限内,按新方式计算的抵免限额中继续结转抵免（财税〔2017〕84号）。
【例5-22·计算题】某居民企业税率25%，境内应纳税所得额100万元。该企业分别在A、B两国设有分支机构（我国与A、B两国已经缔结避免双重征税协定），来源于境外A国的应纳税所得额100万元，税率20%；来源于境外B国的应纳税所得额100万元，税率28%。
要求：请分别采用分国抵免法和综合抵免法计算该居民企业的应纳税额。
【答案及解析】
（1）分国抵免法：
A 国的抵免限额=100×25%=25（万元）,A国在境外实际缴纳的税额=100×20%=20（万元），
B 国的抵免限额=100×25%=25（万元）,B国在境外实际缴纳的税额=100×28%=28（万元），
总的所得税税额=境内+A 国+B 国=100×25%+（25-20） +（25-25） =30（万元）。
（2）综合抵免法：
抵免限额=（100+100）×25%=50（万元），境外实际缴纳的税额=20+28=48（万元），
总的所得税税额=境内+境外=100×25%+（50-48）=27（万元）。
【例5—22 单选题】（2019年注会）某居民企业2018年度境 内应纳所得额为1000万元,设立在甲国的分公司就其境外所 得在甲国 已 纳 企 业 所 得 税 60 万 元,甲 国 企 业 所 得 税 税 率 为 30%,该居民企业2018年企业所得税应纳税所得额是（　 ） 万元。
A.1018
B.940
C.1200
D.1060
【答案】C
【解析】甲国企业取得的境外所得=60÷30%=200（万元）,该居民企业2018 年度应纳税所得额=1000+200=1200（万元）。
三、居民企业核定征收应纳税额的计算
（一）核定征收企业所得税的范围
居民企业纳税人具有下列情形之一的，核定征收企业所得税：
（1）依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的。
（2）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的。
（3）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的。
（4）虽设置账簿，但账簿混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的。
（5）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。
（6）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
（二）核定征收的办法
核定税额
核定 应税 所得率 按应税收入核定 应税收入=收入总额-不征税收入-免税收入
应纳税所得额=应税收入×应税所得率
按成本费用支出额核定 应纳税所得额=成本费用支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率
应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率（自2014年1月1日起,核定征收企业,符合相应条件的,享受小型微利企业优惠税率和所得减半计入应纳税所得额的优惠）
四、非居民企业应纳税额的计算
对于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业的所得，按照下表所列方法计算应纳税所得额。
股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得 以收入全额为应纳税所得额
“营改增”试点中的非居民企业，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额
转让财产所得 以收入全额减除财产净值后的余额 为应纳税所得额
其他所得 参照前两项规定的方法计算应纳税所得额
【例5—24 单选题】（2019年注会）在中国境内未设立机构、场所的非居民企业，计算企业所得税应纳税所得额，所用的下 列方法中，符合税法规定的是（　　）。
A.租金所得以租金收入减去房屋折旧为应纳税所得额 B.股息所得以收入全额为应纳税所得额
C.特许权使用费所得以收入减去特许权摊销费用为应纳税所得额
D.财产转让所得以转让收入减去财产原值为应纳税所得额
【答案】B
【解析】选项A，C，股息、红利等权益性投资收益和利 息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额。选项D，转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。
第八节 税收优惠
一、免征与减征优惠
（一）从事农、林、牧、渔业项目的所得
企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，包括免征和减征两部分。
（1）企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：
1）蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植。
2）农作物新品种的选育。
3）中药材的种植。
4）林木的培育和种植。
5）牲畜、家禽的饲养。
6）林产品的采集。
7）灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目。
8）远洋捕捞。
（2）企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：
1）花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植。
2）海水养殖、内陆养殖。
（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得（财税 〔2008〕 46号、 国税发 〔2009〕80号）
自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1~3年免征企业所得税，第4~6年减半征收企业所得税。“三免三减半”优惠开始的年度是“取得第一笔生产经营收入所属纳税年度”而非“获利年度”和“成立年度”。
企业承包经营、承包建设和内部自建自用上述项目，不得享受企业所得税的上述优惠。
（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得（财税〔2012〕10号）
环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1~3年免征企业所得税，第4~6年减半征收企业所得税。
以上规定享受减免税优惠的项目，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。
【特别提示】
对符合条件的节能服务公司实施合同能源管理项目,自项目取得第一笔生产 经营收入所属纳税年度起,第一年至第三年免征企业所得税,第四年至第六年按 照25%的法定税率减半征收企业所得税 （财税 〔2010〕110号）。
（四）符合条件的技术转让所得
符合条件的技术转让所得在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。
是技术转让所得，不是技术转让收入。
技术转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关税费。
【例5—25·计算题】甲公司将自行开发的一项专利权转让，取得转让收入900 万元，与该项技术转让有关的成本和费用为300万元。甲公司应缴纳的企业所得 税为多少？
【答案及解析】甲公司应缴纳的企业所得税=（900 — 300 — 500） X 25% X 50% = 12. 5（万元）。
（五）权益性投资资产转让
自2014年11月17日起，对合格境外机构投资者（QFII）、人民币合格境外机构投资者（RQFII）取得来自中国境内的股票等权益性投资资产转让所得，暂免征收企业所得税。在2014年11月17日之前QFII和RQFII取得的上述所得应依法征收企业所得税。
上述规定适用于在中国境内未设立机构、场所，或者在中国境内虽设立机构、场所，但取得的上述所得与其所设机构、场所没有实际联系的QFII，RQFII（财税〔2014〕79号）。
【特别提示】
自2021年11月7日至2025年12月31日，对境外机构投资境内债券市场取 得的债券利息收入暂免征收企业所得税和增值税。上述暂免征收企业所得税的范围不包括境外机构在境内设立的机构、场所取得的与该机构、场所有实际联系的债券利息 （财税 〔2021〕34号）。
二、高新技术企业优惠
国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。（主席令2007年第63号）。
高新技术企业是指在国家重点支持的高新技术领域内,持续进行研究开发与技术成果转化,形成企业核心自主知识产权,并以此为基础开展经营活动,在中国境内（不包括港澳台地区）注册的居民企业。
三、技术先进型服务企业所得税优惠
自2017年1月1日起，在全国范围内实行以下企业所得税优惠政策:
（1）对经认定的技术先进型服务企业,减按15%的税率征收企业所得税。
（2）经认定的技术先进型服务企业发生的职工教育经费支出,不超过工资薪金总额8%的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。
四、小型微利企业优惠
小型微利企业的必备条件（财税〔2019〕13号）如下表所示。
企业性质 全部生产经营活动产生的所得均负有我国企业所得税纳税义务的企业（不能是非居民企业）
核算条件 无论采取查账征收还是核定征收方式，均可享受优惠政策
盈利水平 年度应纳税所得额不超过300万元（不是利润））
从业人数 不超过300人
资产总额 不超过5000万元
【特别提示1】
上述内容可以简记为:3 （300万） -3 （300人）- 5 （500万）
【特别提示2】
必备条件中所称从业人数,包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。
所称从业人数和资产总额指标,应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下:
　　季度平均值=（季初值+季末值）÷2
　　全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4
年度中间开业或者终止经营活动的,以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标（财税〔2019〕13号）。
【特别提示3】
自2023年1月1日至2027年12月31日，对小型微利企业减按25％计算应纳税所得额，按20％的税率缴纳企业所得税（财政部 税务总局公告2023年第12号）。即小型微利企业的所得税税负率为5％。
符合条件的小型微利企业，无论采用查账征收方式还是核定征收方式，均可以享受该优惠政策。
【特别提示4】
企业预缴企业所得税时享受了小型微利企业所得税优惠政策，但在汇算清缴时发现不符合相关政策标准的，应当按照规定补缴企业所得税税款（国家税务总局公告2023年第6号）。
五、加计扣除优惠
（一）研究开发费
研究开发费用是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的费用。企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自2023年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除；形成无形资产的，自2023年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销（财政部 税务总局公告2023年第7号）。
【特别提示】
不适用税前加计扣除政策的行业包括：烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业（财税〔2015〕119号）。
【例5—26·单选题】（2018年注会）科技型中小企业开展研发活动实际发生的研发费用，在企业所得税税前加计扣除的比例为（　　） 。
A.50%
B.75%
C.25%
D.100%
【答案】B
【例5—27·计算题】如果企业研究开发费用共3 000万元，其中研究阶段的支出为1 000万元，开发阶段的支出为2 000万元。那么，该企业研究开发费用加 计扣除是多少？
【答案及解析】未形成无形资产计入当期损益的，可以税前扣除= 1 000 + 1 000×100% = 2000（万元）；形成无形资产的，可以税前摊销=2 000 ×200% = 4000（万元），若分10年摊销，则每年摊销=4000 / 10 = 400（万元）。
（二）企业安置残疾人员所支付的工资
企业安置残疾人员所支付工资费用的加计扣除是指企业安置残疾人员的,在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。
六、创投企业优惠
创业投资企业优惠是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
七、加速折旧优惠
企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。
采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于《企业所得税法实施条例》第六十条规定折旧年限（即税法规定的最低折旧年限）的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
八、减计收入优惠
企业综合利用资源,生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入,可以在计算应纳税所得额时减按90%计入收入。
九、税额抵免优惠
税额抵免，是指企业购置并实际使用规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
享受上述企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备；企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。转让的受让方可以按照该专用设备投资额的10%抵免当年企业所得税应纳税额；当年由纳税额不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。
十、民族自治地方的优惠
民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。
十一、非居民企业优惠
非居民企业减按10%的税率征收企业所得税。这里的非居民企业是指在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的企业。该类非居民企业取得下列所得免征企业所得税：
（1）外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得。
（2）国际金融组织向中同政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得。
（3）经国务院批准的其他所得。
【例5—28·单选题】（2018年注会）非居民企业取得的下列所得中，应当计算缴纳企业所得税的是（ ）。
A. 国际金融组织向中国政府提供优惠贷款取得的利息所得
B. 国际金融组织向中国居民企业提供优惠贷款取得的利息所得
C. 外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得
D. 外国金融机构向中国居民企业提供贷款取得的利息所得
【答案】D
十二、其他有关行业的优惠
（1）符合条件的软件企业按照《关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）规定取得的即征即退增值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除（财税〔2012〕27号）。
（2）集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培训费用，应单独进行核算并按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除（财税〔2012〕27号）。
（3）集成电路生产企业的生产设备，其折旧年限可以适当缩短，最短可为3年（含）（财税〔2012〕27号）。
（4）关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策如下（财税〔2008〕1号）:
1）对证券投资基金从证券市场中取得的收入,包括买卖股票、债券的差价收入,股权的股息、红利收入,债券的利息收入及其他收入,暂不征收企业所得税。
2）对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。
3）对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入,暂不征收企业所得税。
（5）自2019年1月1日起至2027年12月31日,对符合条件的从事污染防治的第三方企业（简称第三方防治企业）减按15%的税率征收企业所得税（财政部 税务总局 国家发展改革委 生态环境部公告2023年第38号；财政部 税务总局公告2022年第4号）。
十三、西部地区的减免税
对设在西部地区以《西部地区鼓励类产业目录》中新增的鼓励类产业项目为主营业务,且其当年主营业务收入占企业收入总额70%以上的企业,自2014年10月1日起,可减按15%的税率缴纳企业所得税（国家税务总局公告2015年第14号）。
第九节 源泉扣缴
为规范和加强非居民企业所得税源泉扣缴管理。对非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得应当缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴。有关源泉扣缴的规定请参见国家税务总局公告2017年第37号文件。
一、扣缴义务人
（1）对非居民企业在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。
（2）对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费用的支付人应为扣缴义务人。
二、扣缴方法
（1）扣缴义务人在每次向非居民企业支付或者到期应支付应税所得时,应从支付或者到期应支付的款项中扣缴企业所得税。
（2）扣缴义务人应当自扣缴义务发生之日起7日内向扣缴义务人所在地主管税务机关申报和解缴代扣税款。
（3）扣缴义务人在申报和解缴应扣税款时，应填报《中华人民共和国扣缴企业所得税报告表》。扣缴义务人可以在申报和解缴应扣税款前报送有关申报资料;已经报送的,在申报时不再重复报送。
三、税源管理
扣缴义务人应当设立代扣代缴税款账簿和合同资料档案，准确记录非居民企业所得税扣缴情况。
第十节 特别纳税调整
一、特别纳税调整的概念
企业与其关联方 之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
（一）关联关系的认定
（1）一方直接或者间接持有另一方的股份总和达到25%以上;双方直接或 者间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。
如果一方通过中间方对另一方间接持有股份,只要其对中间方持股比例达到 25%以上,则其对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。
两个以上具有夫妻、直系血亲、兄弟姐妹以及其他抚养、赡养关系的自然人 共同持股同一企业,在判定关联关系时持股比例合并计算
（一）关联关系的认定
（2）双方存在持股关系或者同为第三方持股,虽持股比例未达到第（1）项规定,但双方之间借贷资金总额占任一方实收资本比例达到50%以上,或者一方全部借贷资金总额的10%以上由另一方担保（与独立金融机构之间的借贷或者担保除外）。
（一）关联关系的认定
（3）双方存在持股关系或者同为第三方持股,虽持股比例未达到第 （1）项 规定,但一方的生产经营活动必须由另一方提供专利权、非专利技术、商标权、 著作权等特许权才能正常进行。
（4）双方存在持股关系或者同为第三方持股,虽持股比例未达到第 （1）项 规定,但一方的购买、销售、接受劳务、提供劳务等经营活动由另一方控制。
上述控制是指一方有权决定另一方的财务和经营政策,并能据以从另一方的 经营活动中获取利益。
（一）关联关系的认定
（5）一方半数以上董事或者半数以上高级管理人员 （包括上市公司董事会秘 书、经理、副经理、财务负责人和公司章程规定的其他人员）由另一方任命或者 委派,或者同时担任另一方的董事或者高级管理人员;或者双方各自半数以上董 事或者半数以上高级管理人员同为第三方任命或者委派。
（6）具有夫妻、直系血亲、兄弟姐妹以及其他抚养、赡养关系的两个自然人 分别与双方具有第 （1）至 （5）项关系之一。
（7）双方在实质上具有其他共同利益。
（二）关联交易的主要类型
（1）有形资产所有权转让;
（2）有形资产所有权受让;
（3）无形资产所有权转让;
（4）无形资产所有权受让;
（5）有形资产使用权转让;
（6）有形资产使用权受让;
（7）无形资产使

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