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税收筹划
第二章 增值税税收筹划
学习目标
熟知增值税政策的基本规定
熟练掌握增值税纳税人身份选择的筹划安排
能够基于增值税政策变动寻找筹划空间
能够掌握销项税额、进项税额、计税方式、出口退税、税收优惠、纳税义务发生时间等方面的筹划技巧。
愚昧者抗税
愚蠢者偷税
聪明者避税
精明者筹税
第三节
增值税进项税额
的税收筹划
一
进项税额抵扣的相关规定
一
（一）凭票抵扣
（1）从销售方或提供方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）上注明的进项税额可抵扣。
（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的进项税额可抵扣。
（3）收费公路通行费的进项税额可抵扣。
可抵扣的进项税额＝桥、闸通行费发票上注明的金额÷（1＋5%）×5%
（4）购进国内旅客运输服务的进项税额可抵扣。
（5）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额可抵扣。
进项税额抵扣的相关规定
一
（一）凭票抵扣
增值税一般纳税人购进国内旅客运输服务，可以作为进项税额抵扣的凭证有：增值税专用发票、增值税电子普通发票，注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单、铁路车票以及公路、水路等其他客票。
抵扣进项需符合抵扣规定：购进的旅客运输服务要抵扣进项的，还需要符合进行抵扣的基本规定，比如用于免税、简易计税的不得抵扣，用于集体福利、个人消费、非正常损失等情形的不得抵扣。
进项税额抵扣的相关规定
一
购进国内旅客运输服务的进项抵扣规定
进项税额抵扣的相关规定
购进国内旅客运输服务取得的票据 进项税额的计算
增值税专用发票 发票上注明的税额
增值税电子普通发票 注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单 航空旅客运输进项税额＝（票价＋燃油附加费）÷（1＋9%）×9%
注明旅客身份信息的铁路车票 铁路旅客运输进项税额＝票面金额÷（1＋9%）×9%
注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票 公路、水路等其他旅客运输进项税额＝票面金额÷（1＋3%）×3%
一
（二）计算抵扣
购进农产品的进项税额抵扣属于计算抵扣。
购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和扣除率计算进项税额抵扣。
进项税额＝买价×扣除率 (买价包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税）
2019年4月1日起，扣除率为9%，纳税人购进用于生产销售或委托加工基本税率（13%税率）货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额抵扣。
进项税额抵扣的相关规定
一
（三）核定抵扣
自2012年7月1日起，在液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油行业开展增值税进项税额核定扣除试点。这种方式在实际计算上体现出按照销售实耗核定扣除。以购进农产品为原料生产销售规定产品的增值税一般纳税人，纳入了农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，其购进农产品无论是否用于生产这些产品，增值税进项税额均按规定进行核定抵扣。
进项税额抵扣的相关规定
一
（四）特殊抵扣
1．按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。
可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率
2．增值税一般纳税人在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。
进项税额抵扣的相关规定
一
（五）加计抵减政策
“加计抵减”政策（见表2—10）出现在增值税中，它针对主营业务为四项服务（邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务）的纳税人，按进项税额加计一定比例抵减应纳税额。生产、生活性服务业纳税人取得资产或接受劳务时，应当按照《增值税会计处理规定》的相关规定对增值税相关业务进行会计处理；
实际缴纳增值税时，按应纳税额借记“应交税费—未交增值税”等科目，按实际纳税金额贷记“银行存款”科目，按加计抵减的金额贷记“其他收益”科目。
进项税额抵扣的相关规定
一
加计抵减政策的规定
进项税额抵扣的相关规定
要点 政策规定 实施的行业 生产、生活性服务业纳税人，是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下称“四项服务”）取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人纳税人兼有上述四项服务中多项应税行为的，其四项服务中多项应税行为的当期销售额应当合并计算，然后再除以纳税人当期全部的销售额，以此计算销售额的占比
生活性服务业纳税人，是指提供生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人生活服务包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务
实施阶段 起始日期：2019年4月1日 起始日期：2019年10月1日
截止日期：2021年12月31日 基本政策 按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额 按照当期可抵扣进项税额加计15%，抵减应纳税额
一
（五）加计抵减政策
2019年度适用15%加计抵减政策的有效期为2019年10月1日至2021年12月31日，这里的有效期指税款所属期。如果在以后年度仍可适用，需在下一年度首次适用加计抵减政策时再次提交新的声明。2020用于判断是否符合加计抵减政策条件的销售额占比计算期为2019年1月至2019年12月。
进项税额抵扣的相关规定
一
进项税额抵扣的相关规定
（六）不得从销项税额中抵扣的进项税额
其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
如果是混合用途的固定资产、无形资产、不动产，其进项税额准予全部抵扣。
适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额＋免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额
1．用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产所涉及的进项税额
一
进项税额抵扣的相关规定
（六）不得从销项税额中抵扣的进项税额
2．非正常损失所对应的进项税额不得抵扣
非正常损失的购进货物，以及相关劳务和交通运输服务；
非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、劳务和交通运输服务；
非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务；
非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
非正常损失：因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。
一
进项税额抵扣的相关规定
（六）不得从销项税额中抵扣的进项税额
3.1 不得抵扣进项税额的特殊政策规定
（1）购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务所涉及的进项税额不得抵扣。
（2）已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生转变用途而不得抵扣进项税额情形的，应按照公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额＝固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率
（3）有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：①一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。②应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。
一
进项税额抵扣的相关规定
（六）不得从销项税额中抵扣的进项税额
3.2 不得抵扣进项税额的特殊政策规定
（4）取得未注明旅客身份信息的非增值税电子普通发票，不能计算进项税额抵扣。购进的用于集体福利或个人消费的货物及其他应税行为，并非用于企业生产经营，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
（5）纳税人购进旅客运输服务，其进项税额允许从销项税额中抵扣，只能是“国内”的旅客运输服务，国际旅客运输服务不得抵扣增值税。此外，港、澳、台虽然属于中国国土，但在税制设置上是比照境外政策执行，因此涉港、澳、台的旅客运输服务不能抵扣增值税。
二
一般纳税人购货方主要有两种不同的进货渠道：
1. 选择一般纳税人作为供货方，可以取得税率为13%、9%或6%的增值税专用发票。
2. 选择小规模纳税人为供货方
如果能够取得小规模纳税人开具的3%的增值税专用发票（或由税务机关代开），购货方就可按照3%的税率作进项税额抵扣；
如果取得的是小规模纳税人出具的增值税普通发票，购货方不能抵扣进项税额。
01
02
购货对象选择的进项抵扣筹划
二
一般纳税人选择哪一种供货渠道主要根据小规模供货商的价格折扣幅度进行判断。从小规模纳税人手中进货的价格与从一般纳税人进货的价格之比即价格折扣幅度。不同的税率对应不同的价格折扣临界点，当小规模纳税人价格折扣幅度恰好等于临界点时，以净利润为筹划目标，如何选择供货商并无区别。
对于购货方来说，如果从一般纳税人和小规模纳税人那里购货后的净利润相等，那么如何选择并无差异；如果两方竞价导致购货方纳税人的净利润不同，购货方应择优选择。这样就存在一个价格折扣率，此时可采用利润无差别折扣率判别法。
PART 01
PART 02
购货对象选择的进项抵扣筹划
二
【例】假定某公司为一般纳税人，本年4月从一般纳税人处购进货物金额（含税）为A，从小规模纳税人处购进货物金额（含税）为B，假设城市维护建设税率＋两个附加费率为12%（7%＋3%＋2%）。
　　从一般纳税人购进货物的净利润为：
　　净利润＝销售额－购货成本－城建税及附加－所得税＝{销售额－A/（1＋增值税税率）－［销售额×增值税税率－A/（1＋增值税税率）×增值税税率］×12%}×（1－所得税税率）
　　从小规模纳税人购进货物的利润为：
　　净利润＝销售额－购货成本－城建税及附加－所得税＝{销售额－B/（1＋征收率）－［销售额×增值税税率－B/（1＋征收率）×征收率］×12%}×（1－所得税税率）。
　　二者利润相等时：
B/A＝［（1＋征收率）（1－增值税税率×12%）］/［（1＋增值税税率）（1－征收率×12%）］
购货对象选择的进项抵扣筹划
二
价格优惠临界点
当折扣后价格＝价格优惠临界点时，无论是从小规模纳税人处购货还是从一般纳税人处购货都没有区别。
当折扣后价格＞价格优惠临界点时，应该选择一般纳税人。
当折扣后价格＜价格优惠临界点时，应该选择小规模纳税人。
购货对象选择的进项抵扣筹划
一般纳税人的抵扣率 小规模纳税人的抵扣率 价格优惠临界点（含税）
13% 3% 90.05%
13% 0% 87.12%
9% 3% 93.81%
9% 0% 90.75%
6% 3% 96.82%
6% 0% 93.66%
三
进项抵扣时点的选择
02
03
04
01
若为商业企业，购货方选择即购即付，那么就可以在付款当期从销项税额中抵扣购进货物的进项税额。
如果以应付账款的方式结清货款，则货物购入的当期不能抵扣该购进货物的增值税税额，只有在全部货款全部结清的当期进行进项抵扣，这样就增加了当期的增值税税负，没有达到延期纳税的目的。
如果取得的是非防伪税控增值税专用发票，对于购货方为工业企业的则应缩短购入货物的入库时间。
如果取得的是防伪税控的增值税专用发票应尽快认证，认证通过的当月核算当期进项税额并申报抵扣，降低当期的增值税税负。
三
购货方购入货物的结算方式可以分为现金采购、赊购、分期付款。从税收筹划角度应尽量选择分期付款、分期取得发票。根据税法规定，对于分期付款方式取得货物的进项抵扣时间为分期付款的每个付款日当期，这样可以分步产生递延纳税的好处，以获得资金的货币时间价值。
一般企业在购货过程中采用先付清款项、后取得发票的方式，如果材料已经验收入库，但货款尚未全部付清，供货方通常不会提供增值税专用发票。
如果购进的是应税劳务，则进项税额抵扣的时间为劳务费用结算完毕日的当期。
进项抵扣时点的选择
如果采用分期付款取得增值税专用发票，纳税人就能够及时抵扣进项税额，缓解税收压力。
三
《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第45号）中规定，取消进项发票360天认证抵扣期限。出于节税的考虑，纳税人应该从购进货物或应税劳务阶段就进行筹划，找准申报抵扣进项税额的最佳时间点。选择恰当的认证、抵扣进项税额的时间点，可产生一定的节税效果。
进项抵扣时点的选择
三
企业在运用筹划方案时，应当特别注意以下几点：
1. 在对以后期间的各项收入情况进行预测时，一定要综合考虑各种影响因素，并采用严谨、科学的方法，最大限度地使预测的结果更加接近实际情况。
2. 在选择购进货物或劳务的时间点时，要保障对生产经营的供应，尽量避免对正常生产经营产生负面影响，不能因为材料供应不上而停工待产。
购进的材料满足生产即可，不宜过度囤积，导致保管材料成本增加、资金占用。
如果预计价格上升，可适当囤积材料；预计价格下降，可推迟购进。
进项抵扣时点的选择
四
企业重组的进项抵扣筹划
增值税一般纳税人在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。
在企业重组过程中，企业通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力，一并转让给其他单位和个人，其中涉及的货物、不动产、土地使用权转让行为，符合规定的，不征收增值税。（若货物经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，均不征收增值税。）
五
合同签订的进项抵扣筹划
货物流与合同流、资金流、发票流等“四流合一”是增值税一般纳税人抵扣增值税进项税额，规避虚开增值税专用发票的重要法律要件。
如果只有合同流、资金流、发票流的统一，但缺乏货物流的支持和佐证，很容易被判定是假合同或阴阳合同。
如果出现了“货物流、合同流、资金流、发票流”不一致的情况，将面临一定的税务风险：很可能被判断为没有真实交易行为，涉嫌虚开增值税专用发票。不仅在法律上涉嫌虚开增值税专用发票罪，而且在税法上不能抵扣增值税进项税额。
五
虚开增值税专用发票
没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票
合同签订的进项抵扣筹划
五
对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：
（1）纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务，应税服务；
（2）纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；
（3）纳税人向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物，所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并且以自己名义开具。
受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。
合同签订的进项抵扣筹划
六
保险理赔的进项抵扣筹划
国家税务总局2019年第31号公告第十一条规定，自2019年10月1日起，保险公司以实物赔付方式承担机动车辆保险责任的，自行向车辆修理劳务提供方购进的车辆修理劳务，其进项税额可以从保险公司销项税额中抵扣；
以现金赔付方式承担机动车辆保险责任的，将应付给被保险人的赔偿金直接支付给车辆修理劳务提供方，不属于保险公司购进车辆修理劳务，其进项税额不得从保险公司销项税额中抵扣。
七
房地产企业的进项抵扣筹划　
01
甲供材模式
房地产企业有一部分设备、材料由自己采购，这些采购取得的增值税专用发票对应的进项税率是13%，而销售不动产开具的增值税专用发票对应的销项税率是9%，产生了“低征高扣”，中间有4个百分点的税率差，可以使得企业增值税税负有所降低。
房地产企业可以尽量考虑甲供材在降低增值税税负方面的作用。
七
02
甲供工程模式
房地产企业可以采购诸如中央空调、电器设备、智能化楼宇设备、供暖、卫生通风照明等配套设备。在采购这些设备的过程中，企业可以取得增值税的进项发票，而且进项抵扣对应的税率是13%。
房地产企业可以尽量多采取甲供工程模式，通过甲方购买设备，降低企业增值税税负。
房地产企业的进项抵扣筹划　
七
03
精装修模式
房地产企业需要采购装修材料、装修服务，以适当提高精装修房屋的建造和销售比例，从而控制增值税的税负。精装修模式在增值税的控制方面是非常好的一种方法。
房地产企业只要能拿到增值税专用发票，都允许抵扣进项，所以精装修所取得的装修工程类发票、材料发票，都可以抵扣进项，从而降低增值税的税负。
房地产企业的进项抵扣筹划　
七
04
固定资产混合用途模式
按照国家税收政策，如果企业采购的固定资产既用于一般计税项目，又用于其他项目，包括免税项目、简易计税项目等，那这一固定资产对应进项税额可以抵扣。如果企业采购的固定资产仅用于免税项目或者简易计税项目，则其进项税额就不能抵扣。
一般情况下，房地产企业采购的固定资产价值都比较高，当企业采购的固定资产用于免税项目或者简易计税项目时，最好能将这一固定资产的一部分用于一般计税项目，使其成为混合用途的固定资产。
房地产企业的进项抵扣筹划　
七
房地产企业的进项抵扣筹划　
05
会议费打包模式
招待费、餐费、娱乐支出等有一些不允许抵扣进项税额的费用支出，可以考虑适当变换这些支出项目的类型和实施条件，使之成为可抵扣项目。通过这种转换方式，使得相应的进项税额可以全部抵扣，从而降低了增值税的税收负担。
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