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第六章
企业所得税法与纳税申报
【学习目标】
通过本章的学习，你应当能够:
1.了解我国企业所得税的历史；
2.能够根据我国企业所得税的基本法律规定，确定企业所得税的纳税人、税率、征税对象；
3.能够准确计算应纳税所得额、应纳税额；
4.能够填写企业所得税税年度纳税申报表；
5.熟悉企业所得税的纳税年度、预缴与汇算清缴，以及纳税地点的相关规定。
【导入案例】
某邮电企业2012年取得主营业务收入2 800万元，其他业务收入200万元。当年营业成本2 200万元，营业税金及附加130万元，其他业务成本120万元，财务费用20万元，管理费用200万元，销售费用300万元，会计利润为30万元。某税务师事务所审查该邮电企业账目，得到如下信息:
（1）支付工资总额230万元（税务机关认定该企业支付的工资属于合理的工资薪金支出，可以全额在税前扣除）；
（2）向工会组织拨付了4.6万元职工工会经费，实际支出了25万元职工福利费，发生了7.8万元职工教育经费；
（3）支付财产保险费和运输保险费共计15万元；
（4）管理费用中支付业务招待费50万元；
（5）销售费用中列支广告费300万元；
（6）营业外支出中，通过中国减灾委员会向贫困地区捐款5万元。
根据以上事实，请计算该邮电企业2012年应纳的企业所得税。
第三节　企业所得税的计税依据
应纳税所得额的计算公式
间接法：应纳税所得额＝会计利润＋纳税调整增加数－纳税调整减少数
直接接法：应纳税所得额＝收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损
一、收入
（一）收入总额的范围
（1）销售货物收入。
（2）提供劳务收入。
（3）转让财产收入；
（4）股息红利等权益性投资收益（股权投资收益）
（5）利息收入。
（6）租金收入；
（7）特许权使用费收入
（8）接受捐赠收入；
（9）其他收入
（二）不征税收入和免税收入
1.不征税收入
（1）财政拨款
（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。
（3）国务院规定的其他不征税收入
2.免税收入
（1）国债利息收入。
（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。
（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。
（4）符合条件的非营利组织的收入。
（三）收入的确认
1.销售商品收入的确认
项目 方法
（1） 以分期收款方式销售货物的 应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
（2） 采取产品分成方式取得收入的。 以企业分得产品的时间确认收入的实现
（3）销售商品采用托收承付方式的， 在办妥托收手续时确认收入。
项目 方法
（4）销售商品采取预收款方式的 在发出商品时确认收入。
（5）销售商品需要安装和检验的 在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。
（6） 销售商品采用支付手续费方式委托代销的 在收到代销清单时确认收入。
项目 方法
（7）采用售后回购方式销售商品的 销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。
项目 方法
（8）销售商品以旧换新的 销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
（9）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
项目 方法
（10）企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的 不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
2.提供劳务收入的确认
项目 方法
（1）安装费。 应根据安装完工进度确认收入。
（2）宣传媒介的收费。 应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。
（3）软件费。 为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。
（4）服务费。 包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。
项目 方法
（5）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费 在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。
项目 方法
（6）会员费。 申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。
项目 方法
（7）特许权费。 应当按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现；属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。
项目 方法
（8）劳务费。 长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。
【业务案例6—3】
基本情况：
2013年3月，某市地方税务局稽查分局在对该市一家钢铁厂进行2012年度所得税缴纳情况检查时，发现该厂存在大量预收钢材款的业务。经核查有关销售合同，稽查人员发现多数合同已经实现，又经对购货方企业询问，合同单位已经收到发出的货物，但是该钢材厂却未结转收入。
【业务案例6—3】
另外，经审核，“主营业务成本”中的单位成本远高于“库存商品”账户中的单位成本。由此税务机关初步认定该厂已结转“预收账款”中的销售成本。后经对企业财务人员询问，发现该企业利用“预收账款”进行利润截留的事实。
分析与处理
该企业挂账的销售收入为925 600元，应补缴增值税134 488.89（925 600÷1.17 × 17%）元，调增利润791 111.11（925 600-134 488.89）元，补交企业所得税款197 777.78（791 111.11×25%）元，并处以偷税额2倍的罚款。
二、扣除
（一）税前扣除应遵循的原则
1.权责发生制原则。
2.配比原则。
3.确定性原则。
4.相关性原则。
5.合理性原则。
【业务案例6—4】
基本情况
温州市某工艺品有限公司是一家从事生产销售柳、竹、藤制品的中外合资企业，于2008年8月领取企业法人营业执照，为增值税一般纳税人，注册资本为20万美元。该公司2013年度共实现销售收入21 137 601.43元，其中内销1 898 111.63元，外销19 239 489.80元。2013年度利润总额154 980.18元，应纳税所得额154 980.18元。
【业务案例6—4】
2014年3月温州市国家税务局稽查分局对该工艺品有限公司2013年1月~12月生产经营期间的纳税情况进行专项检查，发现该企业账面固定资产只有两辆小车，而支出的汽油、柴油较多，明显不比配；同时在与企业法人闲聊时了解到该企业在上海还办有一个企业，长期为该公司加工产品，没有开具加工费发票，只是由公司支付工资，经账面核实、企业询问、政策宣传，企业不得不承认多支出成本挤占利润，从而达到少缴税的目的。主要违法事实如下:
【业务案例6—4】
（1）以白条形式列支费用197 699.45元。
（2）该企业以汽油、柴油票抵运费（未作增值税进项税金抵扣），金额为73 863.68元。
（3）支付非本单位开支81 553元。
以上合计调增应纳税所得额353 116.13元。2013年度应纳税所得额508 096.31元，应纳所得税127 024.08元，已缴38 745.05元，应补88 279.03元
分析与处理
根据《税收征收管理法》第六十三条之规定，对该企业的行为追缴其所偷企业所得税88 279.03元，并处50%罚款；同时根据《税收征收管理法》第三十二条之规定加收滞纳金。
（二）扣除的内容
1.成本
2.费用
3.税金
4.损失
5.其他支出
（三）部分准予扣除的项目及标准
1.工资薪金支出
企业实际发生的合理的职工工资薪金，准予在税前扣除。
2.职工福利费、职工工会经费和职工教育经费
项目 扣除标准 超标准处理
职工福利费支出 不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除 当年不得扣除
拨缴的工会经费 不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除 当年不得扣除
职工教育经费支出 不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除 当年不得扣除；但超过部分准予结转以后纳税年度扣除
【业务案例6—5】
　某企业2010年~2013年职工教育经费支出情况见表6—1。
年　份 工资薪金 总额 税前扣除 限额 发生的职工 教育经费 税前实际 扣除额 累计结转以后年度
扣除的职工教育经费
2010年 1 000万元 25万元 30万元 25万元 5万元
2011年 1 500万元 37.5万元 40万元 37.5万元 7.5万元
2012年 2 000万元 50万元 45万元 50万元 2.5万元
2013年 2 000万元 50万元 45万元 47.5万元 0万元
合　计 160万元 160万元
3.基本社会保险费和住房公积金
项目 扣除标准 超标准处理
补充养老保险费 不超过工资薪金总额5% 当年不得扣除
补充医疗保险费 不超过工资薪金总额5% 当年不得扣除
4.借款费用
（1）借款费用资本化。企业为购置、建造和生产固定资产、无形资产和经过12月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本。
4.借款费用
（2）不需要资本化的借款费用。非金融企业在生产、经营期间，向金融企业借款的利息支出和经批准发行债券的利息支出，准予扣除；向非金融企业借款的利息支出，不高于按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。
4.借款费用
（3）汇兑损失。企业在货币交易中，以及纳税年度终了将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
5.业务招待费
标准一：发生额的60%
标准二：当年销售（营业）收入的5‰
两个标准取最小的数字
5.业务招待费
企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。
6.广告费和业务宣传费
两档比例 标准
15% 一般企业，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除
30% 2011-1-1至2015-12-31：化妆品制造、医药制造、饮料制造（不含酒类制造）、特许经营模式的饮料制造企业，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除
7.公益性捐赠
纳税人当期实际发生的公益性捐赠支出在年度利润总额12%以内（含）的，准予扣除。其中年度利润总额是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。纳税人向受赠人的直接捐赠不允许扣除。
8.专项资金
企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。
9.保险费用
企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。
10.固定资产租赁费
企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除:
（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。
（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
11.劳动保护支出
企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。
12.总机构管理费用
非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
（四）不得扣除的项目
1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。
2.企业所得税税款。
3.税收滞纳金。
4.罚金、罚款和被没收财物的损失。
5.超标的捐赠支出。
6.赞助支出。
7.未经核定的准备金支出。
（四）不得扣除的项目
8.与取得收入无关的其他支出。
9.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。
三、亏损弥补
（一）时间要求
企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。
（二）范围要求
企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
四、预提所得税应纳税所得额的计算
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所，但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，按照下列方法计算其应纳税所得额:
1.股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额。
2.转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。
3.其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。
【业务案例6—9】
某外国公司在中国境内未设立机构、场所，2013年将一项商标使用权提供给中国某企业使用，获得特许权使用费200万元。另外该公司还从中国境内的内资企业取得利息所得30万元。请计算该公司应纳的预提所得税。
【业务案例6—9】
解答:
（1）适用税率。
营业税税率:5%
预提所得税税率:10%
（2）应纳税额的计算。
应缴纳营业税=200×5%=10（万元）
应缴纳预提所得税=（200+30）×10%=23（万元）

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