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税 收 筹 划理论·实务·案例第 4 章
企业设立的税收筹划
一、居民企业与非居民企业
新华社播发头条新闻（2007年3月8日）
企业也叫居民！
居民企业
依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
实际管理机构
对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。比如，跨国公司设在中国的亚太地区总部、亚洲区总部。
居民企业与非居民企业
居民企业税收政策
居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
【解释】：居民企业属于规范的企业形式，其生存发展主要依靠中国境内的资源。所以，居民企业必须在中国承担全面的纳税义务。
非居民企业
依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
居民企业与非居民企业
机构、场所
在中国境内从事生产经营活动的场所。
（1）管理机构、营业机构、办事机构；
（2）工厂、农场、开采自然资源的场所；
（3）提供劳务的场所；
（4）从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；
（5）其他从事生产经营活动的机构、场所。
【提醒】：营业代理人——视为在中国境内设立机构场所。
居民企业与非居民企业
非居民企业税收政策
1.非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
2.非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。上述所得额减按10%的税率征税。
居民企业与非居民企业
特别注意：非居民企业的下列所得免征企业所得税。
外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得。
国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得利息所得。
非居民企业如何适用税率？
非居民企业是否在中国境内设立机构场所？
非居民企业的所得来源？
是
否
境内所得
25%
境外所得
是否与境内所设机构场所有联系？
是
否
不征税
是否与境内所设机构场所有联系？
否
10%
是
（一）子公司的设立及税收政策
《公司法》规定：子公司具有法人资格，依法独立承担民事责任；分公司不具有法人资格，其民事责任由公司承担。
子公司拥有独立的财产权，一般独立对外开展经营活动，与母公司之间没有连带责任。母公司作为子公司的控股公司，仅在控股权基础上对子公司行使权利，享有对子公司重大事务的决定权。
设立子公司，其税收筹划有如下优势：一是子公司可以独立享受税收优惠；
二是子公司的利润分配形式灵活，且不受母公司的干涉；
三是子公司的税务风险不会给母公司造成连带责任。
二、分支机构的设立与税收筹划
（二）分公司的设立及税收政策
分公司是指公司独立核算的、进行全部或部分经营业务的分支机构，如分厂、分店等。分公司是企业的组成部分，没有独立的财产权，不具有独立的法人资格，其经营活动所有后果均由总公司承担。
《企业所得税法》第五十条规定：“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税”。因此，设立分支机构，使其不具有法人资格，就可由总公司汇总缴纳所得税。这样可以实现总、分公司之间盈亏互抵，合理减轻税收负担。
二、分支机构的设立与税收筹划
（二）分公司的设立及税收政策
设立分公司有如下税收筹划优势：
一是分公司与总公司之间的资本转移因不涉及到所有权变动，不必纳税；
二是分公司交付给总公司的利润不必纳税；
三是经营初期分公司的经营亏损可以冲抵总公司的利润，减轻税收负担。
二、分支机构的设立与税收筹划
总分机构汇总纳税政策（国家税务总局公告【2012】57号）
《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》
1.汇总纳税企业
居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市）设立不具有法人资格的营业机构、场所（以下称分支机构）的，该居民企业为汇总纳税企业。
2.税收征管办法（方针）
统一计算、分级管理、就地预缴
汇总清算、财政调库。
分支机构所得税政策
总分机构汇总纳税政策（财税【2016】36号）
《关于全面推开营业税改征增值税试点办法的通知》
总机构和分支机构不在同一县市的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税，经批准，可以由总机构汇总向总机构所在地税务机关申报纳税。
【思考】：在某一地区，将一些项目公司设置为分公司，选择总机构汇总纳税，可以控制增值税负。
分支机构增值税政策
子公司是独立的法人组织
1.独立纳税，自负盈亏
2.享受税收优惠政策
分公司属于非法人组织
1.不能单独适用所得税优惠政策
2.汇总纳税，盈亏互抵
一般初始设立分公司，未来重新注册成立子
公司。
子公司与分公司的选择
假设分支机构与总机构都不存在税收优惠时，根据总机构与分支机构预计的盈亏程度及税率的不同，可分为八种情况讨论。T＞t和T≤t两种情况，图中虚线区域表示采用分公司形式合适，其余区域表示采用子公司与分公司形式没有差别。
（三）选择分支机构形式的税收筹划
结论：
第Ⅰ，Ⅱ种情况下，总机构与分支机构预计皆为盈利，则分支机构不论采取哪种形式，企业(集团)应纳税额都相等。若要求子公司将税后利润分回母公司，在第Ⅰ种情况下，满足条件T>t，若t属于法定低税率则不需要补税，因此采用子公司更有利。第Ⅱ种情况下，满足条件T≤t，选择分公司采用汇总纳税方式，统一适用母公司的税率。
第Ⅲ，Ⅳ种情况下，总机构预计亏损，分支机构预计盈利。分支机构最好采用分公司形式，能够采取汇总纳税方式,可使总分机构当期应纳税额最少。
（三）选择分支机构形式的税收筹划
结论：
第Ⅴ，Ⅵ种情况下，总机构与分支机构预计皆为亏损，则分支机构不论采取哪种形式对企业(集团)的应纳税额影响都一样。
第Ⅶ，Ⅷ种情况下，总机构预计盈利,分支机构预计亏损，则选择总分机构形式可以汇总纳税，实现盈亏互抵。
（三）选择分支机构形式的税收筹划
（一）公司制企业与非公司制企业选择的税收筹划
非公司制企业=个人独资企业 + 合伙企业
公司制企业=有限责任公司 + 股份有限公司
公司制企业属于企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权。无论是有限责任公司还是股份有限公司，公司制企业应对其利润总额作相应的纳税调整后缴纳企业所得税，如果向自然人投资者分配股息或红利，还要代扣投资者税率为20%的个人所得税。
注意：一人有限责任公司属于公司制企业
三、各类经济组织的选择与税收筹划
个人独资企业、合伙企业的税收政策
个人独资企业、合伙企业从2000年1月1日起，比照经营所得，适用五级超额累进税率，仅征收个人所得税。
一般来说，企业设立时应合理选择纳税主体的身份，选择思路如下:
第一，从总体税负角度考虑,个人独资企业、合伙企业一般要低于公司制企业，因为前者不存在重复征税，而后者一般涉及双重征税。
第二，在个人独资企业、合伙企业与公司制企业的决策中，要充分考虑税基、税率和税收优惠政策等多种因素，最终税负高低是多种因素综合作用的结果，不能只考虑一种因素。
第三，在个人独资企业、合伙企业与公司制企业的决策中，还要考虑可能出现的各种风险。
三、公司制企业与非公司制企业
（二）个人独资企业、合伙企业的设立与筹划
个人独资企业、合伙企业只征收个人所得税，而对于公司制企业，既要征收企业所得税又要征收个人所得税，这通常被称为“双重征税”。
但由于存在股息红利和资本利得之间可能的转化，以及资本利得税率偏低甚至免征的优惠待遇，公司制企业的“双重征税”下的总税负并不必然多于个人独资企业或合伙企业缴纳的税款。因此，在组织形式选择决策中，存在个人独资企业、合伙企业与公司之间的选择与筹划。
三、公司制企业与非公司制企业
（三）民营企业、个体工商户的设立与筹划
民营企业亦称“私有企业”，是由私人投资经营的企业，与国有企业相对应。私营企业的生产资料和产品属私人所有，经营活动由私人投资者或雇用职业经理人管理，资金来源有私人出资或通过银行筹资、发行股票筹资等。我国现阶段允许私有企业的存在和发展，鼓励外国资本家依法在中国投资设立各种形式的中外合资或外商独资企业。
个体工商户又称个体户，是个体经济单位，它以劳动者个人及其家庭成员为主体，用自有的劳动工具及生产资料、资金，经向国家有关部门登记，独立地从事生产、经营活动。个体工商户主要分布于各种小型手工业、零售商业、饮食业、服务业、运输业等行业部门。
三、公司制企业与非公司制企业
案例分析
案例：组织形式选择
湖北省某市孙某想经营一家税务师事务所，预计年盈利20万元。该所如果采取合伙企业组织形式，则要按合伙人课征个人所得税；如果采取公司企业组织形式，则先要征企业所得税，然后税后利润作股息分配时征收个人所得税。
思考：
（1）如果采取合伙企业组织形式，孙某要承担多少税负？
（2）如果采取公司企业组织形式，孙某要承担多少税负？
（3）比较两种组织形式，孙某采取哪种形式税负较轻？
案例分析
【参考答案】
（1）采取合伙企业组织形式，孙某按个人所得税法“经营所得”缴纳个人所得税为：200000×20%-10500=29500（元）。
（2）采取公司企业组织形式，孙某要缴纳企业所得税为：200000×20%=40000（元），税后利润如全部分配还要按“利息、股息、红利所得”缴纳个人所得税=（200000-40000）×20%=32000（元），合计缴纳所得税72000元。
（3）比较两种组织形式，孙某应采取合伙企业组织形式，可以降低税负42500元（72000-29500）。
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