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第3章 消费税的税收筹划
学习提示：
　消费税是对某些商品征收增值税后再加征一道税款的税种。虽然消费税也属于货物与劳务税,但无论是征税范围、纳税人,还是征税环节、计税依据等,都与增值税有明显的不同。本章针对消费税的特点介绍税收筹划的原理与方法。
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某化妆品厂下设非独立核算门市部销售自制高档化妆品,某月移送给门市部高档化妆品5 000套,出厂价为每套226元(含增值税),门市部按每套248.6元(含增值税)将其全部销售出去。根据相关法规的规定,纳税人通过自设非独立核算门市部销售自产应税消费品,应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。
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[解析]该化妆品厂当月应纳消费税(高档化妆品的消费税税率为15%)为16.5万元[=248.6÷(1+13%)×5 000×15%÷10 000]。
假设该化妆品厂为了达到少缴消费税的目的,将下设非独立核算门市部改为独立核算门市部。按上述资料,该化妆品厂当月申报缴纳的消费税为15万元[=226÷(1+13%)×5 000×15%÷10 000]。与第一种情况相比,该厂少缴消费税1.5万元。
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由上例可以看出,由于消费税在大多数情况下只对一个环节计算缴纳,即大多数应税消费品是在出厂销售环节计算缴纳税款。在计算缴纳消费税后,继续销售的各环节不需要再缴纳消费税,因此“出厂”环节的确定至关重要。显然,当门市部作为企业非独立核算的部门时,生产部门向门市部移送商品只是企业内部不同部门间的商品转移,只有在门市部对外销售时才能确定为“出厂”。经分析可以看出,这样的组织形式实际上是将门市部销售环节增加的价值也包括在“出厂”时计征消费税的价格之中,从而增加了企业应缴的消费税。因此,该企业税收筹划的方法就是将下设非独立核算门市部独立出去,从而将不应包括在计税价格中的那一部分价值剥离,进而实现计税价格最低、应缴税款较少的目的。
消费税的税收筹划包括消费税纳税人的筹划、消费税计税依据的筹划、消费税税率的筹划、消费税纳税义务发生时间的筹划等。
3.1 消费税概述
消费税纳税人
3.1.1
消费税的征税对象
3.1.2
消费税税目
3.1.3
消费税计税依据和应纳税额的计算
3.1.4
3.1.5
消费税纳税义务发生时间
3.1.1消费税纳税人
消费税纳税人
在中华人民共和国境内销售、委托加工和进口应税消费品的单位和个人,为消费税纳税人。
单位是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会组织及其他单位。
个人是指个体工商户及自然人。
消费税纳税人所指的单位和个人也包括外商投资企业、外国企业和外国公民。
在中华人民共和国境内是指生产、委托加工和进口属于应当缴纳消费税的消费品的起运地或者所在地在境内。
此外,对消费税纳税人有一些特殊规定。
例如,对于委托加工的应税消费品,除受托方为个人外,由受托方向委托方交货时代收代缴税款;对于进口的应税消费品,以进口人或其代理人为纳税人。
消费税纳税人
【即学即用】 在下列各项中,属于消费税纳税人的是(　　)。
A.酒精生产企业　　 　　　　　B.汽车轮胎制造厂
C.进口太阳能电池的国有企业 D.委托加工涂料的外商投资企业
答案:CD
解析:近几年我国对消费税的征税范围做了较大的调整。自2014年12月1日起,取消了汽车轮胎、酒精、气缸容量250毫升(不含)以下的小排量摩托车的消费税以及车用含铅汽油的消费税;自2015年2月1日起,将电池、涂料列入消费税的征收范围,在生产、委托加工和进口环节征收,适用税率均为4%。其中,电池包括原电池、蓄电池、燃料电池、太阳能电池和其他电池。
【小思考】消费税纳税人一定是增值税纳税人吗
3.1.2消费税的征税对象
消费税的征税对象
从针对应税消费品征税的具体环节来看,为了方便征收管理、加强税源控制,我国的消费税主要是在应税消费品生产经营的起始环节征收,具体包括:
1.生产销售应税消费品
应税消费品的生产销售环节是征收消费税的主要环节
因为消费税实行单一环节征收(特殊情况除外),所以在生产销售环节征收以后,在流通环节无须再缴纳消费税。
除了直接对外销售应税消费品应征收消费税以外,纳税人将生产的应税消费品换取生产资料、消费资料、投资入股、偿还债务以及用于继续生产应税消费品以外的其他方面都应缴纳消费税。
2.委托加工应税消费品
委托加工应税消费品是指由委托方提供原材料和主要材料,受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料的应税消费品。由受托方提供原材料或其他情形的一律不能视同委托加工应税消费品。
委托方委托加工的应税消费品收回后,继续用于生产应税消费品销售的,其加工环节缴纳的消费税税款可以扣除。
消费税的征税对象
3.进口应税消费品
单位和个人进口应税消费品,应于报关进口时在海关申报缴纳消费税。
4.批发销售应税消费品
只有卷烟在商业批发环节缴纳消费税,雪茄烟、烟丝以及其他应税消费品在商业批发环节只缴纳增值税,不缴纳消费税。
5.零售销售应税消费品
零售销售环节征收消费税的应税消费品包括金银首饰、铂金首饰、钻石及钻石饰品,以及超豪华小汽车。
改在零售环节征收消费税的金银首饰仅限于金基、银基合金首饰以及金、银和金基、银基合金的镶嵌首饰。零售环节适用的消费税税率为5%。
自2016年12月1日起,“小汽车”税目下增设“超豪华小汽车”子税目。其征收范围为每辆零售价格130万元(不含增值税)及以上的乘用车和中轻型商用客车,即乘用车和中轻型商用客车子税目中的超豪华小汽车。对于超豪华小汽车,在生产(进口)环节按现行税率征收消费税的基础上,在零售环节加征消费税,税率为10%。
3.1.3消费税税目
消费税税目
消费税的征收范围主要是根据我国的经济形势、国家在某一时期的消费政策和产业政策、群众的消费水平和消费结构以及财政收支情况等因素确定的。
按照消费税法律制度的规定,自2006年3月调整后,目前已确定征收消费税的只有烟、酒、高档化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮和焰火、成品油、小汽车、摩托车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板、电池、涂料15个税目,有些税目还进一步划分了若干子目。
3.1.4消费税计税依据
和应纳税额的计算
消费税计税依据和应纳税额的计算
按照现行消费税法的基本规定,消费税应纳税额的计算分为从价计征、从量计征和从价从量复合计征三种方法。
1.从价计征
实行从价计税方法计征消费税的消费品,其应纳税额的计算公式为:
　　应纳税额=应税消费品的销售额×比例税率
因此,从价计征消费税的计税依据为应税销售额。销售额是指纳税人销售应税消费品取得的与之相关的对价,包括全部货币或者非货币形式的经济利益。销售是指有偿转让应税消费品的所有权。
2.从量计征
实行从量计税方法计征消费税的消费品,其应纳税额的计算公式为:
　　应纳税额=应税消费品的销售数量×定额税率
因此,应纳税额的多少取决于应税消费品的销售数量和定额税率两个因素。
消费税计税依据和应纳税额的计算
3.从价从量复合计征
在现行消费税的征税范围中,只有卷烟、白酒采用复合计税的方法。
　　应纳税额=销售额×比例税率+销售数量×定额税率
生产、销售卷烟和白酒的从量计征消费税的计税依据为实际销售数量。进口、委托加工、自产自用卷烟和白酒的从量计征消费税的计税依据分别为海关核定的进口征税数量、委托方收回数量、移送使用数量。
3.1.5消费税纳税义务发生时间
消费税纳税义务发生时间
纳税人销售应税消费品,纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。
消费税的纳税义务发生时间根据应税行为性质和结算方式的不同,分别规定如下:
(1)纳税人销售应税消费品的,按不同的销售结算方式分为:
1)采取赊销和分期收款结算方式的,其纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天,书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的,为发出应税消费品的当天。
2)采取预收货款结算方式的,其纳税义务发生时间为发出应税消费品的当天。
3)采取托收承付和委托银行收款方式的,其纳税义务发生时间为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。
4)采取其他结算方式的,其纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。
消费税纳税义务发生时间
(2)纳税人委托加工应税消费品的,除受托方为个人外,由受托方向委托方交货时代收代缴税款,纳税义务发生时间为受托方向委托方交货的当天。
(3)未对外销售的自用应税消费品纳税义务发生时间为移送货物的当天。
(4)纳税人进口应税消费品的,其纳税义务发生时间为进入关境的当天。
谢 谢 大 家
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