资源简介

(共32张PPT)
五、企业所得税
目录 content
01 企业所得税概述
02 纳税人
03 征税对象和税率
04 应纳税所得额的计算
05 资产的税务处理
06 应纳税额的计算
07 税收优惠
08 企业重组的所得税处理
09 特别纳税调整
10 征收管理
08 企业重组的所得税处理
企业重组概述
企业重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易,包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。
1.企业法律形式改变
企业法律形式改变,是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变,但符合有些规定的其他重组类型除外。
2.债务重组
债务重组,是指在债务人发生财务困难的情况下,债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书,就债务人的债务做出让步的事项。
企业重组概述
3.股权收购
股权收购,是指一家企业(以下简称“收购企业”)购买另一家企业(以下简称“被收购企业”)的股权,以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。
4.资产收购
资产收购是指一家企业(以下简称“受让企业”)购买另一家企业(以下简称“转让企业”)实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合
企业重组概述
5.合并
合并,是指一家或多家企业(以下简称“被合并企业”)将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业(以下简称“合并企业”),被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付,实现两个或两个以上企业的依法合并。
企业重组概述
6.分立
分立,是指一家企业(以下简称“被分立企业”)将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业(以下简称“分立企业”),被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付,实现企业的依法分立。
股权支付是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中,以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。
非股权支付是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。
企业重组税务处理分为一般性税务处理方法和特殊性税务处理方法两种。
企业重组的一般性税务处理方法
1.企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织,或将登记注册地转移至中国境外(包括港、澳、台地区),应视同企业进行清算、分配,股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。
企业发生其他法律形式简单改变的,可直接变更税务登记,除另有规定外,有关企业所得税纳税事项(包括亏损结转、税收优惠等权益和义务)由变更后的企业承继,但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。
企业重组的一般性税务处理方法
2.企业债务重组,相关交易应按以下规定处理:
（1）以非货币资产清偿债务,应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务,确认相关资产的所得或损失。
（2）发生债权转股权的,应当分解为债务清偿和股权投资两项业务,确认有关债务清偿所得或损失。
（3）债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额,确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额,确认债务重组损失。
（4）债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。
企业重组的一般性税务处理方法
3.企业股权收购、资产收购重组交易,相关交易应按以下规定处理:
（1）被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。
（2）收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。
（3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
企业重组的一般性税务处理方法
【例题5-17】甲公司以400万元的银行存款购买乙公司的部分经营性资产,甲公司购买乙公司该部分经营性资产的计税基础为360万元,公允价值为400万元。试问甲公司和乙公司如何进行税务处理
【解析】甲公司的税务处理:甲公司购买该经营性资产后,应以该资产的公允价值400万元为基础确定计税基础。
乙公司的税务处理:
　　乙公司应确认的资产转让所得=400-360=40(万元)
企业重组的一般性税务处理方法
【例题5-18】甲企业与乙公司达成债务重组协议,甲以一批库存商品抵偿所欠乙公司一年前发生的债务180.8万元,该批库存商品的账面成本为130万元,市场不含税销售价为140万元。请问甲公司该项重组过程中的所得是多少
【解析】
　　财产转让所得=140-130=10(万元)
　　债务重组收入=180.8-140=40.8(万元)
企业重组的一般性税务处理方法
4.企业合并,当事各方应按下列规定处理:
（1）合并企业应按公允价值确定被合并企业各项资产和负债的计税基础。
（2）被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
（3）被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
企业重组的一般性税务处理方法
5.企业分立,当事各方应按下列规定处理:
（1）被分立企业对分立出去的资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。
（2）分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。
（3）被分立企业继续存在时,其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。
（4）被分立企业不再继续存在时,被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
（5）企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。
企业重组的特殊性税务处理方法
1.适用特殊性税务处理的条件:
（1）具有合理的商业目的,并且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定比例。
（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
（4）重组交易对价中涉及的股权支付金额符合规定比例。
（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。
企业重组的特殊性税务处理方法
2.企业重组符合上述5条规定条件的,交易各方对其交易中的股权支付部分,可以按以下规定进行特殊性税务处理:
（1） 企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上,可以在5个纳税年度的期间内,均匀计入各年度的应纳税所得额。
企业发生债权转股权业务,对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失,股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。
企业重组的特殊性税务处理方法
（2）股权收购,收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%,且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:
第一,被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。
第二,收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。
第三,收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础及其他相关所得税事项保持不变。
企业重组的特殊性税务处理方法
（3）资产收购,受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%,且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:
第一,转让企业取得受让企业股权的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。
第二,受让企业取得转让企业资产的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。
企业重组的特殊性税务处理方法
（4）企业合并,企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并,可以选择按以下规定处理:
第一,合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础,以被合并企业的原有计税基础确定。
第二,被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。
第三,可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率(合并企业的亏损加部分被合并企业的亏损)。
上述可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额,是指按《企业所得税法》规定的剩余结转年限内,每年可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额。
第四,被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础,以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。
企业重组的特殊性税务处理方法
【例题5-19】某汽车生产企业合并了一家小型股份公司,股份公司全部资产的公允价值为3 500万元,全部负债为2 000万元,未超过弥补年限的亏损额为400万元。合并时,汽车生产企业给股份公司的股权支付额为1 300万元,银行存款为200万元。该合并业务符合企业重组特殊性税务处理的条件。计算可由合并企业弥补的亏损限额是多少(假定当年国家发行的最长期限的国债年利率为6%)
【解析】在企业合并的特殊性税务处理中,可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率,即
　　(3 500-2 000)×6%=90(万元)
企业重组的特殊性税务处理方法
（5）企业分立,被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权,分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动,且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:
第一,分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础,以被分立企业的原有计税基础确定。
第二,被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。
相关所得税事项包括尚未确认的资产损失、分期确认收入的处理以及尚未享受期满的税收优惠政策承继处理问题等。
企业重组的特殊性税务处理方法
第三,被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配,由分立企业继续弥补。
第四,被分立企业的股东取得分立企业的股权,如果需要部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权，“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如果不需要放弃“旧股”,则其取得“新股”的计税基础有两种选择：直接将“新股”的计税基础确定为零;或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础,再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。
企业重组的特殊性税务处理方法
（6）对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产,凡具有合理商业目的, 股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来的实质经营活动,且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的,可以选择按以下规定进行特殊性税务处理:
第一,划出方企业和划入方企业不确认所得。
第二,划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础,以被划转股权或资产的原账面净值确定。
第三,划入方企业取得的被划转资产,应按其原账面价值计算折旧扣除。
企业重组的特殊性税务处理方法
（7）重组交易各方按（1）至（5）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的,其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失,并调整相应资产的计税基础。
　　非股权支付对应的资产转让所得或损失
=×非股权支付金额÷被转让资产的公允价值
企业重组的特殊性税务处理方法
【例题5-20】甲公司共有股权10 000万股,为了将来有更好的发展,甲公司将80%的股权让乙公司收购,然后成为乙公司的子公司。假定收购日甲公司每股资产的计税基础为7元,每股资产的公允价值为9元。在收购对价中,乙公司以股权形式支付64 800万元,以银行存款支付7 200万元。甲公司此项业务的应纳税所得额为多少
企业重组的特殊性税务处理方法
【解析】
(1)股权收购比重为80%,大于规定的50%,故
　　股权支付金额占交易额比重=64 800÷(64 800+7 200)=90%>85%
因此,甲公司可以适用企业重组的特殊性税务处理方法。
(2)甲公司取得非股权支付额对应的资产转让所得为:
　　(10 000×80%×9-10 000×80%×7)×7 200÷72 000
　=16 000×0.1
　=1 600(万元)
企业重组的特殊性税务处理方法
【例题5-21】甲公司将100%持股的子公司(以下简称“乙公司”)股权全部转让,取得股权对价238.5万元,取得现金对价26.5万元。该笔股权的历史成本为180万元,转让时的公允价值为265万元。此项重组业务已办理了特殊重组备案手续。计算甲公司此项业务的应纳税所得额。
【解析】
此项重组符合特殊性税务重组的条件,只对非股权支付部分确认股权转让所得。
　　非股权支付对应的资产转让所得=(265-180)×26.5÷265
=8.5(万元)
企业重组的特殊性税务处理方法
3.企业发生涉及中国境内与境外之间(包括港、澳、台地区)的股权和资产收购交易,除应符合上述规定条件外,还应同时符合下列条件,才可选择适用特殊性税务处理规定:
（1）非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权,没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化,且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年(含3年)内不转让其拥有的受让方非居民企业的股权。
（2）非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权。
企业重组的特殊性税务处理方法
（3）居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资。
（4）财政部、国家税务总局核准的其他情形。
上述第3条所指的居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资,如果其资产或股权转让收益选择特殊性税务处理,可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。
企业重组的特殊性税务处理方法
4.在企业吸收合并中,合并后存续企业的性质及适用税收优惠的条件未发生改变的,可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠,其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额(亏损计为零)计算。
在企业存续分立中,分立后存续企业的性质及适用税收优惠的条件未发生改变的,可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠,其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额(亏损计为零)乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。
企业重组的特殊性税务处理方法
5.企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易,应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。
6.企业发生符合规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的,当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时,向主管税务机关提交书面备案资料,证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的,一律不得按特殊性重组业务进行税务处理。
谢 谢 大 家
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