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第九章 税制结构
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第一节 税收制度
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一、税收制度
二、税制类型
三、税制结构
一、税收制度
每个税种就具备它的自然属性。
国家对税收的自然制度(或属性)加以法律化，形成税收制度的人为属性。
税收制度，就是一个课税主权之下，由税种体系、各种税收法律以及征纳管理办法所组成的聚合体，它具有自然属性和人为属性。
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二、税制类型
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（一）单一税制
（二）复合税制
一国征收一种税还是多种税
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（一）单一税制主张
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1.单一土地税。
2.单一消费税。
3.单一财产税。
4.单一所得税。
单一税的利弊：好处在于仅征一种税，不可能造成重复征税，税收的缴纳和征收都比较明确；但弊端在于，仅对某一种课税对象征税，必然造成严重的经济扭曲，而且很难保证财政收入充足，课税范围狭窄，不普遍，有失公平。
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（二）复合税制
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复合税制是指在一个税收管辖权范围内，同时课征两种以上税种的税制。
复合税制的优点体现在：
　　就财政收入而言，税源广且普遍，伸缩性大，弹性充分，收入充足；
　　就社会政策而言，具有平均社会财富，稳定国民经济的功能；
　　就税收负担而言，从多方面捕捉税源，可以减少逃漏。
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税制结构的演变过程：
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（一）简单（或传统）的直接税制。农业经济时代，社会剩余产品基本都由农业所产生，土地成为社会纯收益的来源，因此主要是以土地和其它不动产的多少作为测度纳税能力强弱的依据。因此税收主要以土地收益税为核心，辅以少量市场税和入市税。
三、税制结构
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（二）从简单的直接税制发展到间接税制。由于间接税容易转嫁，新兴的资产阶级更是大力推动间接税取代直接税。一方面，税负可以转嫁给消费者，不会对自己造成太大负担；另一方面，由于高档工业品的主要消费者是贵族和大地主，这也有利于资产阶级势力与封建势力的力量消长。
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（三）从间接税制发展到现代直接税制。间接税有容易重复课征的弊病，会加重商品生产者的负担。与此同时，随着经济的发展，政府活动范围越来越大，财政收入需要越来越膨胀，间接税已不能完全满足需要。因此直接税渐渐取得了主导地位。在提供充裕税源的同时，也有助于抑制分配不公。
　　上述三个阶段在日本表现得很明显，其直接税-间接税比例，1888年为1.5，1908年为0.4，1941年为1.7。
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（四）税制结构发展的新趋势。近半个世纪以来，所得税已成为大多数发达国家的主体税。但所得税也存在对所得重复征税之嫌，抑制了劳动供给和私人储蓄，不利于经济增长。因此在理论界中，又掀起了重构税制，削弱所得税的讨论。
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17世纪前 17世纪 18世纪 19世纪 20世纪
财产税系 土地税、田赋 房屋税 赠与税
间架税
人头税、算赋、口赋
12世纪一般财产税
16世纪遗产税
间接税系 古老的关税、消费税 统一国境税 营业税 销售税 50年代开征增值税
国内消费税 80年代建议直接消费税
所得税系 个人所得税萌芽 个人所得税有所发展 个人所得税成熟
20年代开征公司所得税
30年代开征社会保险税
50-60年代开征资本利得税
税种和税系发展简略表
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第二节 国民收入循环中税制结构
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一、国民收入循环过程
二、按国民收入循环划分税制结构
三、关于税制结构的四个规律
四、税制结构与税收原则的关系
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一、国民收入循环过程
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按负担能力划分税制：代表人物小川乡太郎；主张负担能力应从纳税人的收入（经常和非经常收入）与支出（消费）两方面来考察 所得税系、流通税系和消费税系（全方位捕捉税源）
按社会再生产过程中的资金运动划分税制结构：代表人物马斯格雷夫夫妇；商品课税体系、所得课税体系和财富课税体系
资金流量表(实物交易，2018年)
机构部门 非金融企业部门 金融机构部门 政府部门 住户部门 国内合计 国外部门 合 计
交易项目 运 用 来 源 运 用 来 源 运 用 来 源 运 用 来 源 运 用 来 源 运 用 来 源 运 用 来 源
一、净出口 -7059.7 -7059.7
二、增加值 576074.9 70610.3 91956.1 180639.9 919281.1 919281.1
三、劳动者报酬 250203.4 18799.9 81435 124589.2 475562.8 475027.4 475562.8 1192.8 657.4 476220.2 476220.2
四、生产税净额 87929.7 6049.2 289.7 95553.7 1285.1 95553.7 95553.7 95553.7 95553.7
五、财产收入 60907.3 27679.2 72401.9 59909.7 10485.1 21597.9 10782.1 39900.1 154576.4 149087 15127.7 20617.1 169704.0 169704
(一)利息 28433.8 21073.7 64738.8 58942.6 8620.4 7243.9 10759.4 31552.8 112552.5 118813 8515.5 2254.9 121068 121068
(二)红利 24802 6475.1 4102.5 967.1 6522.9 3072.4 28904.5 17037.5 6475.1 18342.2 35379.6 35379.6
(三)地租 7668.8 7691.4 22.7 7691.4 7691.4 7691.4 7691.4
(四)其他 2.7 130.4 3560.5 1864.7 139.7 5274.9 5427.9 5545 137 19.9 5565 5565
六、初次分配总收入 204713.6 33269 116898 559446.5 914327.1 914327.1
七、经常转移 32796.2 1991.1 13590 6039.7 64673.6 119041.2 86755.6 70610 193567.6 193434.3 1833 1966.4 195400.6 195400.6
(一)所得税、财产税等经常税 27630.8 7692.9 49227.8 13904.1 49227.8 49227.8 49227.8 49227.8
(二)社会保险缴款 61347.8 61347.8 61347.8 61347.8 61347.8 61347.8
(三)社会保险福利 49586.7 49586.7 49586.7 49586.7 49586.7 49586.7
(四)社会补助 442.5 14868.7 15311.2 15311.2 15311.2 15311.2 15311.2
(五)其他 4722.8 1991.1 5897.1 6039.7 218.2 8465.6 11503.7 5712.1 18094.1 17960.7 1833 1966.4 19927.1 19927.1
八、可支配总收入 173908.6 25718.7 171265.6 543300.9 914193.8 914193.8
九、实物社会转移 52496.8 52496.8 52496.8 52496.8 52496.8 52496.8
十、调整后可支配总收入 173908.6 25718.7 118768.8 595797.8 914193.8 914193.8
十一、实际最终消费 99513.8 406621.2 506134.9 506134.9
(一)居民实际最终消费 406621.2 406621.2 406621.2
(二)政府实际最终消费 99513.8 99513.8 99513.8
十二、总储蓄 173908.6 25718.7 19255 189176.6 408058.8 -1972.4 406086.4
十三、资本转移 11745.7 11803.8 20.1 11803.8 11765.7 20.1 58.2 11823.9 11823.9
(一)投资性补助 11745.7 11745.7 11745.7 11745.7 11745.7 11745.7
(二)其他 58.2 20.1 58.2 20.1 20.1 58.2 78.2 78.2
十四、资本形成总额 227174 2005.4 70526.2 102879.6 402585.1 402585.1
(一)固定资本形成总额 219484.1 2005.4 70477.6 101880.7 393847.9 393847.9
(二)存货变动 7689.9 48.5 998.8 8737.3 8737.3
十五、其他非金融资产获得减处置 51817.8 -18086.5 -33731.3
十六、净金融投资 -93337.5 23713.3 -44968.5 120028.3 5435.6 -1934.3 3501.3
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1.国民收入的生产环节，也称国民收入的初次分配环节。该环节的主导者是企业，企业通过使用生产要素创造增加值，增加值中包括四项内容：劳动者报酬、营业盈余、资本折旧和生产税净额。
2.国民收入的再分配环节。该环节的主导者是政府，政府干预手段体现在三方面：个人所得税、社会保障收支和企业所得税。
3.国民收入的使用环节。可支配收入的用途分为消费和投资两部分，政府消费和居民消费构成全社会消费总额，政府投资和企业投资构成全社会固定资产投资总额。
4.国民收入的积累环节。政府和企业投资的结果最终变为固定资产，居民投资的结果变成居民财富。
2018年中国资金流量表
过程 内容 运 用 来 源 过程 内容 运 用 来 源
生产 　 　 　 使用 九、最终消费 506134.9
一、净出口 　 　 (一)居民消费 406621.2
二、增加值 919281.1 (二)政府消费 99513.8
三、劳动者报酬 475027.4 475562.8 十、总储蓄 408058.8
四、生产税净额 95553.7 95553.7 十一、资本转移 11803.8 11765.7
五、财产收入 154576.4 149087.0 (一)投资性补助 11745.7 11745.7
(一)利息 112552.5 118813.0 (二)其他 58.2 20.1
(二)红利 28904.5 17037.5 积累 十二、资本形成总额 402585.1
(三)地租 7691.4 7691.4 (一)固定资本形成总额 393847.9
(四)其他 5427.9 5545.0 (二)存货增加 8737.3
六、初次分配总收入 914327.1 十三、其他非金融资产
再分配 七、经常转移 193567.6 193434.3 获得减处置 5435.6
(一)所得税、财产税 49227.8 49227.8 十四、净金融投资 506134.9
等经常税 61347.8 61347.8 　 　 　 　
(二)社会保险缴款 49586.7 49586.7 　 　 　 　
(三)社会保险福利 15311.2 15311.2 　 　 　 　
(四)社会补助 18094.1 17960.7 　 　 　 　
(五)其他 914193.8 　 　 　 　
八、可支配总收入 919281.1 　 　 　 　
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按国民收入循环划分的税制结构
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命题1：国民收入循环分为生产、再分配、使用和积累四个环节，税收越接近国民收入循环的下游环节，税收显著性越强，税收转嫁越难。
命题2：税收越接近国民收入循环的下游环节，企业税收负担越轻，居民税收负担越重。
命题3：税收越接近国民收入循环的下游环节，税收的受益性特征越明显。
命题4：在国民收入循环的再分配环节和积累环节征税，有利于调节居民收入和财富分配。
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税收与公平分配的关系
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税收与效率的关系
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第三节 税种设置实践
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马斯格雷夫夫妇指出，在上图中的不同课税点征税，将形成不同税种。对家庭来说，（1）为个人综合所得税，（13）（14）为分类所得税，（2）为消费税。对企业来说，（4）为销售税，（7）为营业税，（10）是对扣除折旧后的营业收入征税，若再扣除购入的原材料费用，就是收入型增值税，（11）为雇主缴纳的工资税或社会保险税，（12）是公司所得税，（15）是保留利润税。
税制划分：
（1）各种税主要是在商品市场和要素市场上课征，相应地形成商品课税体系和所得课税体系。
（2）对资金存量或过去财富课税的税种主要有土地税、房屋税、遗产税、继承税、赠与税等。
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商品服务税 所得税 财产税 特定行为税
税种 收入比重（%） 税种 收入比重（%） 税种 收入比重（%） 税种 收入比重（%）
增值税 36.77 企业所得税 24.34 房产税 1.90 土地增值税 3.99
消费税 8.04 个人所得税 8.10 车船税 0.61 资源税 1.32
城市维护建设税 3.02 城镇土地使用税 1.23 耕地占用税 0.62
车辆购置税 2.04 契税 4.30 环境保护税 0.14
关税 1.62 船舶吨税 0.03
烟叶税 0.07 印花税 2.36
小计 51.56 小计 32.44 小计 8.04 小计 8.46
中国现行税制（2021）
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第四节 税制结构的比较分析
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注：数据为各项税收收入占总税收收入（包含社保收入）的比重。
数据来源：OECD网站 https://data.oecd.org/tax/tax-on-goods-and-services.htm#indicator-chart
OECD国家平均税制结构变化趋势（单位：%）
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2016年中国和典型OECD国家税制结构的比较（%）
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决定税制的主要因素包括以下几个方面：
1、经济发展水平。经济发展水平越高，人均收入越高，对个人征收的所得税和社会保障税的收入越多。而在发展中国家，由于贫穷人口较多，个人所得税仅对一小部分人征收，即使在所得税比重较高的国家，也主要源于对大企业利润征税。
2、管理能力。一般而言，直接税比间接税的管理复杂的多。直接税管理能力越强，税制结构越可能向直接税倾斜。
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3、财政支出结构。发达国家的社会保障支出在财政支出中的比重很高，为此融资的社会保障税自然会在收入中占据较大的份额。
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案例：
18世纪末拿破仑战争——1799年英国首先开征所得税——战后废止；
1837年英国爆发严重经济危机——1843年再次开征所得税——但是税制结构仍以间接税为主；
第一次世界大战——英国财政支出增长近8倍——英国多次提高个人所得税税率，所得税税率占全部税收收入比重83％——战后将个人所得税税率降为20％；
二战爆发——英国财政支出增长4倍——再次提高个人所得税累进税率。
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4、税收政策目标。一般认为，间接税比直接税更有利于经济增长，而所得税比间接税更有利于公平收入分配。
5、相邻国家的示范效应。一国的税制结构在一定程度上也受到周边国家税制结构的影响，这种示范效应涉及资本、劳动力、商品在相邻国家间的流动。

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