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第八章
产品成本计算的分步法
课前复习
品种法适用于什么样的情况下？
分批法适用于什么样的情况下？
前言/PREFACE
熟悉分步法基本特点和成本核算程序
理解逐步结转分步法与平行结转法的异同等
第一节
分步法概述
逐步结转分步法
平行结转分步法
第二节
第三节
逐步结转分步法与平行结转分步法的比较
第四节
目录/Contents
第一节 分步法概述
一、分步法的内涵及其适用范围
概念：以产品的生产步骤作为成本计算对象，归集生产费用，计算产品成本的一种方法。
适用范围：大量大批多步骤生产，且管理上要求分步骤计算的企业或车间，如冶金、纺织、机械制造等
大量大批多步骤生产的企业或车间：
连续式的多步骤大量大批生产冶金、纺织、造纸等。
装配式的多步骤大量大批生产汽车、电脑等。
二、分步法的特点
以各种产品的生产步骤为成本计算对象；
成本计算期定期于月末进行成本计算；与生产周期不一致，而与会计报告期一致
需要将各步骤的生产费用在完工产品和月末在产品之间分配
课堂讨论：成本计算对象的生产步骤与实际生产步骤、生产车间的关系。
加工工艺 → 生产步骤 生产车间 → 生产步骤
半成品实物流转图 成本流转图
第一步骤产量记录 第二步骤产量记录 第三步骤产量记录
项 目 数量（件） 项 目 数量（件） 项 目 数量（件）
月初在产品 100 月初在产品 200 月初在产品 150
本月投入 600 本月投入 400 本月投入 450
本月完工 （A半成品） 400 本月完工 （B半成品） 450 本月完工 （甲产品） 400
月末在产品 300 月末在产品 150 月末在产品 200
按各步骤之间的成本结转：
1、逐步结转分步法
可提供各步骤的半成品成本资料，又称计列半成品成本法。
按上一步骤结转而来的半成品成本项目，能否在下一步骤的生产成本明细账中分别反映，又可分为综合逐步结转分步法（综合结转法）和分项逐步结转分步法（分项结转法）。
2、平行结转分步法
不提供各步骤的半成品成本核算，又称不计列半成品成本法，简化成本核算工作。
三、分步法的分类
又称计列半成品成本法
又称不计列半成品成本法
可能需成本还原
+
分步法
平行结转分步法
逐步结转分步法
综合结转法
分项结转法
第二节 逐步结转分步法
一、逐步结转分步法的基本核算原理
又称顺序结转分步法或计列半成品成本法，是指按照产品生产步骤的先后顺序，逐步计算并结转半成品成本，半成品成本随着半成品实物在各生产步骤之间顺序转移，直到最后步骤计算出产成品成本的方法。
综合结转法
按成本项目的列示方式划分
分项结转法
＋ ＝
＋ ＝
＋ ＝
材料成本
上步骤转来半成品成本
上步骤转来半成品成本
加工费用
半成品成本 在产品成本
加工费用等
半成品成本 在产品成本
加工费用等
产成品成本 在产品成本
半成品实物流转与成本流转一致，假定半成品完工后直接被下一步骤生产领用，不需通过半成品库收发。
逐步结转分步法的成本计算程序示意图：
第二步骤
最后步骤
第一步骤
按产成品品种和步骤设置成本明细账。
各步骤成本明细账归集每一步骤的生产费用。
上一步骤半成品成本，随其实物从上一步骤的产品成本明细账流转到下一步骤的明细账，结转每一步骤的半成品成本，直至最后步骤计算出产成品成本。
※若半成品完工以后经从库收发，成本计算程序怎么变？
成本计算程序：
①
基本生产
成本明细账
库存商品
明细账
③
④
⑤
⑤
⑥
⑦
②
③
④
领退料
原始凭证
工资结算
原始凭证
其他相关
原始凭证
折旧费用
分配表
外购动力 费用分配表
职工薪酬
分配表
材料费用
分配表
制造费用
明细账
辅助生产
成本明细账
其他费用
分配表
∪
①
②
①
①
废品损失
明细账
②
②
①
③
③
④
二、逐步结转分步法的特点
成本计算对象具体为产品的最终产成品及每一步骤的半成品成本。
半成品成本的结转：综合结转和分项结转。是否列示具体成本项目？
月末每一步骤的生产费用在完工产品和在产品之间分配。完工产品，在产品是狭义的；最后步骤除外。
课堂讨论
在逐步结转分步法下,月末若采用约当产量法将某个步骤的生产费用在在产品和完工半成品之间分配，月末在产品的完工程度是指本步骤的完工程度，还是指到本步骤为止，相对整个工序的完工程度？
三、逐步综合结转分步法的应用举例
综合结转法下，上一步骤的半成品成本不分成本项目，以综合的金额反映在下一步骤的成本明细账的“直接材料”或“半成品”成本项目中。
（一）半成品按实际成本综合结转应用举例
1、企业概况及相关资料
东华工厂生产甲产品，需要经过三个步骤的加工才能成为产成品，分别在三个车间依次进行。原材料系加工一开始时投入，经一车间加工成A半成品后直接送入二车间继续加工，二车间加工成B半成品后全部交给半成品仓库；三车间从半成品仓库中领出B半成品按月末一次加权平均法计算其实际成本，B半成品在三车间加工成产成品甲。各车间20×3年8月初在产品成本和本月生产费用见各步骤的产品成本计算单，本月各步骤的投产以及完工数量记录，见表。 二三车间领用半成品在各步开始投入，月末在产品加工程度是50%。
20
一车间 二车间 三车间
月初在产品 本月投入 本月完工 月末在产品 200 2,200 2,000 400 400 2,000 2,000 400 400
2,000
2,200
200
一车间A半成品成本计算单 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 本月生产费用 10,000 110,000 2,500 52,500 2,000 42,000 14,500
204,500
累计 120,000 55,000 44,000 219,000
约当产量 费用分配率 ？ ？ ？ ？ ？ ？ 95
A半成品成本（2000件） 月末在产品成本（400） ？ 20,000 ？ 5,000 ？ 4,000 190,000
29,000
借：基本生产成本—二车间（B半成品） 190000
贷：基本生产成本—一车间（A半成品） 190000
二车间B半成品成本计算单 半成品 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 本月生产费用 38,000 190,000 8,000 80,000 6,000 60,000 52,000
330,000
累计 228,000 88,000 66,000 382,000
约当产量 费用分配率 ？ ？ ？ ？ ？ ？ 165
B半成品成本（2000件） 月末在产品成本（400） ？ 38,000 ？ 8,000 ？ 6,000 330,000
52,000
借：自制半成品—B半成品 330000
贷：基本生产成本—二车间（B半成品） 330000
摘 要 收入 发出 结存
数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额
月初结存 400 165 66 000
本月入库 2 000 165 330000
本月发出 2000 165 330000
月末结存 400 165 66 000
表8-4 自制半成品明细账
产品：B半成品 20×3年8月 单位：元
借：基本生产成本—三车间（甲产品） 330000
贷：自制半成品—B半成品 330000
按月末一次加权平均法计算发出自制半成品成本：
三车间甲产品成本计算单 半成品 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 本月生产费用 66,000 330,000 8,000 84,000 6,000 63,000 80,000
477,000
累计 396,000 92,000 69,000 557,000
约当产量 费用分配率 24,00 165 2,300 40 2,300 30 235
本月完工产品成本 月末在产品成本 363,000 33,000 88,000 4,000 66,000 3,000 517,000
40,000
借：库存商品——甲产品 517000
贷：基本生产成本—三车间（甲产品） 517000
直接材料/半成品 直接人工 制造费用 合计
一车间A半成品 100,000 50,000 40,000 190,000
二车间B半成品 190,000 80,000 60,000 330,000
三车间甲产品 363,000 88,000 66,000 517,000
（二）综合结转法的成本还原
对象：产成品所耗用的半成品成本
成本还原对象
1. 成本还原率法
还原分配率=
还原为上一步骤各成本项目的金额
=
本步骤完工产品所耗上一步骤半成品成本合计
上一步骤本月完工半成品成本合计
上一步骤本月完工半成品各成本项目金额
还原分配率
*
项 目 按第二步骤成本结构还原
还原前产成品成本① 本月所产B半成品成本② 按B半成品成本还原③ 还原后成本④＝①+③
B半成品 363,000 -363,000
A半成品 190,000 ？ ？
直接材料
直接人工 88,000 80,000 ？ ？
制造费用 66,000 60,000 ？ ？
合 计 517,000 330,000 0 517,000
还原分配率1=
=
？
？
？
项 目 按第一步骤成本结构还原
本月所产A半成品成本⑤ 按A半成品成本还原⑥ 还原后成本
总成本 ⑦＝④+⑥ 单位成本
⑧=⑦/产量
B半成品
A半成品 -209,000
直接材料 100,000 ？ 110,000 50
直接人工 50,000 ？ 231,000 105
制造费用 40,000 ？ 176,000 80
合 计 190,000 0 517,000 235
还原分配率2=
=
？
？
？
2. 成本项目比重法
直接材料/半成品 直接人工 制造费用 合计
一车间A半成品 100,000 50,000 40,000 190,000
二车间B半成品 190,000 80,000 60,000 330,000
三车间甲产品 363,000 88,000 66,000 517,000
半成品比重：
190000
330000
57.5758%
直接人工比重：
80000
330000
甲产成品所耗半成品成本还原为第二步骤：
24.2424%
制造费用比重：
60000
330000
18.1818%
×363000
209000
88000
66000
直接材料/半成品 直接人工 制造费用 合计
一车间A半成品 100,000 50,000 40,000 190,000
二车间B半成品 190,000 80,000 60,000 330,000
三车间甲产品 363,000 88,000 66,000 517,000
100000
190000
52.6316%
50000
190000
甲产成品所耗B半成品成本还原为第一步骤：
26.3158%
40000
190000
21.0526%
×209000
110000
55000
44000
直接材料比重：
直接人工比重：
制造费用比重：
综合成本项目按上一步半成品成本结果还原时，除了选择按本月自制半成品结果还原，是否可以选择按上一步的“本月生产费用”栏或“本月生产费用累计”栏的成本结构还原？
课堂讨论：
（三）半成品按计划成本结转
定义：指半成品的日常收发都按计划成本记性成本核算，等半成品实际成本计算好，再计算半成品的成本差异率，将所耗半成品的计划成本调整为实际成本。
※如果半成品通过半成品仓库收发，在自制半成品明细账中，收发结存需反映计划成本、成本差异额等。
摘要 结存 收入 合计 发出
数量 计划成本 成本差异 数量 计划成本 成本差异 数量 计划成本 成本差异 差异率 数量 计划成本 成本差异
…..
摘 要 半成品 直接人工 制造费用 合计
计划成本 成本差异 实际成本
月初在产品成本
本月发生费用
本月生产费用累计
转出完工产品总成本
月末在产品成本
按计划成本结转半成品成本：
可以简化和加速半成品收发的计价和记账工作，便于成本分析和考核。
四、逐步分项结转分步法的应用举例
定义：分项结转法是指各生产步骤将其所耗用的上一步骤半成品成本，分成本项目记入各步骤生产成本明细账中相同的成本项目中。
※如果半成品通过半成品仓库收发，在自制半成品明细账中，也要分成本项目登记半成品成本。
适应范围：在管理上要求计算各步骤所耗半成品费用，但不要求进行成本还原的企业。
（一）企业概况及相关资料
金华工厂生产甲产品，顺序经过二个车间的加工。原材料系加工一开始时投入，经第一车间加工成A半成品后直接送入第二车间继续加工，第二车间加工成产成品甲。第一车间的月末在产品均按定额成本计价，第二车间的月末在产品成本按约当产量比例法计算。20×3年8月的产量资料如下表所示，单位在产品定额成本资料如表8-11所示，各车间月初在产品成本和本月生产费用见各步骤生产成本明细账，见表8-12、8-13。
项目 第一车间 第二车间
月初在产品 本月投入 本月完工 月末在产品 50 300 200 150 100
200
225
75
项 目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
第一车间（A半成品） 200 44 20 264
表8-11 单位在产品定额成本 单位：元
同时，第一、二车间月末在产品完工程度为该步骤的50%。
项 目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 10,000 1,100 500 11,600
本月生产费用合计 60,000 11,000 5,000 76,000
本月生产费用累计 70,000 12,100 5,500 87,600
完工半成品（A）成本 40,000 8,800 4,000 52,800
月末在产品单位定额成本 200 22 10 232
月末在产品成本（150件） 30,000 3,300 1,500 34,800
表8-12 产品成本计算单
第一车间：A半成品 20×3年8月 单位：元
表8-13 产品成本计算单
第二车间：甲产品 20×3年8月 单位：元
项 目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
本步发生 上步转入 本步发生 上步转入 本步发生 上步转入
月初在产品成本 20,000 1,500 4,400 800 2,000 28,700
本月本步骤发生费用 6,375 3,400 9,775
上步骤转入半成品成本 40,000 8,800 4,000 52,800
合 计 60,000 7,875 13,200 4,200 6,000 91,275
约当产量 300 262.5 300 262.5 300
单位成本 200 30 44 16 20 310
完工半产品（B）成本 45,000 6,750 9,900 3,600 4,500 69,750
月末在产品成本（75件） 15,000 1,125 3,300 600 1,500 21,525
课堂讨论：
该例中甲产品第二车间明细账的各成本项目，可否不分成“本步发生”和“上步转入”,对成本计算结果会产生什么影响。
五、逐步结转分步法的评价
（一）逐步结转分步法的优点
能够按产品的加工步骤计算各步骤半成品和最终产成品的成本资料，为确定半成品的销售价格提供了依据，也为全面考核和分析各生产步骤等内部单位的生产耗费和资金占用水平提供资料。
各步骤半成品成本结转和实物结转相一致，能为各生产步骤在产品的实物管理和资金管理提供资料。
能全面反映各步骤产品的生产耗费水平，各生产步骤产品成本中包括所耗上一步骤半成品成本。
需要按加工步骤进行成本计算，成本核算工作量大，影响成本计算的及时性。
采用综合结转法：需要进行成本还原，不仅工作量大，而且不能准确反映成本结构的实际情况。
按计划成本结转：需计算调整半成品成本差异。
分项结转法：各步骤成本结转工作量较大。
成本会受到以前步骤成本水平波动的影响，不利于成本考核和分析。
适用范围：半成品需要出售或其他原因需要提供半成品成本资料的，连
续式多步骤大量大批生产企业。
如：冶金企业，化肥企业等。
（二）逐步结转分步法的缺陷
第三节 平行结转分步法
又称不计列半成品成本法，是指各生产步骤不计算所耗上一步骤半成品成本，也不计算本步骤所产半成品成本，只计算本步骤发生的各项费用以及其中应该计入产成品成本的“份额”，然后将相同产品的各步骤成本明细账中的“份额”平行结转、汇总，计算出产成品成本。
一、平行结转分步法的基本核算原理
半成品A
半成品C
半成品B
组装成产成品甲：如我们的课桌
如果是装配式多步骤生产企业？
加工成半成品A
产成品甲：如纺织
半成品B
如果是连续式多步骤生产企业，不需要核算半成品成本？
平行结转分步法的成本计算程序：
设置成本明细账，不必增设“半成品”成本项目。
归集本月本步骤发生生产费用，登记各步骤产品成本明细账。
计算各步骤应计入产成品的成本份额，将各步骤的累计生产费用在广义的在产品和产成品之间分配，汇总产成品成本。
计算各步骤在产品成本。
半成品实物流转与成本流转不一致
第一步骤生产成本明细账 第二步骤生产成本明细账
项目 直接材料 加工费用 合计 项目 直接材料 加工费用 合计
月初在产品成本 3,800 3,300 7,100 月初在产品成本 1,400 4,750 6,150
本月生产费用 34,700 29,730 64,430 本月生产费用 12,800 43,550 56,350
应计入产成品成本的“份额”A1 33,500 30,150 63,650 应计入产成品成本的“份额”B1 13,400 46,900 60,300
月末在产品成本 5,000 2,880 7,880 月末在产品成本 800 1,400 2,200
产品成本=A1+B1
平行结转法下的在产品概念：
广义的在产品：从整个产品工艺流程角度，验收入库前
狭义的在产品：相对某一车间/步骤而言，正在加工
广义的完工产品？狭义的完工产品？
概念拓展
二、平行结转分步法的特点
最根本的特点：半成品成本不随其实物流转。
（一）成本计算对象及成本明细账的设置
以各生产步骤和最终生产步骤的产品品种为成本计算对象，并依此设置产品成本明细账。
不论半成品是否通过仓库收发，还是在各生产步骤之间直接转移，都不通过“自制半成品”或“半成品”成本账户核算，指进行数量管理。
二、平行结转分步法的特点
（二）月末生产费用在完工产品和在产品之间的分配
月末，将各步骤的生产费用在广义的完工产品和在产品之间分配。
分配方法：
约当产量比例法
定额比例法
1、约当产量比例法
＝ ×
＝ + +
本步骤月末在产品相对本步骤完工半产品约当产量
后续各步骤月末在产品的数量
最后步骤完工产成品数量
该步骤完工半成品单位成本
该步骤月初在产品成本＋该步骤本月生产费用
该步骤约当产量
＝
该步骤生产费用应计入产成品“份额”
最后步骤完工产成品数量
某步骤约当产量
该步骤完工半成品单位成本
该步骤月初广义在产品定额消耗量＋该步骤本月投产定额消耗
1、定额比例法
＝
＝ x x
产成品数量
单位产成品消耗定额
该步骤某成本项目费用分配率
该步骤某成本项目费用分配率
该步骤该成本项目月初在产品成本＋该步骤本月生产费用
＝
该步骤某成本项目费用分配率
该步本月产成品定额消耗量＋该步月末广义在产品定额消耗量
某步骤生产费用中应计入产成品成本的“份额”
该步骤该成本项目月初在产品成本＋该步骤本月生产费用
三、平行结转分步法的应用举例
（一）企业概况及相关资料
永华工厂依次经过两个生产步骤加工生产甲产品，第一个生产步骤完工后形成A半成品，A半成品并不对外销售，而是直接进入第二个生产步骤进一步加工成产成品甲。由于管理上不要求计算半成品成本，故该工厂采用平行结转分步法计算甲产品成本。原材料费用在每个步骤生产开始时一次性投入，加工费用随加工程度发生。20×3年9月，各生产步骤的产量资料如下表所示，月末采用约当产量比例法分配各步骤生产费用。
项目 第一步骤 第二步骤
月初在产品 本月投入或转入 本月完工转出 结存月末在产品 20 350 340 30 15
340
335
20
项 目 第一步骤（件） 第二步骤（件）
月初在产品 20 15
本月投入或转入 350 340
本月完工并转出 340 335
月末在产品结存 30 20
完工程度 40% 50%
广义在产品与完工产品
分析：月末有多少广义上的在产品与产成品？
项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 3,800 1,450 1,850 7,100
本月生产费用 34,700 13,230 16,500 64,430
累计 38,500 14,680 18,350 71,530
计入产成品成本份额
月末在产品成本
第一步骤 甲产品成本计算单 单元：元
第二步骤 甲产品成本计算单 单元：元
项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 1,400 2,000 2,750 6,150
本月生产费用 12,800 18,700 24,850 56,350
累计 14,200 20,700 27,600 62,500
计入产成品成本份额
月末在产品成本
分析：
甲产品第一生产步骤生产费用的分配对象？
甲产品第二生产步骤生产费用的分配对象？
甲产品第一生产步骤的在产品多少，产成品多少？
甲产品第二生产步骤的在产品多少，产成品多少？
计算广义完工产品的份额。
项 目 第一步骤（件） 第二步骤（件）
月初在产品 20 15
本月投入或转入 350 340
本月完工并转出 340 335
月末在产品结存 30 20
完工程度（加工程度） 40% 50%
项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 3 800 1 450 1 850 7 100
本月生产费用 34 700 13 230 16 500 64 430
累计 38 500 14 680 18 350 71 530
计入产成品成本份额
月末在产品成本
第一生产步骤 甲产品成本计算单 单元： 元
项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 3,800 1,450 1,850 7,100
本月生产费用 34,700 13,230 16,500 64,430
累计 38,500 14,680 18,350 71,530
计入产成品成本份额 33,500 13,400 16,750 63,650
月末在产品成本 5,000 1,280 1,600 7,880
项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 1,400 2,000 2,750 6,150
本月生产费用 12,800 18,700 24,850 56,350
累计 14,200 20,700 27,600 62,500
计入产成品成本份额
月末在产品成本
第二生产步骤 甲产品成本计算单 单元： 元
项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 1,400 2,000 2,750 6,150
本月生产费用 12,800 18,700 24,850 56,350
累计 14,200 20,700 27,600 62,500
计入产成品成本份额 13,400 20,100 26,800 60,300
月末在产品成本 800 600 800 2,200
产品名称：甲 产成品成本汇总表
项目 直接材料 直接人工 制造费用 合计
第一步骤成本份额 33,500 13,400 16,750 63,650
第二步骤成本份额 13,400 20,100 26,800 60,300
产成品成本 46,900 33,500 43,550 123,950
编制会计分录：
借：库存商品——甲 123950
贷：基本生产成本 —— 第一步骤（A半成品） 63650
—— 第二步骤（甲产品） 60300
四、平行结转分步法的优缺点
（1）优点
不必逐步结转半成品成本，简化和加速成本计算工作。
产成品成本一般按成本项目结转，不必进行成本还原。
（2）缺点
不提供各步骤半成品费用资料，不利于各步骤的成本管理。
各步骤之间不结转半成品成本，实物转移与费用结转脱节，不利于实物管理与资金管理。
适用企业：
装配式复杂生产企业，如大批量生产机械制造企业。
以及不需要核算半成品成本的连续式多步骤企业。
第四节
逐步结转分步法与平行结转分步法的比较
一、半成品成本的结转和计算方法不同
逐步结转法下：成本随半成品流转
平行结转法下：成本不随半成品流转
二、产成品成本计算方法不同
逐步结转法下：成本逐步累积，最后步骤成本即产成品成本
平行结转法下：成本留在发生步骤，产成品成本需各步骤汇总
三、各步骤生产费用分配的对象不同
逐步结转法下：各步骤成本在狭义的在产品与完工产品分配*
平行结转法下：各步骤成本在广义的在产品与完工产品分配

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