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第二章
税收筹划的基本方法
本章学习内容
一、税收筹划的切入点
二、税收筹划的基本方法
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以税法客观存在的政策空间为切入点,研究实施税收筹划的方法。
税收筹划从哪里入手？
一、税收筹划的切入点
（一）选择筹划空间大的税种切入
重点选择：
1）选择对决策有重大影响的税种
2）选择税负弹性大的税种
注：税负弹性越大，税收筹划的潜力也越大。
税负弹性影响因素：主要包括税基、扣除项目、税率和税收优惠。
（二）以税收优惠政策为切入点
充分利用税收优惠政策，达到减免税目的。
注意：
1、不能曲解税收优惠条款。
用过了头就是骗税。
2、按规定程序申请。
保证权益不损失。即程序合法。
一、税收筹划的切入点
（三）以纳税人构成为切入点
1、对纳税人的所有制形式进行筹划
一般企业的税率是25%，个人独资企业和合伙企业的税率是3%-35%五级超额累进个人所得税。
2、对纳税人的性质进行筹划
（1）不同税种的选择
（2）税种内不同纳税人身份的选择
一、税收筹划的切入点
【案例2-1】
自然人投资模式和有限公司(企业)投资模式的税收待遇对比：
假设有A、B两个投资项目，投资额均为40万元。经营一段时间后，A项目以100万元转让，获利60万；B项目投资失败，亏损40万。
一、税收筹划的切入点
自然人投资模式 有限公司(企业)投资模式
税率 20% 25%
亏损弥补 家庭不同成员之间的投资项目盈亏不能相抵;同一投资者不同投资项目之间的盈亏不能相抵;同一投资项目不同年份产生的盈亏不能相抵 总分公司之间可盈亏互抵;不同投资项目之间可盈亏互抵;同一投资项目的亏损可用5年内的盈利进行弥补
风险隔离 个人承担无限责任 个人作为公司股东承担有限责任
费用扣除 股息红利所得不允许扣除费用 公司经营可扣除成本、费用;房屋、不动产可计提折旧
征收模式 个人所得分项征收 企业所得综合征收
【案例2-1】
自然人投资模式：
A、B两个项目的应纳税总额=（100-40）*20%+0=12（万元）
该个人的税后投资收益=（100-40）+（0-40）-12=8（万元）
一、税收筹划的切入点
【案例2-1】
有限公司（企业）模式：投资者持有该有限公司的全部股份
A、B两个项目共产生投资收益=（100-40）+（0-40）=20（万元）
应纳企业所得税总额=20*25%=5（万元）
假设投资收益以股息红利方式发给个人投资者，
则需缴纳个人所得税=（20-5）*20%=3（万元），
该个人投资者取得的税后收益为20-5-3=12（万元）
一、税收筹划的切入点
【案例】某企业是一个年不含税销售额在50万元左右的生产加工型企业，每年购进货物所产生的进项税额在4万元左右。
思考：该企业应如何选择增值税纳税人身份？
方案一：
应纳增值税税额＝50×17％－4＝4.5（万）
方案二：
应纳增值税税额＝50×3％＝1.5（万）
一、税收筹划的切入点
（四）以影响应纳税额的基本因素为切入点
应纳税额=计税依据×税率
一、税收筹划的切入点
（五）以不同财务管理过程为切入点
筹资管理；投资管理；
资金运营管理；收益分配管理
一、税收筹划的切入点
一、税收筹划的切入点
【练习】2019年，X公司计划筹资1亿元用于某一新项目的上马，并制定了A、B、C三个方案。三个方案设计的公司资本结构中，长期负债与权益资本比例分别为：0:1；0.2:0.8；0.6:0.4。三个方案的利率都是10%，企业所得税率均为25%，公司息税前利润预计均为3000万元。根据上述资料，为达到节税目的，X公司应选择哪一方案。
一、税收筹划的切入点
方案 比例 税前 利润 应纳 税额 税后 利润 税后
股权投资
利润率
A 0:1 3000 750 2250 22.5%
B 0.2:0.8 2800 700 2100 26.25%
C 0.6:0.4 2400 600 1800 45%
二、税收筹划的基本方法
（一）利用税收优惠政策
（二）高纳税义务转换为低纳税义务
（三）税收递延
（四）税负转嫁
（五）选择有利的企业组织形式
（六）投资结构的优化组合
二、税收筹划的基本方法
（一）利用税收优惠政策
【税收优惠 VS 税收利益】
税收优惠：国家税制的组成部分，是政府为了达到一定的政治、社会、经济目的，而对纳税人实行的税收鼓励。
税收利益：一是利用国家优惠政策取得的利益
二是选择纳税方案取得的利益。
二、税收筹划的基本方法——税收优惠
税收利益从三方面考虑：
1）用足用好优惠政策；
2）从高纳税义务转换为低纳税义务；
3）纳税期限递延。
二、税收筹划的基本方法——税收优惠
税收优惠的形式：
免税减税、税率差异、税收扣除
税收抵免、优惠退税、亏损抵补
注意：
1、注重对优惠政策的综合衡量
2、注重投资风险对资本收益的影响
3、经营管理是第一位的，税收筹划只是锦上添花，是企业赚钱的第三个渠道，但不能解决所有问题
二、税收筹划的基本方法——税收优惠
【案例2-2】
某橡胶集团固定资产7亿多元，员工4000多人，生产橡胶轮胎等。该集团位于某市A村，每天会产生近30吨废煤渣。因排放未达标，污染了乡村的水质，多次被罚，最高一次高达10万元。集团拟定两个治污方案：
1、全权委托给A村村委会，每年支付40万元运费。
2、投资40万元兴建墙体材料厂，利用废煤渣生产“免烧空心砖”，销路好。
二、税收筹划的基本方法——税收优惠
【案例2-2】对两个方案进行比较可以看出：
方案1是以传统的就治污而论治污的思维模式得出的，未考虑节税利益。
方案2有三个好处：
一是符合国家产业政策，能获得一定的节税利益。
二是解决了废煤渣造成的污染问题，避免高额环境保护税。
三是解决了企业的就业压力，使一批待岗职工重新就业。既考虑治污，又有效减少企业产生的负外部性，追求企业收益最大化。
二、税收筹划的基本方法——税收优惠
【案例2-2】
该集团最终采纳了方案2，当年实现销售收入100多万元，因享受增值税退税和免于缴纳环境保护税，获得了近40万元的节税收益。
注意：一、墙体材料厂实行独立核算，独立计算销售额、 进项税额和销项税额；
二、投入生产时，向当地政府提供书面申报材料；
三、填写《**省资源综合利用企业项目申报表》，同时提出具体的文字分析材料。
二、税收筹划的基本方法——税收优惠
【案例2-3】甲、乙、丙、丁四个国家的企业所得税的普通税率基本相同，其他条件基本相似或利弊基本相抵。
甲国企业的商品90%以上出口到世界各国，甲国对该类企业的所得按普通税率征税；
乙国出于鼓励外向型企业发展的目的，对此类企业减征30%的所得税，减税期为5年；
丙国对此类企业减征50%、减税期为3年；
丁国对此类企业减征40%，没有减税期限的规定。
打算长期经营此项业务的企业，完全可以考虑把公司或其子公司办到丁国，使节减的税收最大化。
二、税收筹划的基本方法——税收优惠
【案例2-4】
甲公司是一个从事创业投资的有限责任公司。2018年1月，甲公司以直接投资1000万元购入相应股权的方式参与了国内某初创软件服务企业乙公司的发起成立。乙公司主要提供软件开发、算法优化等相关服务，于2018年3月通过了高新技术企业认定。2021年5月，甲公司以3000万元的价格将其所持有的乙公司股权转让给了另一个公司。
二、税收筹划的基本方法——税收优惠
【案例2-4】
如果国家没有出台创投企业税收抵免政策，甲公司转让乙公司股权所得应纳税额=（3000-1000）*25%=500（万元）。
但乙公司属于国家重点扶持和鼓励的行业，甲公司可以按照投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该公司应纳税所得额，即甲公司可抵扣应纳税所得额的限额为700万元。则甲公司应纳税额=（3000-1000-700）*25%=325（万元），节约税款175万元。
二、税收筹划的基本方法
（二）高纳税义务转换为低纳税义务
（三）税收递延
即延期纳税，指国家允许企业在规定的期限内分期或延迟缴纳税款。
二、税收筹划的基本方法——税收递延
【税收递延的途径】
1、税会差异
会计准则与税法的处理有所不同，出现两种差异：永久性差异和时间性差异。
【注】平时会计按照会计准则记账，但纳税最终会按税法要求进行调整。谁也不能超越法律而存在。
二、税收筹划的基本方法——税收递延
永久性差异：是指会计准则与税法在计算收益或费用、损失时的规定不同，而产生的税前利润与应纳税所得额之间的差异。
【注】属于实质性差异，必须按税法调整，不存在递延的可能。
二、税收筹划的基本方法——税收递延
时间性差异：是纳税递延的重要途径。
如：折旧方法的选择
收益确认的不同年度（后拖）
费用确认的时间（前抢）
二、税收筹划的基本方法——税收递延
2、公司集团的递延纳税
如果母公司位于高税管辖权地区，其子公司设立在低税管辖权地区，将子公司的收入长期留在帐上，母公司未取得股息的分配收入，税款就被递延下去了。
【注】跨国公司经常使用这种方法作为税收筹划的途径之一。
二、税收筹划的基本方法——税收递延
【税收递延的方法】
基本思路：推迟收入的确认、尽早确认费用。
1、推迟收入的确认
1）对生产经营活动的合理安排
A、合理的推迟交货时间
B、合理的推迟结算时间
C、合理的销货方式
二、税收筹划的基本方法——税收递延
2）合理的财务安排
合理安排营业收入的入账时间，以推迟税款的缴纳。
【注】合法性是前提。
二、税收筹划的基本方法——税收递延
2.费用的尽早确认
1）能直接进营业成本、期间费用和损失的就不进生产成本
借款购置的需要安装固定资产，利息能计入“财务费用” 的，就不计入“在建工程”。
二、税收筹划的基本方法——税收递延
2）能进成本的不进资产
资产价值转移的慢，如果某工人既参加了设备的安装，也参加了产品的生产，其工资进“生产成本”就比计入“在建工程”有利。
3）能预提的不待摊
设备的大修理费，先预提后发生比先发生了后分摊合适。
二、税收筹划的基本方法——税收递延
4）多提、快摊
①固定资产折旧费
残值率：越低越好。
折旧年限：年限越短越好
折旧方法：加速折旧优于直线折旧。
②无形资产和递延资产摊销
③存货计价方法
二、税收筹划的基本方法
（四）税负转嫁
是指纳税人将其所缴纳的税款转移给他人负担的过程。最终承担税负者为负税人。
税负最终落到负税人身上的过程称为税负归宿。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
1、税负转嫁的条件：
1）纳税人与负税人的分离
2）自由定价体制的存在
3）商品经济的存在
4）纳税人的主动行为
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
2、税负转嫁形式：
1）税负前转：向前转给消费者或购买者
2）税负后转：压价转给供货商
3）税负辗转：是指税收前转、后转次数在两次以 上的转嫁行为。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
2、税负转嫁形式：
4）税负消转：通过提高自身业绩和技术进步，内部消化吸收。
5）税负叠转：多种税负转嫁方式并用。
6）税负资本化：也称资本还原，是指课税商品出售时，买主将今后若干年应纳的税款，从所购商品的资本价值中预先扣除。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
思考：税负转嫁是否会导致国家利益受损？
税负转嫁是税收筹划的特殊方式。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
影响税负转嫁效果的主要因素：
商品供求弹性、市场结构、课税制度等
1、商品供求弹性
供不应求还是供过于求，即买方市场还是卖方市场。这是转嫁有无可能的条件。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
商品供求市场有三种：
（1）供不应求：供求弹性系数大于1，供应弹性大，有的选择。
（2）供过于求：供求弹性系数小于1，供应弹性小，选择机会少。
（3）供求平衡：税负只能部分转嫁，生产者和购买者各分摊一部分。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
2、市场结构
（1）完全竞争市场结构
厂家无法达成一致而控制市场价格。
（2）不完全竞争市场结构
商品的差异性是前提，如同样是白酒，茅台卖2000元，还有10元一斤的小作坊白酒。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
（3）寡头垄断市场结构
少数企业控制市场商品的大部分。
【例】联合利华和立白等几家日化厂家在2019年初造谣涨价，使市场形成抢购，产品脱销，被国家罚款200万。
（4）完全垄断的市场结构
只有一个或几家卖主的市场结构。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
3、课税制度
（1）税种性质
直接税：纳税人=负税人，很难转嫁。
间接税：增值税、营业税、消费税等就可转嫁。
（2）税基宽窄
税基宽：整个行业征税，商品没有替代、消费者没有选择地，转嫁容易。
税基窄：只对部分商品课税，商品有替代性，消费者就会找不含税的商品。转嫁税负就困难。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
（3）课税对象
生产资料——辗转层次多，容易转嫁。
生活资料——辗转次数少，不易转嫁。
（4）课税依据
从量：按单位商品纳税，税额很明显是一种额外负担，因此容易引起消费者反感，不易转嫁。
从价：按价格的一定比例纳税，税额随着商品的价格走，不易被察觉。因此消费者好接受。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
（5）税负轻重
税负很重——只能部分转嫁或不能转嫁
税负很轻——可通过提价全部转嫁给消费者
税负转嫁的筹划方法：
1、市场调节法：根据供求关系看税负能否转嫁出去
1）当供不应求时：加大投资，多生产、快转嫁。
【例】上海等地刚解放时资本家联合起来囤积居奇，为缓解供应不足，陈云批示，紧急从东北等老解放区调集物资满足市场需要，资本家囤积的货物最终只好低价卖出。
2）当供过于求时：市场价格下降，税负难于转嫁。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
2、商品成本转嫁法：
（1）固定成本：这类成本不随着生产量的变化而变化，税额可以转嫁给消费者。如骨灰盒，需求量一定，从不搞促销。
（2）递减成本：单位产品成本随着销量的增加而降低，税负全部或部分转嫁出去的可能性大大提高。安装电话，产量越大成本越低。通过提高产量，摊薄成本来转嫁税负。
（3）递增成本：产量越大成本越高，税负无法如期转嫁，厂家为了维持销路，不得不降低产品价格，自己承担一部分应属于消费者所承担的税收。
二、税收筹划的基本方法——税负转嫁
3、税基转嫁法：
税基大：即普遍对某大类产品征税，税负转嫁方便。——积极性税负转嫁
税基小：有替代产品的，税负转嫁困难。——消极性税负转嫁
【例】小三轮不敢过度涨价，怕大家都去坐出租。
消极性税负转嫁：不干三轮行业了，改做别的行业。
二、税收筹划的基本方法
（五）选择有利的组织形式
【不同的企业组织形式】
依据财产组织形式和法律责任权限可分为：
公司制企业、合伙企业、独资企业
按外部层次分类可分为：
内资企业、外资企业（中外合资、中外合作）
按公司制企业内部划分：
总分公司、母子公司
二、税收筹划的基本方法
【子公司VS分公司】
1、分公司与子公司税收待遇不同
（1）子公司是独立的法人实体。
属于居民纳税人，通常要承担全面纳税义务。母公司所在国的税收法规对子公司没有约束力
（2）分公司不是独立的法人实体
属于非居民纳税人,其利润与亏损与总公司合并计算，即合并报表。
二、税收筹划的基本方法
2、分公司与子公司税收筹划的优势
一般企业在某地新开辟业务时应设立分公司，它的亏损可以冲减总公司的利润，减少纳税额。当分公司开始扭亏为盈时，应着手改立为子公司，享受一定的新立公司的税收优惠。
二、税收筹划的基本方法
静态筹划：由税率的高低决定
1）如新设立下属机构所在地税率低于原公司，则应设立子公司；
2）如新设立下属机构所在地税率高于原公司，则应设立分公司。
二、税收筹划的基本方法
动态筹划：
1）初期投入大，市场不成熟，亏损发生概率大，宜设立分公司；
2）如市场培育成熟，拥有一定人脉，企业处于平稳发展期间，应改立为子公司。注意改为子公司时点的选择问题。
二、税收筹划的基本方法
【案例】甲公司经营情况良好，准备扩大规模，在中国境内增设一分支机构乙公司。甲乙公司所得税率25%，公司利润均不分配。假设乙公司设立后5年内经营情况预测如下：
1、甲公司5年内每年均盈利，每年应纳税所得额为200万元；乙公司经营初期亏损，5年内的应纳税所得额为：-50，-15,10,30,80万元
二、税收筹划的基本方法
年份 1 2 3 4 5 合计
甲应纳税所得额 200 200 200 200 200 1000
乙应纳税所得额 -50 -15 10 30 80 55
乙为分 集团应纳税所得额 150 185 210 230 280 1055
集团应纳税 37.5 46.25 52.5 57.5 70 263.75
乙为子 乙应纳税 0 0 0 0 13.75 13.75
集团应纳税 50 50 50 50 50 263.75
二、税收筹划的基本方法
2、甲公司5年内每年均盈利，每年应纳税所得额为200万元；乙公司5年内也是盈利，应纳税所得额为：15，20,40,60,80万元。
二、税收筹划的基本方法
年份 1 2 3 4 5 合计
甲应纳税所得额 200 200 200 200 200 1000
乙应纳税所得额 15 20 40 60 80 215
乙为分 集团应纳税所得额 215 220 240 260 280 1215
集团应纳税 53.75 55 60 65 70 303.75
乙为子 乙应纳税 3.75 5 10 15 20 53.75
集团应纳税 53.75 55 60 65 70 303.75
二、税收筹划的基本方法
3、甲公司在分支机构设立后头两年亏损，5年内应纳税所得额为：-50，-30,100,150，200万元；乙公司5年内盈利，应纳税所得额为：15，20,40,60,80万元。
二、税收筹划的基本方法
年份 1 2 3 4 5 合计
甲应纳税所得额 -50 -30 100 150 200 370
乙应纳税所得额 15 20 40 60 80 215
乙为分 集团应纳税所得额 -35 -10 95 210 280 585
集团应纳税 0 0 23.75 52.5 70 146.25
乙为子 乙应纳税 3.75 5 10 15 20 53.75
集团应纳税 3.75 5 15 52.5 70 146.25
二、税收筹划的基本方法
4、甲公司在分支机构设立后头两年亏损，5年内应纳税所得额为：-50，-30,100,150，200万元；乙公司经营期初亏损，5年内应纳税所得额为：-50，-15,10,30,80万元。
二、税收筹划的基本方法
年份 1 2 3 4 5 合计
甲应纳税所得额 -50 -30 100 150 200 370
乙应纳税所得额 -50 -15 10 30 80 55
乙为分 集团应纳税所得额 -100 -45 -35 145 280 425
集团应纳税 0 0 0 36.25 70 106.25
乙为子 乙应纳税 0 0 0 0 13.75 13.75
集团应纳税 0 0 5 37.5 63.75 106.25
二、税收筹划的基本方法
【案例2-5】：
一个总部位于北京的跨国公司，2018年在郑州设立了一个销售分公司。2018年底，郑州分公司生产亏损50万元，北京总公司盈利150万元，假设不考虑应纳税所得额的调整因素，适用所得税税率为25%，该公司2018年应纳所得税=（150-50）*25%=25（万元）。
二、税收筹划的基本方法
【案例2-5】：
如果郑州分公司为子公司，2018年北京母公司应纳所得税=150*25%=37.5（万元）。
郑州销售子公司的亏损将只能留至出现利润的以后年度弥补，且需在5年以内弥补完毕，过期不得弥补。在这种情况下，汇总纳税方式降低了该跨国公司当期税负，推迟了公司纳税期。
二、税收筹划的基本方法
【私营公司VS个体工商户】：
1、私营公司
是指由私人资金投资经营的公司，其生产资料和产品属于私人所有，经营活动由自己或雇佣的管理者管理。
适用的所得税税率：25%、20%、15%
二、税收筹划的基本方法
2、个体工商户——个体经济单位
是以劳动者个人及其家庭成员为主体，用自己的劳动工具、资金，向国家有关部门登记，独立的从事生产、经营活动的商户。
适用个人所得税。
二、税收筹划的基本方法
（六）投资结构的优化组合
1、投资结构：
是指社会投资（企业投资）通过分配过程而在各种特定使用系统中形成的数量比例关系。
二、税收筹划的基本方法
2、投资结构的表现形式：
1）投资地区结构
2）投资产业结构
3）投资用途结构
投资固定资产or流动资产、直接投资or间接投资
4）投资来源结构——自有资金还是借入资金
5）投资项目性质结构——竞争性、公益性、基础性
二、税收筹划的基本方法
投资结构差异的不同税收待遇：
投资结构决定企业的应税收益构成，从而影响企业的纳税负担。
影响因素：
1）有效税基的综合比例
2）税率的总体水平
3）纳税综合成本的高低
二、税收筹划的基本方法
【案例2-6】：
企业等额投资下的A、B两个方案的应税收益来源结构及税率结构如下表：
方案A
应税收益来源结构 应税收益额 (万元) 适用税率 (%) 应纳税额 (万元) 税后利润额
(万元)
营业利润 花卉种植投资 200 12.5 25 175
西部地区投资 300 15 45 255
其他地区一般行业投资 500 25 125 375
对外投资 绿地投资(东道国税率为16%) 172 25.00 18a 154
有价证券(股票、债券) 100 20.00 20 80
其他 国债投资 100 0　 0 100
应税收益合计 1 372 16.98 233　 1 139
方案B
应税收益来源结构 应税收益额 (万元) 适用税率 (%) 应纳税额 (万元) 税后利润额
(万元)
营业利润 海水养殖投资 500 12.5　 62.5 437.5
西部地区投资 300 15 45 255.0
其他地区一般行业投资 100 25 25 75.0
对外投资 绿地投资(东道国税率为16%) 126 25　　 13.5b 112.5
有价证券(股票、债券) 100 20　　 20　 80
其他 国债投资 200 0　 　0 200
应税收益合计 1 326 12.52 166 1 160
二、税收筹划的基本方法
【案例2-6】：
由表可知，仅就应税收益而言，方案A的投资组合超出方案B共计46（=1372-1326）万元.但由于收益结构不同，致使方案A最终的税后利润反而比方案B减少21（=1160-1139）万元。综合税负水平也由方案A的16.98%下降为方案B的12.52%。因此，方案B的投资组合对于企业税负的抑减和税后利润的增长应当是比较有利的。
本章小结
税收筹划的基本方法：
（一）利用税收优惠政策
（二）高纳税义务转换为低纳税义务
（三）税收递延
（四）税负转嫁
（五）选择有利的企业组织形式
（六）投资结构的优化组合

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