资源简介

(共125张PPT)
第五章
企业所得税的税收筹划
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
《企业所得税法》第二条规定：企业分为居民企业和非居民企业。
居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。所谓的“实际管理机构”是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。
5.1.1企业所得税的纳税人
非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
5.1.1企业所得税的纳税人
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
居民企业的税收政策：
居民企业负有全面的纳税义务。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。居民企业承担全面纳税义务，对本国居民企业的一切所得纳税，即居民企业应当就其在中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
非居民企业税收政策：
非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
5.1.1企业所得税的纳税人
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
图5-1 非居民企业使用的税率
5.1.1企业所得税的纳税人
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
子公司是一个独立企业，具有独立的法人资格。
子公司因其具有独立法人资格而被设立的所在国视为居民企业，通常要履行与该国其他居民企业一样的全面纳税义务，同时也能享受所在国为新设公司提供的免税期或其他税收优惠政策。
分公司是企业的组成部分，不具有独立的法人资格。居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。
因此，设立分支机构，使其不具有法人资格，就可由总公司汇总缴纳所得税。这样可以实现总、分公司之间盈亏互抵，合理减轻税收负担。
5.1.1企业所得税的纳税人
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
企业实行
的企业所得税征收管理办法。
在每个纳税期间，总机构、分支机构应分月或分季分别向所在地主管税务机关申报预缴企业所得税。等年度终了后，总机构负责进行企业所得税的年度汇算清缴，统一计算企业的年度应纳所得税税额，抵减总机构、分支机构当年已就地分期预缴的企业所得税款后，多退少补税款。
统一计算、分级管理、就地预缴
汇总清算、财政调库
5.1.2纳税主体身份的选择
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
比照个体工商户的生产、经营所得，适用五级超额累进税率仅征收个人所得税。
公司制企业需要缴纳企业所得税。如果向个人投资者分配股息、红利的，还要代扣其个人所得税
（１）从总体税负角度考虑，独资企业、合伙企业一般要低于公司制企业，因为前者不存在重复征税问题，而后者一般涉及双重征税问题。
（２）在独资企业、合伙企业与公司制企业的决策中，要充分考虑税基、税率和税收优惠政策等多种因素，最终税负的高低是多种因素起作用的结果，不能只考虑一种因素。
（３）在独资企业、合伙企业与公司制企业的决策中，还要充分考虑可能出现的各种风险。
个人独资企业、合伙企业 & 公司制企业
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
　 张某自办企业,年应纳税所得额为300 000元,该企业如按个人独资企业或合伙企业缴纳个人所得税,依据现行税制,税收负担实际为:
　　300 000×20%-10 500=49 500(元)
如果张某所办企业为个体工商户,则其税收负担实际为:
　　(300 000×20%-10 500)×50%=24 750(元)
案例5-1
依据《财政部　税务总局关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部　税务总局公告2021年第12号)第二条:自2021年1月1日至2022年12月31日,对个体工商户年应纳税所得额不超过100万元的部分,在现行优惠政策基础上,减半征收个人所得税。
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
若该企业为从事国家非限制和禁止行业的公司制企业,且同时满足从业人数不超过300人、资产总额不超过5 000万元、年度应纳税所得额不超过300万元等三个条件,则符合小型微利企业最新优惠条件的规定。自2021年1月1日至2022年12月31日,其年度所得不超过100万元的部分,减按12.5%计入应纳税所得额,按20%税率计缴企业所得税;其年度所得大于100万元但小于等于300万元的部分,减按50%计入应纳税所得额,按20%税率计缴企业所得税。因此该企业当年应纳税所得300 000元实际适用税率为2.5%(=12.5%×20%),企业所得税税收负担实际为:
　　300 000×2.5%=7 500(元)
案例5-1 续
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
若该企业将税后利润全部分配给投资者,则张某还应按“利息、股息、红利所得”缴纳个人所得税58 500(=292 500×20%)元。
张某的实际总税负为66 000(=7 500+58 500)元。
若该企业是不满足享受上述税收优惠条件的公司制企业,其适用的企业所得税税率为25%,企业实现的税后利润全部作为股利分配给投资者,则该投资者的税收负担为:
　　300 000×25%+300 000×(1-25%)×20%=120 000(元)
案例5-1 续
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
由上可见,投资于个人独资企业或合伙企业比投资于公司制企业至少少承担所得税16 500(=66 000-49 500)元;如果选择成立个体工商户,则相比设立小型微利公司制企业每年少承担税款41 250(=66 000-24 750)元。
在进行企业组织形式的选择时,应在综合权衡企业的经营风险、经营规模、管理模式及筹资额等因素的基础上,选择税负较小的组织形式。
案例5-1 续
5.1.2纳税主体身份的选择
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
子公司是以独立的法人身份出现的，因而可以享受子公司所在地提供的包括减免税在内的税收优惠。
但设立子公司手续繁杂，需要具备一定的条件；子公司必须独立开展经营，自负盈亏，独立纳税；在经营过程中还要接受当地政府部门的监督管理等。
分公司不具有独立的法人身份，因而不能享受当地的税收优惠。但设立分公司手续简单，有关财务资料也不必公开，分公司不需要独立缴纳企业所得税，并且分公司这种组织形式便于总公司管理控制。
子公司 & 分公司
5.1.2纳税主体身份的选择
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
设立子公司与设立分公司的税收利益孰高孰低并不是绝对的，它受到一国税收制度、经营状况及企业内部利润分配政策等多种因素的影响。
通常而言，在投资初期分支机构发生亏损的可能性比较大，宜采用分公司的组织形式，其亏损额可以和总公司的损益合并纳税。
当公司经营成熟后，宜采用子公司的组织形式，以便充分享受所在地的各项税收优惠政策。
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
　深圳新营养技术生产公司，为扩大生产经营范围，准备在内地兴建一家芦笋种植加工企业，在选择芦笋加工企业组织形式时，该公司进行如下有关税收方面的分析：
芦笋是一种根基植物，在新的种植区域播种，达到初次具有商品价值的收获期大约需要4～5年，这样使企业在开办初期面临着很大的亏损，但亏损会逐渐减少。经估计，此芦笋种植加工公司第一年的亏损额为200万元，第二年的亏损额为150万元，第三年的亏损额为100万元，第四年的亏损额为50万元，第五年开始盈利，盈利额为300万元。
该新营养技术生产公司总部设在深圳，属于国家重点扶持的高新技术公司，适用的公司所得税税率为15％。该公司除在深圳设有总部外，在内地还有一Ｈ 子公司（全资），适用的税率为25％；经预测，未来五年内，新营养技术生产公司总部的应税所得均为1000万元，Ｈ 子公司的应税所得分别为300万元、200万元、100万元、0万元、－150万元。
案例5-2
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
经分析，现有三种组织形式方案可供选择：
方案一：将芦笋种植加工企业建成具有独立法人资格的Ｍ 子公司（全资）。
因子公司具有独立法人资格，属于企业所得税的纳税人，故按其应纳税所得额独立计算缴纳企业所得税。
在这种情况下，该新营养技术生产公司包括三个独立纳税主体：深圳新营养技术公司、Ｈ 子公司和Ｍ 子公司。在这种组织形式下，因芦笋种植企业———Ｍ 子公司是独立的法人实体，不能和深圳新营养技术公司或Ｈ 子公司合并纳税，所以，其所形成的亏损不能抵消深圳新营养技术公司总部的利润，只能在其以后年度实现的利润中抵扣。
在前四年里，深圳新营养技术生产公司总部及其子公司的纳税总额分别为225万元（=1000×15%+300×25%）、200万元（=1000×15%+200×25%）、175万元（=1000×15%+100×25%）、150万元（=1000×15%）。四年间缴纳的企业所得税总额为750万元。
案例5-2 续
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
方案二：将芦笋种植加工企业建成非独立核算的分公司。
分公司不同于子公司，它不具备独立法人资格，不独立建立账簿，只作为分支机构存在。按税法规定，分支机构利润与其总部实现的利润合并纳税。深圳新营养技术公司仅有两个独立的纳税主体：深圳新营养技术公司总部和Ｈ 子公司。
在这种组织形式下，因芦笋种植企业作为非独立核算的分公司，其亏损可由深圳新营养技术公司用其利润弥补，不仅使深圳新营养技术公司的应纳所得税得以延缓，而且降低了深圳新营养技术公司第一年至第四年的应纳税所得额。
在前四年里，深圳新营养技术生产公司总部、子公司及分公司的纳税总额分别为195万元（=1000×15%-200×15%+300×25%）、177.5万元（=1000×15%-150×15%+200×25%）、160万元（=1000×15%-100×15%+100×25%）、142.5 万元（=1000×15%-50×15%），四年间缴纳的企业所得税总额为675万元。
案例5-2 续
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
方案三：将芦笋种植加工企业建成内地Ｈ 子公司的分公司。
在这种情况下，芦笋种植加工企业和Ｈ 子公司合并纳税。此时深圳新营养技术公司有两个独立的纳税主体：深圳新营养技术公司总部和Ｈ 子公司。在这种组织形式下，因芦笋种植加工企业作为Ｈ 子公司的分公司，与Ｈ 子公司合并纳税，其前四年的亏损可由Ｈ 子公司当年利润弥补，降低了Ｈ 子公司第一年至第四年的应纳税所得额，不仅使Ｈ 子公司的应纳所得税得以延缓，而且使得整体税负下降。
在前四年里，深圳新营养技术生产公司总部、子公司及分公司的纳税总额分别为175万元（=1000×15%+300×25%-200×25%）、162.5万元（=1000×15%+200×25%-150×25%）、150万元（=1000×15%+100×25%-100×25%）、150万元（=1000×15%），四年间缴纳的企业所得税总额为637.5万元。
通过对上述三种方案的比较，应该选择第三种组织形式，将芦笋种植加工企业建成内地Ｈ 子公司的分公司，可以使整体税负最低。
案例5-2 续
5.1.2纳税主体身份的选择
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
按照现行税法规定，我国的私营企业适用《企业所得税法》，其税率是25％。而个体工商户却适用个人所得税。
私营企业 & 个体工商户
5.1.2纳税主体身份的选择
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
可以通过一定的筹划方法，改变纳税主体的性质，使其不成为企业所得税的纳税人，于是企业所得税就可以降低乃至完全规避。
在我国，法人单位主要有以下四类： （１）行政机关法人；
（２）事业法人；
（３）社团法人；
（４）企业法人。
纳税主体身份的转变
5.1 企业所得税纳税人的税收筹划
　 新华集团2020年新成立A公司,从事生物制药及高级投资等盈利能力强的项目,2020年盈利1 000万元,新华集团将其注册为独立法人公司。新华集团另有一法人公司B公司,常年亏损,但集团从整体利益出发不打算将其关闭,B公司2020年亏损300万元。
按照现有的组织结构模式,A公司、B公司都是法人单位,应独立缴纳企业所得税。2020年A公司应纳企业所得税=1 000×25%=250(万元),B公司亏损,应纳企业所得税为0元,A公司、B公司合计缴纳企业所得税250万元。
若新华集团进行筹划,将B公司变更登记为A公司的分支机构,则B公司不再是独立法人公司,就不再作为独立纳税人,而由A公司汇总纳税。2020年A公司、B公司合计缴纳企业所得税=(1 000-300)×25%=175(万元),经过税收筹划节省企业所得税75(=250-175)万元。其实,现有企业集团也可参考上述思路,对成员内部公司进行身份变更,以实现公司之间盈亏互抵,降低集团整体税负。
案例5-3
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
企业所得税的计税依据是应纳税所得额。应纳税所得额，是指纳税人在一个纳税年度的收入总额减除成本、费用和损失等后的余额。
　应纳税所得额＝收入总额 －不征税收入
－免税收入
－各项扣除
－允许弥补的以前年度亏损
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
5.2.1.2 收入项目
企业取得收入的货币形式是指取得的现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等；
企业取得收入的非货币形式是指固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。
由于取得收入的货币形式的金额是确定的,而取得收入的非货币形式的金额不确定,企业在计算非货币形式的收入时,必须按一定标准折算为确定的金额,即企业以非货币形式取得的收入,按照公允价值确定收入额。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
5.2.1.2 收入项目
不征税收入：
财政拨款；
依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；
国务院规定的其他不征税收入。
企业的下列收入为免税收入：
国债利息收入；
符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；
在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得的与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收
益；
符合条件的非营利公益组织的收入。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
5.2.1.2 收入的确认时间
股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现。
利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
5.2.1.2 分期确认收入的时间
以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现
企业受托加工、制造大型机械设备、船舶、飞机等,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
企业受托加工、制造大型机械设备、船舶、飞机等,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务,持续时间跨越纳税年度的,应当按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
5.2.1.3 税前扣除项目
下列固定资产不得计算折旧扣除：
房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；
以经营租赁方式租入的固定资产；
以融资租赁方式租出的固定资产；
已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；
与经营活动无关的固定资产；
单独估价作为固定资产入账的土地；
其他不得计算折旧扣除的固定资产。
企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
但下列无形资产不得计算摊销费用扣除：
自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；
自创商誉；
与经营活动无关的无形资产；
其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
5.2.1.3 税前扣除项目
企业发生的下列支出，作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：
已足额提取折旧的固定资产的改建支出；
租入固定资产的改建支出；
固定资产的大修理支出；
其他应当作为长期待摊费用的支出。
企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
5.2.1.3 税前扣除项目
企业对外投资期间,投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。
企业使用或者销售存货,按照规定计算的存货成本,准予在计算应纳税所得额时扣除。
企业转让资产,该项资产的净值,准予在计算应纳税所得额时扣除。
企业纳税年度发生的亏损,准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过五年。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.1计税依据的法律界定
5.2.1.3不得扣除的项目
向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项;
企业所得税税款;
税收滞纳金;
罚金、罚款和被没收财物的损失;
《企业所得税法》第九条规定以外的捐赠支出;
赞助支出;
未经核定的准备金支出;
与取得收入无关的其他支出。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2计税依据的筹划
5.2.2.1 收入的筹划
在收入计量中，还经常存在着各种收入抵免因素，这就给企业在保证收入总体不受大影响的前提下，提供了税收筹划的空间。
1.应税收入确认金额的筹划
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
某大型商场，为增值税一般纳税人，企业所得税实行查账征收方式，适用税率为25%。假定每销售100元商品，其平均商品成本为60元。2021年10月商场决定开展促销活动,拟定“满100送20”,即每销售100元商品,送出20元商品。具体方案有如下几种选择：
（１）顾客购物满100元，商场送8折商业折扣的优惠。
（２）顾客购物满100元，商场赠送折扣券20元（不可兑换现金，下次购物可代币结算）。
（３）顾客购物满100元，商场另行赠送价值20元礼品。
（４）顾客购物满100元，商场返还现金“大礼”20元。
（５）顾客购物满100元，商场送加量，顾客可再选购价值20元商品，实行捆绑式销售，总价格不变。
案例5-5
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
(1)顾客购物满100元，商场送8折商业折扣的优惠。
按照这一方案,企业销售100元商品收取80元,只需在销售票据上注明折扣额,销售收入可按折扣后的金额计算。假设商品增值税税率为13%,企业所得税税率为25%,则:
　应纳增值税=80÷(1+13%)×13%-60÷(1+13%)×13%=2.30(元)
　销售毛利润=80÷(1+13%)-60÷(1+13%)=17.70(元)
　应纳企业所得税=17.70×25%=4.425(元)
　税后净收益=17.70-4.425=13.275(元)
案例5-5 续
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
（２）顾客购物满100元，商场赠送折扣券20元（不可兑换现金，下次购物可代币结算）。
按此方案,商场销售100元商品,收取100元,但赠送折扣券20元。如果规定折扣券占销售商品总价值不高于40%(该商场销售毛利率为40%,规定折扣券占商品总价40%以下,可避免收取款项低于商品进价),则顾客相当于获得了下次购物的折扣期权,商场本笔业务应纳税及相关获利情况为:
　　应纳增值税=100÷(1+13%)×13%-60÷(1+13%)×13%=4.60(元)
　　销售毛利润=100÷(1+13%)-60÷(1+13%)=35.40(元)
　　应纳企业所得税=35.40×25%=8.85(元)
　　税后净收益=35.4-8.85=26.55(元)
但当顾客下次使用折扣券时,商场就会出现按方案1计算的纳税及获利情况,因此与方案1相比,方案2仅比方案1多了流入资金增量部分的时间价值而已,也可以说是“延期”折扣。
案例5-5 续
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
（３）顾客购物满100元，商场另行赠送价值20元礼品。
在此方案下,商场赠送礼品的行为应视同销售行为,计算销项税额;同时由于属非公益性捐赠,赠送的礼品成本不允许税前列支(假设礼品的进销差价率与商场其他商品相同)。相关计算如下:
　　应纳增值税=100÷(1+13%)×13%-60÷(1+13%)×13%+20÷(1+13%)
　×13%-12÷(1+13%)×13%=5.52(元)
　　销售毛利润=100÷(1+13%)-60÷(1+13%)-12÷(1+13%)-20
　÷(1+13%)×13%=22.48(元)
　　应纳企业所得税=[22.48+12÷(1+13%)+20÷(1+13%)×13%]×25%=8.85(元)
　　税后净收益=22.48-8.85=13.63(元)
案例5-5 续
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
（４）顾客购物满100元，商场返还现金“大礼”20元。
商场返还现金行为也属商业折扣，与方案一相比只是定率折扣与定额折扣的区别，相关计算同方案一。
案例5-5 续
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
（５）顾客购物满１００元，商场送加量，顾客可再选购价值２０元商品，实行捆绑式销售，总价格不变。
按此方案,商场为购物满100元的商品实行加量不加价的优惠。商场收取的销售收入没有变化,但由于实行捆绑式销售,避免了无偿赠送,因而加量部分成本可以正常列支。相关计算如下:
应纳增值税=100÷(1+13%)×13%-60÷(1+13%)×13%-12÷(1+13%)×13%=3.22(元)
　　销售毛利润=100÷(1+13%)-60÷(1+13%)-12÷(1+13%)=24.78(元)
　　应纳企业所得税=24.78×25%=6.2(元)
　　税后净收益=24.78-6.2=18.58(元)
案例5-5 续
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
在以上方案中,方案1与方案5相比,即再把20元商品进行正常销售并试做相关计算如下:
　　应纳增值税=20÷(1+13%)×13%-12÷(1+13%)×13%=0.92(元)
　　销售毛利润=20÷(1+13%)-12÷(1+13%)=7.08(元)
　　应纳企业所得税=7.08×25%=1.77(元)
　　税后净收益=7.08-1.77=5.31(元)
按上面的计算方法,方案1最终可获税后净利为18.585(=13.275+5.31)元,与方案5大致相等。若仍视作折扣销售,则税后净收益还是有一定差距,所以方案5优于方案1。而且方案1的再销售能否及时实现具有不确定性,因此还得考虑存货占用资金的成本。
案例5-5 续
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
2.应税收入确认时间的筹划
推迟应税所得的实现可以延迟纳税，相当于使用国家的一笔无息贷款。通过销售结算方式的选择，控制收入确认的时间，可以合理归属所得年度，以达到减税或延缓纳税的目的，从而降低税负。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
某企业属增值税一般纳税人，当月发生销售业务5笔，共计应收货款
2000万元，其中，有三笔共计1200万元，10日内货款两清；一笔300万元，购销双方协商两年后一次付清；另一笔500万元，购销双方协商一年后付250万元，一年半后付150万元，余款100 万元两年后结清。该企业增值税进项税额为150 万元，毛利率为15%，所得税税率为25%，企业对上述销售业务采用了分期收款方式。
案例5-6
方案一，企业采取直接收款方式。
　　计提销项税额：2000÷（1+17%）×17%＝290.60（万元）
　　实际缴纳增值税：290.60－150＝140.60（万元）
依据企业毛利计算所得税：2000÷（1+17%）×15％×25％＝64.10（万元）
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
方案二，企业对未收到的应收账款分别在货款结算中采取赊销和分期收款结算方式。
　　当期销项税额：1200÷（1+17%）×17%＝174.36（万元）
　　实际缴纳增值税：174.36－150＝24.36（万元）
　　依据毛利率计算所得税：1200÷（1+17%）×15％×25％＝38.46（万元）
由于收入确认的方法不同，方案二较方案一少垫付增值税：140.60－24.36＝116.24
（万元），少垫付所得税：64.10－38.46＝25.64（万元）。
由此，企业在不能及时收到货款的情况下，采用赊销或分期收款结算方式，可以避免垫付税款。
案例5-6
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
1.期间费用的筹划
税法有扣除标准的费用项目包括职工福利费、职工教育经费、工会经费、业务招待费、广告费和业务宣传费、公益性捐赠支出等。
（１）原则上遵照税法的规定进行抵扣，避免因纳税调整而增加企业税负；
（２）区分不同费用项目的核算范围，使税法允许扣除的费用标准得以充分抵扣；
（３）费用的合理转化，将有扣除标准的费用通过会计处理，转化为没有扣除标准的费用，加大扣除项目总额，降低应纳税所得额。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
税法没有扣除标准的费用项目包括劳动保护费、办公费、差旅费、董事会费、咨询费、诉讼费、租赁及物业费、车辆使用费、长期待摊费用摊销、房产税、车船税、土地使用税、印花税等。这类费用一般采用以下筹划方法：
（１）正确设置费用项目，合理加大费用开支。
（２）选择合理的费用分摊方法。
税法给予优惠的费用项目包括研发费用等，应充分享受税收优惠政策。
思考：研发费用的税收优惠？
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
某房地产开发企业在上海一黄金地段开发楼盘,广告费扣除率为15%,预计本年销售收入为7 000万元,计划本年宣传费用开支1 200万元。企业围绕宣传费用开支1 200万元做出如下两个税收筹划方案:
方案1:在当地电视台黄金时间每天播出4次、间隔播出10个月并在当地报刊连续刊登12个月,此项因广告费超支额需调增所得税金额为:(1 200-7 000×15%)×25%=37.5(万元),则广告实际总支出为:1 200+37.5=1 237.5(万元)。
案例5-8
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
方案2:在当地电视台每天播出3次、间隔播出10个月并在当地报刊做广告需支出900万元,雇用少量人员只在节假日到各商场和文化活动场所散发宣传材料需支出30万元,建立自己的网页并在有关网站发布售房信息,发布和维护费用需支出270万元。
经比较,方案2为最佳方案,因为网站发布和维护费用可从管理费用中列支(税法未对此项广告宣传费用做出限制,一般作为管理费用中的其他项目列支)。此时,方案2的各项支出1 200万元均可在各项规定的扣除项目限额内列支,无须进行纳税调整,并且从多个角度对房产进行了宣传,对房产销售起到了很好的促进作用。
案例5-8
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
2.成本项目的筹划
（1）合理处理成本的归属对象和归属期间。纳税人必须将经营活动中发生的成本合理划分为直接成本和间接成本。
（2）成本结转处理方法的筹划。成本结转处理方法主要有：在产品不计算成本法、约当产量法、在产品按完工产品计算法、在产品按定额成本计价法等。
（3）成本核算方法的筹划。成本核算方法主要有品种法、分批法、分步法三种基本方法。
（4）成本费用在存货、资本化对象或期间费用之间的选择。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
3.固定资产的筹划
（1）能够费用化或计入存货的成本费用不要资本化计入固定资产。
（2）折旧是影响企业所得税的重要因素，提取固定资产折旧金额的大小主要取决于四大因素：应计提折旧额、折旧年限、折旧方法以及净残值，计提折旧时应充分考虑这四种因素的影响。
（3）对于不能计提折旧又不需用的固定资产应加快处理，尽量实现财产损失的税前扣除。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
案例5-9
某企业固定资产原值80 000元,预计残值2 000元,使用年限为5年,企业所得税税率为25%。企业未扣除折旧前的利润如表5-2所示。
年限 未扣除折旧的利润
第1年 50 000
第2年 62 000
第3年 53 000
第4年 50 000
第5年 32 000
合计 247 000
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划

5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
折现方法。以两种折旧方法计算得出的各年应纳税所得额、应纳所得税税额及应纳所得税税额现值如表5-3所示(这里折现率假定为10%)。
年限 直线法 双倍余额递减法
应纳税 所得额 应纳所得 税税额 应纳所得税 税额现值 应纳税 所得额 应纳所得 税税额 应纳所得税
税额现值
第1年 34 400 8 600 7 817.40 18 000 4 500 4 090.50
第2年 46 400 11 600 9 581.60 42 800 10 700 8 838.20
第3年 37 400 9 350 7 021.85 41 480 10 370 7 787.87
第4年 34 400 8 600 5 873.80 42 360 10 590 7 232.97
第5年 16 400 4 100 2 546.10 24 360 6 090 3 781.89
合计 169 000 42 250 32 840.75 169 000 42 250 31 731.43
从表5-3中我们可以看出,运用双倍余额递减法(加速折旧法),折旧初期提取的折旧额比较多,相应的税基少,应纳所得税也就少,折旧后期折旧额较小,相应的应纳所得税就多。虽然在整个折旧摊销期间,总的应纳税所得额和应纳所得税税额是一样的,但各年应纳税款不一样。从各年应纳税额的现值总额来看,双倍余额递减法较直线法所实现的节税金额为:32 840.75-31 731.43=1 109.32(元)。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
（4）固定资产维修费用的筹划。固定资产的维修与改良在税收处理上有较大的差异。相比较而言，维修费用能够尽快实现税前扣除，而改良支出需要计入固定资产，通过折旧实现税前扣除。
税法规定,符合下列条件之一的固定资产修理,应视为固定资产改良支出:
①发生的修理支出达到固定资产原值20%以上;
②经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上;③经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
需要注意的是,固定资产的大修理支出必须作为长期待摊费用按规定摊销,不得直接在当期税前扣除。根据《企业所得税法实施条例》的规定,固定资产的大修理支出,是指同时符合下列条件的支出:
第一,修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;
第二,修理后固定资产的使用年限延长二年以上。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
甲企业对旧生产设备进行大修,大修过程中所耗材料费、配件费为80万元,增值税为10.4万元,支付工人工资20万元,总花费为100万元,而整台设备原值为198万元。
总的修理支出大于设备原值(计税基础)的50%。按照税法的规定,凡修理支出达到取得固定资产时的计税基础的50%以上的,一律作为大修理支出,按照固定资产尚可使用年限分期摊销。因此应将100万元费用计入该设备原值,在以后的使用期限内逐年摊销。
案例5-11
筹划方法？
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
应注意到固定资产原值(计税基础)的50%为99万元,与现有花费相当,但如果进行税收筹划,则能节约税金。具体安排如下:节省修理支出至99万元以下,就可以视为日常维修处理,相应产生的增值税就可以列入进项税额进行抵扣,即若该企业发生修理支出98万元(假设压缩人工成本而非材料支出),可以少缴增值税10.4万元,少缴城市维护建设税及教育费附加1.04万元,同时98万元修理支出可以计入当期损益并在企业所得税前扣除,从而获得递减纳税的好处。
案例5-11
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
（5）租入固定资产租金的选择。企业取得固定资产的方式主要有购置、经营性租入和融资租入等。
纳税人以经营租赁方式从出租方取得固定资产，其符合独立纳税人交易原则的租金可根据受益时间均匀扣除。
纳税人以融资租赁方式从出租方取得固定资产，其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用。
思考：经营租赁和融资租赁的差异？
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
　Ａ企业由于扩大生产，现急需一台生产设备。此设备可以通过经营性租赁租入，也可以购置。企业所得税税率25％，贴现率10％。
（1）经营性租赁租入每年租金15万元，假定每年年末支付，共租５年。
（2）购置买价60万元，5年提完折旧，每年12万元，假定没有残值，也没有维修费。
已知PVIFA（5，10%）=3.791
案例5-12
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
方案一：经营性租赁租入。每年租金15万元，假定每年年末支付，共租５年。
　　净现值＝－15×PVIFA（5，10%）×（1-25%）
＝－15×3.791×（1-25%）＝－42.65（万元）
案例5-12
方案二：购置。买价60万元，5年提完折旧，每年12万元，假定没有残值，也没有维修费。
　　净现值＝－60＋12×25％×PVIFA（5，10%）
＝－60＋12×3.791×25％
＝－48.63（万元）
可见，方案一具有明显的税收优势。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
4.无形资产摊销的筹划
无形资产摊销额的决定性因素有三个，即无形资产的价值、摊销年限以及摊销方法。
税法对无形资产的摊销期限赋予纳税人一定的选择空间。对于正常经营的企业，应选择较短的摊销期限，这样不仅可以加速无形资产成本的收回，避免企业未来的不确定性风险，而且还可以使企业后期成本、费用提前扣除，前期利润后移，从而获得延期纳税的好处。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.2.2.2 扣除项目的筹划　
5.公益性捐赠的筹划
企业发生的公益性捐赠支出，在年利润总额12％以内的部分准予在计算应纳税所得额时扣除。企业在符合税法规定的情况下，可以充分利用捐赠政策，分析不同捐赠方式的税收负担，在不同捐赠方式中做出选择，达到既实现捐赠又降低税负的目的。
若在限额内捐赠10000元，考虑税收因素，捐赠成本为多少？？？
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
为了支持受灾地区的灾后重建,2020年年底,北方公司通过当地政府部门将其于2015年投资200万元在某受灾地区(县城)建成的一栋厂房捐赠给当地从事公益事业的阳光公司。假定该厂房的折旧年限为20年,报废时无残值、无清理费用及清理收入。捐赠方北方公司每年的会计利润额为1 000万元(未扣除捐赠额及其有关的支出),受赠方阳光公司接受该不动产后预计每年的会计利润额为200万元。双方除了这笔捐赠外再无其他纳税调整事项。
案例5-14
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
阳光公司的税负计算如下:按税法规定,企业接受捐赠的实物资产计入企业的应纳税所得额。自2020年起15年内,阳光公司可在会计处理上每年提取折旧额10(=200÷20)万元。阳光公司每年应纳企业所得税金额为:(200-10)×25%=47.5(万元)。
北方公司的税负计算如下:单位将不动产无偿赠与他人,视同销售不动产选择简易计税方法适用5%税率征收增值税。
北方公司应纳增值税、城建税及教育费附加合计额为:
　　200÷(1+5%)×5%×(1+5%+3%+2%)=10.48(万元)
按税法规定,上述捐赠在企业利润12%以内的部分准予扣除。因此,2020年度北方公司允许抵扣的捐赠额为:
　　1 000×12%=120(万元)
所以,北方公司应纳企业所得税金额为:
　　(1 000-120)×25%=220(万元)
北方公司合计纳税总额为230.48(=220+10.48)万元。
这笔捐赠业务使双方的税负都有不同程度的增加。
案例5-14
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
如果北方公司把该资产以投资而不是捐赠的形式转出,并把每年从阳光公司分回的股利再以现金形式捐赠回去,那么这样做既没有改变北方公司捐赠的初衷,又可以使双方都获得节税利益。
按照此方案,双方的纳税情况如下:假如上述条件不变,将厂房协议作价200万元作为对阳光公司的投资,北方公司占对方总股本的12%,并假设阳光公司每年的税后净利润全部用于分配。阳光公司每年提取的折旧额10万元允许税前扣除。
对于北方公司来说,以不动产投资入股,参与被投资方利润分配、共担风险的行为不征增值税。因此,相对于捐赠,北方公司2020年度不需要缴纳10.48万元的增值税、城建税及教育费附加;但因为没有发生允许税前扣除的公益性捐赠限额120万元,北方公司2020年度要多支出企业所得税30(=120×25%)万元。同时,自2020年起,北方公司按持股比例每年均可分回的股利额为:
　　(200-10)×(1-25%)×12%=17.1(万元)
北方公司每年通过政府部门将这笔投资收益捐赠给阳光公司,因其数额不大,每年均未超过按税法计算的扣除标准,故都可以据实在税前列支。按20年计算,其可以税前列支的捐赠额高达342(=17.1×20)万元。但需要说明的是,此时双方已经符合税法规定的存在关联关系的条件,北方公司必须有足够的证据证明这笔现金是用于公益性捐赠。
案例5-14
5.2.2.3亏损弥补的筹划　
企业要充分利用亏损弥补政策，以取得最大的节税效益。
（1）重视亏损年度后的运营。
（2）利用企业合并、分立、汇总纳税等优惠条款消化亏损。
（3）选择亏损弥补期的筹划。
5.2 企业所得税计税依据的税收筹划
5.3 企业所得税税率的税收筹划
5.3.1.1企业所得税的基本税率　
5.3.1企业所得税的税率
《企业所得税法》第四条规定：企业所得税的税率为２５％。
在中国没有设立机构场所，或者虽然设立了机构场所，但来源于中国境内的、与所设机构场所没有实际联系的所得，适用２０％的企业所得税税率。
实际上述所得减按１０％的税率征收企业所得税。
5.3 企业所得税税率的税收筹划
5.3.1.2 企业所得税的优惠税率　
小型微利企业的税收优惠？
1.小型微利企业的优惠税率
凡从事国家非限制和禁止行业,且同时符合：
①年度应纳税所得额不超过300万元；
②从业人数不超过300人；
③资产总额不超过5 000万元
三个条件的企业均可被认定为小微企业,享受税收优惠。
5.3 企业所得税税率的税收筹划
《企业所得税法》第二十八条规定:符合条件的小型微利企业,减按20%的税率征收企业所得税。最新颁布的《财政部　税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)和《财政部　税务总局关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部　税务总局公告2021年第12号)规定:从2021年1月1日至2022年12月31日,对小微企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,减按12.5%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税(该部分所得实际适用2.5%的税率);从2019年1月1日至2021年12月31日,对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分,减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税(该部分所得实际适用10%的税率)。
２． 高新技术企业的优惠税率
《企业所得税法》第二十八条规定：国家需要重点扶持的高新技术企业，减按１５％的税率征收企业所得税。
5.3 企业所得税税率的税收筹划
5.3.2.1享受低税率政策　
由于企业所得税的税率有三个不同的档次,税率存在显著差异,因此,企业可以创造条件设立高新技术企业,从而享受15%的低税率。当然,规模较小、盈利水平一般的企业,也可将其盈利水平控制在一定范围之内,从而适用小型微利企业20%的低税率(实际税率为2.5%~10%)。
5.3.2.2预提所得税的筹划　
预提所得税简称为“预提税”。预提所得税制度是指一国政府对没有在该国境内设立机构场所的外国公司、企业和其他经济组织从该国取得的股息、利息、租金、特许权使用费所得；或者虽设立机构场所，但取得的所得与其所设机构场所没有实际联系的，由支付单位按支付金额扣缴所得税的制度。
5.3.2税率的筹划方法
5.3 企业所得税税率的税收筹划
某外国企业拟到中国开展技术服务，预计每年获得1000万元人民币收入（这里暂不考虑相关的成本、费用支出）。该企业面临以下三种选择：
第一，在中国境内设立实际管理机构。
第二，在中国境内不设立实际管理机构，但设立营业机构，营业机构适用25％的所得税税率。劳务收入通过该营业机构取得。
第三，在中国境内既不设立实际管理机构，也不设立营业机构。
案例5-15
5.3 企业所得税税率的税收筹划
如果该外国企业选择在中国境内设立实际管理机构，则一般被认定为居民企业，这种情况下适用的企业所得税税率为25％，其应纳税金计算如下：
　　　　企业所得税＝1000×25％＝250（万元）
案例5-15
如果该外国企业选择在中国境内不设立实际管理机构，而是设立营业机构并以此获取收入，则获取的所得适用于该营业机构的税率25％，其应纳税金计算如下：
　　　　企业所得税＝1000×25％＝250（万元）
如果该外国企业在中国境内既不设立实际管理机构，也不设立经营场所，则其来源于中国境内的所得适用10％的预提所得税，其应纳税金计算如下：
由于该外国企业在中国境外提供劳务服务，所以不缴纳营业税。
　　企业所得税＝1000×10％＝100（万元）
5.3 企业所得税税率的税收筹划
5.3.2.3享受增值税进项税额加计抵减相关企业所得税的筹划
近年来,国家密集出台了一系列减税降费政策,增值税进项税额加计抵减便是其中的重要内容。根据《财政部　税务总局　海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部　税务总局　海关总署公告2019年第39号),自2019年4月1日至2021年12月31日,允许生产、生活性服务业纳税人(即提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人)按照当期可抵扣进项税额加计10%,抵减增值税应纳税额。
5.3.2税率的筹划方法
5.3 企业所得税税率的税收筹划
某生产、服务业纳税人甲企业为增值税一般纳税人,其2019年12月已确认的增值税销项税额为600万元,进项税额为300万元,并有期初留抵进项税额100万元。此外,该企业2019年度企业所得税应纳税所得额为200万元,可加计抵减的增值税进项金额为30(=300×10%)万元。
案例5-16
5.3 企业所得税税率的税收筹划
方案1:该企业选择适用增值税加计抵减政策,抵减进项税额30万元。因此,该企业的年度企业所得税应纳税所得额需相应调增30万元。假设该企业不符合享受小微企业税收优惠政策的条件,其企业所得税适用税率为25%,则当期应纳增值税税额=600-300-100-30=170(万元),应纳企业所得税税额=(200+30)×25%=57.5(万元),二税合计应纳税额=170+57.5=227.5(万元)。
案例5-16
5.3 企业所得税税率的税收筹划
方案2:该企业选择不适用增值税加计抵减政策,其当年企业所得税应纳税所得额就不涉及相应调增问题。因此,该企业当期应纳增值税税额=600-300-100=200(万元),应纳企业所得税税额=200×25%=50(万元),二税合计应纳税额=200+50=250(万元)。
案例5-16
5.3 企业所得税税率的税收筹划
可见,方案1比方案2节税22.5(=250-227.5)万元,而且一般来说,由于增值税进项税额加计抵减可以直接减少当期应纳增值税税额,而相应调增的企业所得税应纳税所得额在计缴企业所得税时还需乘以25%的税率,因此往往选择适用进项税额抵减会产生较大的节税利益。但需要注意,如果该企业在进项税额抵减前的当期增值税进项税额不足抵扣或相差不大,以及该企业能够享受企业所得税其他税收优惠,情况会稍有不同。例如:若该企业增值税销项税额为405万元,其他条件不变,则方案1的当期增值税应纳税额为-25(=405-300-100-30)万元,即25万元进项税额需要留待以后抵扣销项税额,实际当期应纳增值税税额为0元;企业所得税应纳税额仍为57.5万元,二税合计应纳税额为57.5万元。方案2的当期增值税应纳税额为5(=405-300-100)万元,企业所得税应纳税额为50万元,二税合计应纳税额为55万元。此时,选择方案2就比方案1更能节约税款。
案例5-16
第一，蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；
第二，农作物新品种的选育；
第三，中药材的种植；
第四，林木的培育和种植；
第五，牲畜、家禽的饲养；
第六，林产品的采集；
第七，灌溉、农产品初加工、兽医等农、林、牧、渔服务业项目；
第八，远洋捕捞。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1企业所得税的优惠政策
5.4.1.1农、林、牧、渔减免税优惠政策
免征企业所得税？
减半征收企业所得税？
（２）企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：
第一，花卉、饮料和香料作物的种植；
第二，海水养殖、内陆养殖。
国家禁止和限制发展的项目，不得享受本条规定的税收优惠。
5.4.1.2其他减免税优惠政策　
企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得
从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得
企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。
符合条件的技术转让所得
符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内居民企业转让技术所有权所得不超过５００万元的部分免征企业所得税，超过５００万元的部分减半征收企业所得税。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.2其他减免税优惠政策　
对企业持有的2014年和2015年发行的中国铁路建设债券取得的利息收入,减半征收企业所得税。
中国铁路建设债券是指经国家发展改革委核准,以中国铁路总公司为发行和偿还主体的债券。
中国铁路建设债券利息收入
QFII和RQFII取得的中国境内的股票等权益性投资资产转让所得
经国务院批准,从2014年11月17日起,对合格境外机构投资者(简称QFII)、人民币合格境外机构投资者(简称RQFII)取得的来源于中国境内的股票等权益性投资资产转让所得,暂免征收企业所得税。在2014年11月17日之前QFII和RQFII取得的上述所得应依法征收企业所得税。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.2其他减免税优惠政策　
(1)经营性文化事业单位转制为企业,自转制注册之日起五年内免征企业所得税。2018年12月31日之前已完成转制的企业,自2019年1月1日起可继续免征五年企业所得税。
(2)由财政部门拨付事业经费的文化单位转制为企业,自转制注册之日起五年内对其自用房产免征房产税。2018年12月31日之前已完成转制的企业,自2019年1月1日起对其自用房产可继续免征五年房产税。
(3)党报、党刊将其发行、印刷业务及相应的经营性资产剥离组建的文化企业,自注册之日起所取得的党报、党刊发行收入和印刷收入免征增值税。
(4)对经营性文化事业单位转制中资产评估增值、资产转让或划转涉及的企业所得税、增值税、城市维护建设税、契税、印花税等,符合现行规定的享受相应税收优惠政策。
经营性文化事业单位转制为企业税收优惠政策
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.2其他减免税优惠政策　
(1)内地企业投资者通过沪港通、深港通投资香港联交所上市股票取得的转让差价所得,计入其收入总额,依法征收企业所得税。
(2)内地企业投资者通过沪港通、深港通投资香港联交所上市股票取得的股息、红利所得,计入其收入总额,依法计征企业所得税。其中,内地居民企业连续持有H股满12个月取得的股息、红利所得,依法免征企业所得税。
(3)香港联交所上市H股公司应向中国证券登记结算有限责任公司(以下简称“中国结算”)提出申请,由中国结算向H股公司提供内地企业投资者名册,H股公司对内地企业投资者不代扣股息、红利所得税,应纳税款由企业自行申报缴纳。
(4)内地企业投资者自行申报缴纳企业所得税时,对香港联交所非H股上市公司已代扣代缴的股息、红利所得税,可依法申请税收抵免。
(5)内地单位投资者通过沪港通、深港通买卖香港联交所上市股票取得的差价收入,免征增值税。
沪港通、深港通股票市场交易互联互通机制试点有关税收政策
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.3加计扣除优惠政策
企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定实行１００％扣除的基础上，按照研究开发费用的1 0０％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的2 0０％摊销。
企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给上述人员工资的１００％加计扣除。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.4创业投资额抵扣政策
创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业２年以上的，可以按照其投资额的７０％在股权持有满２年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.5减计收入优惠政策
企业综合利用资源,生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入,可以在计算应纳税所得额时减计收入。
这里所谓的“减计收入”,是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料,生产非国家限制和禁止并符合国家及行业相关标准的产品取得的收入,减按90%计入收入总额。
该优惠政策相当于无限期延长减免期限,采用直接减计收入的形式拓展了减免基数,使税收优惠政策更加科学合理。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.6税额抵免政策
企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备,其设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的,可以在以后5个纳税年度结转抵免。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.7 特殊行业优惠政策
1.鼓励软件产业和集成电路产业发展的优惠政策
为促进集成电路产业和软件产业高质量发展,有关企业所得税优惠政策如下:
(1)国家鼓励的集成电路线宽小于28纳米(含),且经营期在15年以上的集成电路生产企业或项目,第一年至第十年免征企业所得税;国家鼓励的集成电路线宽小于65纳米(含),且经营期在15年以上的集成电路生产企业或项目,第一年至第五年免征企业所得税,第六年至第十年按照25%的法定税率减半征收企业所得税;国家鼓励的集成电路线宽小于130纳米(含),且经营期在10年以上的集成电路生产企业或项目,第一年至第二年免征企业所得税,第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。
对于按照集成电路生产企业享受税收优惠政策的,优惠期自获利年度起计算;对于按照集成电路生产项目享受税收优惠政策的,优惠期自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起计算,集成电路生产项目需单独进行会计核算、计算所得,并合理分摊期间费用。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.7 特殊行业优惠政策
1.鼓励软件产业和集成电路产业发展的优惠政策
(2)国家鼓励的线宽小于130纳米(含)的集成电路生产企业,属于国家鼓励的集成电路生产企业清单年度之前5个纳税年度发生的尚未弥补完的亏损,准予向以后年度结转,总结转年限最长不得超过10年。
(3)国家鼓励的集成电路设计、装备、材料、封装、测试企业和软件企业,自获利年度起,第一年至第二年免征企业所得税,第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。
(4)国家鼓励的重点集成电路设计企业和软件企业,自获利年度起,第一年至第五年免征企业所得税,接续年度减按10%的税率征收企业所得税。可以看出,为鼓励集成电路行业和软件行业发展,税收优惠力度十分巨大,如果加以充分利用,节税利益相当可期。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.7 特殊行业优惠政策
2.鼓励证券投资基金发展的优惠政策
(1)对证券投资基金从证券市场中取得的收入,包括买卖股票、债券的差价收入,股权的股息、红利收入,债券的利息收入及其他收入,暂不征收企业所得税。
(2)对投资者从证券投资基金分配中取得的收入,暂不征收企业所得税。
(3)对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入,暂不征收企业所得税。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.7 特殊行业优惠政策
3.节能服务公司的优惠政策
自2011年1月1日起,对符合条件的节能服务公司的所得税按以下规定执行:
对符合条件的节能服务公司实施合同能源管理项目,符合企业所得税税法有关规定的,自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,第一年至第三年免征企业所得税,第四年至第六年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.7 特殊行业优惠政策
4.保险保障基金有关企业所得税优惠规定
依据《财政部　税务总局关于保险保障基金有关税收政策问题的通知》(财税〔2018〕41号),自2018年1月1日起至2020年12月31日止,中国保险保障基金有限责任公司(简称“保险保障基金公司”)根据《保险保障基金管理办法》取得的下列收入,免征企业所得税:
(1)境内保险公司依法缴纳的保险保障基金;
(2)依法从撤销或破产保险公司清算财产中获得的受偿收入和向有关责任方追偿的所得,以及依法从保险公司风险处置中获得的财产转让所得;
(3)接受捐赠收入;
(4)银行存款利息收入;
(5)购买政府债券以及中央银行、中央企业和中央级金融机构发行的债券的利息收入;
(6)国务院批准的其他资金运用取得的收入。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.7 特殊行业优惠政策
5.期货投资者保障基金有关企业所得税优惠规定
《财政部　国家税务总局关于期货投资者保障基金有关税收政策继续执行的通知》(财税〔2013〕80号)规定:
一是对中国期货保证金监控中心有限责任公司(以下简称“期货保障基金公司”)根据《期货投资者保障基金管理暂行办法》(证监会令第38号,简称《暂行办法》)取得的下列收入,不计入其应征企业所得税收入:
(1)期货交易所按风险准备金账户总额的15%和交易手续费的3%上缴的期货保障基金收入;
(2)期货公司按代理交易额的千万分之五至千万分之十上缴的期货保障基金收入;
(3)依法向有关责任方追偿的所得;
(4)期货公司破产清算所得;
(5)捐赠所得。
二是对期货保障基金公司取得的银行存款利息收入,购买国债、中央银行和中央级金融机构发行的债券的利息收入,以及证监会和财政部批准的其他资金运用取得的收入,暂免征收企业所得税。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.8　加速折旧优惠政策
1.一般性加速折旧
企业的固定资产由于技术进步等原因确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧方法计提折旧,上述固定资产包括:
(1)由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产。
(2)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的,最低折旧年限不得低于《企业所得税法实施条例》第六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.8　加速折旧优惠政策
2.特殊性加速折旧
《财政部　国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2014〕75号)的相关规定如下:
一是对生物药品制造业,专用设备制造业,铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业,计算机、通信和其他电子设备制造业,仪器仪表制造业,信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1日后新购进的固定资产,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。
对上述6个行业的小型微利企业2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备,单位价值不超过100万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过100万元的,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。
二是对所有行业企业2014年1月1日后新购进的专门用于研发的仪器、设备,单位价值不超过100万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过100万元的,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.8　加速折旧优惠政策
2.特殊性加速折旧
三是对所有行业企业持有的单位价值不超过5 000元的固定资产,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧。
四是企业按该通知第一条、第二条规定缩短折旧年限的,最低折旧年限不得低于《企业所得税法实施条例》第六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,可采取双倍余额递减法或者年数总和法。该通知第一至三条规定之外的企业固定资产加速折旧所得税处理问题,继续按照《企业所得税法》及其实施条例和现行税收政策规定执行。
五是对轻工、纺织、机械、汽车等四个领域重点行业(以下简称“四个领域重点行业”)企业2015年1月1日后新购进的固定资产(包括自行建造,下同),允许缩短折旧年限或采取加速折旧方法。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.9　降低税率优惠政策
1.小型微利企业
符合条件的小型微利企业,减按20%的税率征收企业所得税。对小型微利企业的税率政策的演化过程如下:
(1)按照《财政部　国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策的通知》(财税〔2015〕34号)(已失效),自2015年1月1日至2017年12月31日,对年应纳税所得额低于20万元(含20万元)的小型微利企业,其所得减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。
(2)按照《财政部　国家税务总局关于进一步扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》(财税〔2015〕99号)(已失效),自2015年10月1日至2017年12月31日,对年应纳税所得额在20万元到30万元(含30万元)之间的小型微利企业,其所得减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。
(3)《财政部、国家税务总局关于扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》(财税〔2017〕43号)(已失效)规定:自2017年1月1日至2019年12月31日,将小型微利企业的年应纳税所得额上限由30万元提高至50万元,无论采取查账征收方式还是核定征收方式,年应纳税所得额低于50万元(含50万元)的小型微利企业,其所得均减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.9　降低税率优惠政策
1.小型微利企业
(4)《财政部、税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)(部分失效)规定:自2019年1月1日至2021年12月31日,对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,减按25%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税;对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分,减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。
(5)《财政部　税务总局关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部　税务总局公告2021年第12号)规定:自2021年1月1日至2022年12月31日,对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,在《财政部　税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)第二条规定的优惠政策基础上,再减半征收企业所得税。对个体工商户年应纳税所得额不超过100万元的部分,在现行优惠政策基础上,减半征收个人所得税。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.1.9　降低税率优惠政策
2.国家重点扶持的高新技术企业
国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。
3.西部地区国家鼓励类产业企业
对设在西部地区国家鼓励类产业企业,在2021年1月1日至2030年12月31日期间,减按15%的税率征收企业所得税。
上述鼓励类产业企业是指以《西部地区鼓励类产业目录》中规定的产业项目为主营业务,且其主营业务收入占企业收入总额70%以上的企业。
非居民企业,是指依照外国(地区)法律成立且实际管理机构不在中国境内,但在中国境内设立机构、场所的,或者在中国境内虽未设立机构、场所,但有来源于中国境内所得的企业。根据现行企业所得税法的规定,非居民企业减按10%的税率征收企业所得税,但下列非居民企业取得的该类所得免征企业所得税:
(1)外国政府向中国政府提供贷款取得的利息所得。
(2)国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得。
(3)经国务院批准的其他所得。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.2.1　选择投资地区
以往国家为了适应各地区不同的情况,针对一些不同的地区制定了不同的税收政策,为企业进行注册地点选择的税收筹划提供了空间。企业在设立之初或扩大经营进行投资时,可以选择低税负的地区进行投资,享受税收优惠的好处。但需要注意的是,目前对于各地区实行税收优惠税率的政策已大大缩减,现在仍有效的该项优惠也即将到期。
现行税法中所规定的享受减免税优惠政策的地区主要是西部地区。适用范围包括:重庆市、四川省、贵州省、云南省、西藏自治区、陕西省、甘肃省、宁夏回族自治区、青海省、新疆维吾尔自治区、新疆生产建设兵团、内蒙古自治区和广西壮族自治区,以及湖南省湘西土家族苗族自治州、湖北省恩施土家族苗族自治州、吉林省延边朝鲜族自治州、江西省赣州市。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.2企业所得税优惠政策的税收筹划方法
5.4.2.2　选择投资方向
《企业所得税法》是以“产业优惠为主、区域优惠为辅”作为税收优惠的导向。无论是初次投资还是增加投资都可以根据税收优惠政策加以选择,充分享受税收产业优惠政策。
1.选择减免税项目投资
第一,投资于农、林、牧、渔业项目的所得,可以免征、减征企业所得税。
第二,投资于公共基础设施项目、环境保护项目、节能节水项目从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起实行“三免三减半”税收优惠。
此外,成立符合条件的小微企业、高科技企业、技术先进型服务企业、集成电路产业企业和软件企业等均可享受税收优惠。
2.创业投资企业对外投资的筹划
创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资,可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。抵扣应纳税所得额,是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的,可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。
5.4 企业所得税优惠政策的税收筹划
5.4.2企业所得税优惠政策的税收筹划方法
企业重组,是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易,包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。
(1)企业法律形式改变,是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变。
(2)债务重组,是指在债务人发生财务困难的情况下,债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书,就其债务人的债务做出让步的事项。
(3)股权收购,是指一个企业(以下称为“收购企业”)购买另一个企业(以下称为“被收购企业”)的股权,以实现对被收购企业的控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.1　企业重组的认定
(4)资产收购,是指一个企业(以下称为“受让企业”)购买另一个企业(以下称为“转让企业”)实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。
(5)合并,是指一个或多个企业(以下称为“被合并企业”)将其全部资产和负债转让给另一个现存或新设企业(以下称为“合并企业”),被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付,实现两个或两个以上企业的依法合并。
(6)分立,是指一个企业(以下称为“被分立企业”)将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业(以下称为“分立企业”),被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付,实现企业的依法分立。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.1　企业重组的认定
1.企业法律形式改变
企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织,或将登记注册地转移至中华人民共和国境外(包括港澳台地区),应视同企业进行清算、分配,股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。
企业发生其他法律形式简单改变的,可直接变更税务登记,除另有规定外,有关企业所得税纳税事项(包括亏损结转、税收优惠等权益和义务)由变更后企业承继,但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.2　企业重组的一般性税务处理
2.企业债务重组
(1)以非货币资产清偿债务,应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务,确认相关资产的所得或损失。
(2)发生债权转股权的,应当分解为债务清偿和股权投资两项业务,确认有关债务清偿所得或损失。
(3)债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额,确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额,确认债务重组损失。
(4)债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.2　企业重组的一般性税务处理
3.企业股权收购、资产收购重组交易
(1)被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。
(2)收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。
(3)被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
4.企业合并
(1)合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。
(2)被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
(3)被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.2　企业重组的一般性税务处理
5.企业分立
(1)被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。
(2)分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。
(3)被分立企业继续存在时,其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。
(4)被分立企业不再继续存在时,被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
(5)企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.2　企业重组的一般性税务处理
1.适用特殊性税务处理的一般条件(境内重组)
企业重组同时符合下列条件的,适用特殊性税务处理规定:
(1)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
(2)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。
(3)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
(4)重组交易对价中涉及的股权支付金额符合规定的比例。
(5)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内不得转让所取得的股权。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.3　企业重组的特殊性税务处理
2.适用特殊性税务处理的附加条件(境内外重组)
企业发生涉及中国境内与境外之间(包括港澳台地区)的股权和资产收购交易,除应符合上述规定的条件外,还应同时符合下列条件,才可选择适用特殊性税务处理规定。
(1)非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权,没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负变化,且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年(含3年)内不转让其拥有的受让方非居民企业的股权。
(2)非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权。
(3)居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资。
(4)财政部、国家税务总局核准的其他情形。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.3　企业重组的特殊性税务处理
3.特殊性税务处理的具体方法
企业重组符合上述特殊性税务处理条件的,交易各方对其交易中的股权支付部分可进行如下税务处理:
(1)债务重组。企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上,可以在5个纳税年度的期间内,均匀计入各年度的应纳税所得额。
企业发生债权转股权业务,对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失,股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。
(2)股权收购。收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%,且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:①被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。②收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。③收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.3　企业重组的特殊性税务处理
3.特殊性税务处理的具体方法
(5)企业分立,被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权,分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动,且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:①分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础,以被分立企业的原有计税基础确定。②被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。③被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配,由分立企业继续弥补。④被分立企业的股东取得分立企业的股权(以下简称“新股”),如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权(以下简称“旧股”),新股的计税基础应以放弃旧股的计税基础确定。如不需放弃旧股,则其取得新股的计税基础可从以下两种方法中选择确定:直接将新股的计税基础确定为零;或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的旧股的计税基础,再将调减的计税基础平均分配到新股上。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.3　企业重组的特殊性税务处理
3.特殊性税务处理的具体方法
重组交易各方按上述(1)~(5)项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的,其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失,并调整相应资产的计税基础。
非股权支付对应的资产转让所得或损失=("被转让资产的" /"公允价值" "-" "被转让资产的" /"计税基础" )×("非股权" /"支付金额" ÷"被转让资产" /"的公允价值" )
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.3　企业重组的特殊性税务处理
3.特殊性税务处理的具体方法
(3)资产收购。受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%,且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:①转让企业取得受让企业股权的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。②受让企业取得转让企业资产的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。
(4)企业合并。企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并,可以选择按以下规定处理:①合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础,以被合并企业的原有计税基础确定。②被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。③可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。④被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础,以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.3　企业重组的特殊性税务处理
4.企业分立、合并的税收优惠政策适用
在企业吸收合并中,合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的,可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠,其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额(亏损计为零)计算。
在企业存续分立中,分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的,可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠,其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额(亏损计为零)乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。
5.5企业重组的税收筹划
5.5.1　企业重组的税务处理
5.5.1.3　企业重组的特殊性税务处理
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
企业并购筹划的应用范围？
（１）并购、重组后的企业可以进入新的领域、新的行业；
（２）并购有大量亏损的企业，可以盈亏抵补，实现低成本扩张；
（３）企业并购可以实现关联企业或上下游企业流通环节的减少，合理规避流转税和印花税；
（４）企业并购可能改变纳税主体性质，譬如，企业可能因为合并而由小规模纳税人变为一般纳税人，或由内资企业变为中外合资企业；
（５）企业并购因规模扩充能够提高应提取折旧的资产总额，获取折旧抵税利益。
5.5.1.2企业并购税收筹划方法
1.选择并购目标
（1）考察目标企业的财务状况。并购企业若有较高的盈利水平，为降低其整体税负，则可以选择一家有大量净经营亏损的企业作为并购目标。
并购亏损企业一般采用吸收合并或控股兼并的方式，不采用新设合并方式，因为新设合并会因被并企业的核销而使其亏损无法抵减合并后的企业利润。
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
（2）考察目标企业所在地及税收环境状况。
2.选择并购出资方式
并购按出资方式可分为以下三种：现金购买资产式并购、现金购买股票式并购、股票换资产式并购。
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
思考：
应税重组交易
和免税重组交易？
3.选择并购会计处理方法
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
由于交易方式的差别，三种类型的股权置换式并购都属于免税并购，在会计处理时有购买法和权益结合法两种方法。
购买法与权益结合法相比，资产被确认的价值较高，并且由于增加折旧引起净利润的减少，会形成节税效果。但购买法会引起企业的现金流出增加或负债增加，从而相对降低了资产回报率，因此税收筹划要全面衡量得失。
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
5.5.2企业分立的税收筹划
5.5.2.1　企业分立税收筹划的应用范围　
（１）企业分立为多个纳税主体，可以形成有关联关系的企业群，实施集团化管理和系统化筹划。
（２）企业分立可以将兼营或混合销售中的低税率或零税率业务独立出来，单独计税降低税负。
（３）企业分立使适用累进税率的纳税主体分化成两个或多个适用低税率的纳税主体，税负自然降低。
（４）企业分立可以增加一道流通环节，有利于流转税抵扣及转让定价策略的运用。
企业分立税收筹划的应用范围？
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
5.5.2.2　企业分立税收筹划方法
企业分立是一种产权结构的调整，不可避免地会影响到税收。在我国企业分立实务中，税法规定了免税分立与应税分立两种模式。对于纳税人来说，在实施企业分立时，应尽量利用免税分立进行筹划，合理降低企业税负。
免税重组政策？？
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
在企业分立实务中，若分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业股权以外的非股权支付额，不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方可选择按下列规定进行分立业务的所得税处理：
（１）被分立企业不确认分离资产的转让所得或损失，不计算缴纳企业所得税。
（２）被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继。被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额，可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业继续弥补。
（３）分立企业接受被分立企业全部资产和负债的成本，须以被分立企业原账面净值为基础确定，不得按评估确认的价值进行调整。
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
奥维公司拟将一个非货币性资产价值500万元的分公司分离出去，分离方式可以是整体资产转让，可以是整体资产置换，也可以是分立。不论采取哪种分离方式，都涉及确认财产转让所得、计算缴纳所得税的问题。但只要把握好筹划空间，避免财产转让所得的实现，就可以避免缴纳所得税。
整体资产转让方式
&整体资产置换方式
&分立方式？
案例5-21
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
（1）如果采取整体资产转让方式，将分公司全部资产转让给永信股份公司（系公开上市公司），根据税法规定，只要永信公司所支付的交换额，其中非股权支付额（如现金、有价证券等）不高于奥维公司所取得的永信股票面值的20％，就可以不确认财产转让所得。
假设永信股票的市场交易价为1∶4.8，支付给奥维公司股权的股票面值设为X、现金设为X，则：
　　4.8X＋Y＝500
　　Y＝20％X
解得：X＝100，Y＝20，这表明只要奥维公司争取取得永信公司100万元以上股票、20万元以下现金，就可避免缴纳企业所得税。
案例5-21续
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
（2）如果采取整体资产置换方式，用分公司全部资产与永信公司的一间厂房交换，只要所支付给对方的补价（双方资产公允价值的差价）的货币性资产占换入总资产价值不高于25％，置换双方均可不确认财产转让所得。假设永信公司用于交换的厂房价值为300万元，则双方资产差价为：500－300万＝200 （万元），永信公司应支付给奥维公司200万元补价。如果这200万元全部以现金支付，置换双方就要确认财产转让所得；如果这200万元支付一部分存货、一部分现金，将支付的存货设为X、现金设为Y，那么满足下式就可以免征企业所得税：
　　X＋Y＝200
　　25％×（500＋X）＝Y
解得：X＝60，Y＝140，这表明只要永信公司争取支付给奥维公司60万元以上存货、140万元以下现金，双方就均可避免缴纳企业所得税。
案例5-21续
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
（3）再如采取分立方式，将分公司脱离出去，成立独立的法人单位奥新公司，则奥新公司应向奥维公司及其股东支付资产价款，只要其所支付的非股权支付额不高于所支付的股权面额20%，奥维公司就可不确认财产转让所得。依此例，奥新公司只要支付给奥维公司不低于500/(1+20%)=417（万元）的股权、不高于500－417＝83（万元）的现金，奥维公司就可避免缴纳企业所得税。
案例5-21续
5.5.4　整体资产转让的税收筹划
整体资产转让是指一个企业不需要解散而将其经营活动的全部(包括所有资产和负债)或其独立核算的分支机构转让给另一个企业(受让企业),以换取代表受让企业资本的股权(包括股份或股票等),包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
整体资产转让的税收处理的一般原则是:在交易发生时,将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理,并按规定计算确认资产转让所得或损失。一般是在年终所得税汇算清缴时,按照资产公允价值和账面价值的差额调整应纳税所得额。
但在特殊情况下,企业整体资产转让可以享受免税待遇,即对整体资产转让行为不计算资产转让所得或损失,不缴纳企业所得税
5.5.5　整体资产置换的税收筹划
企业整体资产置换是指,一个企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一个企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换,资产置换双方企业都不解散。企业整体资产置换原则上应在交易发生时,将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理,并按规定计算确认资产转让所得或损失。
5.5 合并分立与资产重组的税收筹划
如果整体资产置换交易中,作为资产置换交易补价(双方全部资产公允价值的差额)的货币性资产占换入总资产公允价值的比例不高于25%,经税务机关审核确认,资产置换双方企业均不确认资产转让的所得或损失。这一税务规则适用于特殊情况下的资产置换交易。
【本章小结】
企业所得税的纳税人有居民企业和非居民企业两类。居民企业负担全面的纳税义务,而非居民企业负担有限的纳税义务。
子公司具有独立法人资格,是企业所得税的独立纳税人。分公司不具有独立法人资格,不是企业所得税的纳税人。分公司作为总机构的分支机构,应当和总机构汇总计算并缴纳企业所得税。
企业所得税纳税人的筹划方法主要包括纳税主体身份的选择和纳税主体身份的转变两种方法。纳税主体身份的选择又可分为三种:个人独资企业、合伙企业与公司制企业的选择,子公司与分公司的选择,私营企业与个体工商户的选择。
企业所得税计税依据的筹划包括收入的筹划、扣除项目的筹划和亏损弥补的筹划三种方法。
企业所得税的税率包括三档:一般企业适用25%的基本税率,小型微利企业适用20%的低税率,国家需要重点扶持的高新技术企业适用15%的低税率。税率的筹划包括享受低税率政策的筹划、预提所得税的筹划和过渡期税率的筹划。
投资于基础农业(如蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植,牲畜、家禽的饲养,农作物新品种的选育等)可以享受免征企业所得税待遇。投资于高收益的农、林、牧、渔业项目可以减半征收企业所得税。投资于公共基础设施项目、环境保护项目、节能节水项目从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起实行“三免三减半”税收优惠。
合并分立与资产重组的筹划包括企业并购筹划、企业分立筹划、整体资产转让筹划和整体资产置换筹划。一般通过股权交易可以降低企业合并分立及资产重组中的税收负担,这不失为一种好的税收筹划模式。

展开更多......

收起↑