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成 本 会 计（第四版）
第二章 生产费用归集与分配
第一节 材料费用归集与分配
第二节 职工薪酬归集与分配
第三节 外购动力与制造费用归集与分配
学习目的与要求
通过本章学习
理解材料费用、职工薪酬、外购动力与制造费用归集内容
掌握并运用各项费用分配及其方法
本章重难点
本章重点
材料费用、职工薪酬、外购动力与制造费用归集
本章难点
材料费用、职工薪酬、外购动力与制造费用分配
第一节 材料费用归集与分配
一、材料费用归集与分配意义与任务
二、材料费用归集
三、材料费用分配
四、材料费用分配账务处理
一、材料费用归集与分配意义与任务
意义
通过建立健全材料保管、领发、核算、分配等一系列制度和方法，控制材料费用，促使其不断降低产品成本，从而使企业经济效益不断提高
降低材料费用对流动资金的占用
采用适当的方法进行材料费用分配，可以保证材料费用分配的准确性
一、材料费用归集与分配意义与任务
任务
反映和监督材料采购计划的执行情况，控制材料采购支出，降低材料采购成本
反映和监督材料收入、发出和结存情况，降低材料储备所占用资金和储存成本，做到既要满足生产需要，又要防止储备不足
反映和监督材料费用归集情况，应按材料发生地点和用途进行材料费用归集
反映和监督材料费用分配情况
二、材料费用归集
材料费用归集基础工作
收入材料成本确定
是计算产品成本中材料成本的前提
领用材料原始凭证和材料费用归集
领用材料时使用原始凭证主要包括领料单、限额领料单和领料登记表等
二、材料费用归集
消耗材料计量
根据发出材料有关凭证，可将材料费用列入有关成本计算对象中
但对于库存材料计量，在会计上通常可采用永续盘存制和实地盘存制两种方法进行核算
发出材料成本确定
在材料按计划成本计价情况下，对于发出的材料，应计算发出材料应负担的材料成本差异，把发出材料的计划成本调整为实际成本
对于期末库存材料，应以实际成本反映在资产负债表上
采用实际成本进行材料日常核算的企业，发出材料实际成本可采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法等方法计算确定，对于不同的材料，可以采用不同的计价方法，材料计价方法一经确定，一般不应经常变动
三、材料费用分配
分配原则
对于用于产品生产并构成产品主要实体或有助于产品形成的各种材料
分配原则——直接材料费用直接计入，间接材料费用分配计入各成本计算对象的“直接材料”成本项目中
对于生产车间和行政管理部门一般耗用的材料
应分别计入“制造费用”和“管理费用”相关项目中
除了生产过程中使用的材料外，对于发出其他用途材料，应根据其发生具体用途，
分别计入到“其他业务支出”、“在建工程”等相关会计科目中
三、材料费用分配
分配方法
定额耗用量比例分配法
产品重量比例分配法
产品产量比例分配法
产品材料定额成本比例分配法
定额耗用量比例分配法
含义 按各种产品原材料消耗定额比例分配材料费用的一种方法
计算 公式 某产品材料定额耗用量=该产品实际产量×该产品单位产品材料定额消耗量
材料定额耗用量分配率=材料实际总耗用量÷各种产品材料定额耗用量之和
某产品应分配实际材料数量=该产品材料定额耗用量×材料定额耗用量分配率
某产品应分配材料费用=该产品应分配材料实际材料数量×材料单价
适用 范围 一般在各项材料消耗定额健全且比较准确的情况下采用
【例】企业生产A、B、C三种产品，共耗用甲材料1 530千克，每千克3.5元，A产品实际产量为150个，单位产品材料定额耗用量为3千克；B产品实际产量为100个，单位产品材料定额耗用量为1.5千克；C产品实
际产量为300个，单位产品材料定额耗用量为4千克。
A产品材料定额耗用量=150×3=450（千克）
B产品材料定额耗用量=100×1.5=150（千克）
C产品材料定额耗用量=300×4=1 200（千克）
材料定额耗用量分配=1 530÷（450+150+1 200）=0.85
A产品应分配材料实际数量=450×0.85=382.5（千克）
B产品应分配材料实际数量=150×0.85=127.5（千克）
C产品应分配材料实际数量=1 200×0.85=1 020（千克）
A产品应分配材料费用=382.5×3.5=1 338.75（元）
B产品应分配材料费用=127.5×3.5=446.25（元）
C产品应分配材料费用=1 020×3.5=3 570（元）
产品重量比例分配法
含义 按照各种产品重量比例分配材料费用的一种方法
计算 公式 材料费用分配率=材料实际总耗用量×材料单价÷各种产品重量之和
某产品应分配材料费用=该产品重量×材料费用分配率
适用 范围 一般适用于产品所耗用材料多少与产品重量有着直接联系的情况下采用
【例】企业生产A、B两种产品，共同耗用甲材料30 400千克，每千克4.5元。A产品重量为12 000千克，B产品重量为26 000千克。
材料费用分配率=30 400×4.5÷（12 000+26 000）=3.6
A产品应分配材料费用=12 000×3.6=43 200（元）
B产品应分配材料费用=26 000×3.6=93 600（元）
产品产量比例分配法
含义 按产品产量比例分配材料费用的一种方法
计算 公式 材料费用分配率=材料实际总耗用量×材料单价÷各种产品实际产量
之和
某产品应分配材料费用=该产品实际产量×材料费用分配率
适用 范围 当产品产量与其所耗用材料有密切联系情况下
【例】企业生产A、B两种产品，共耗用甲材料4 032千克，每千克6元，A产品实际产量为1 800件，B产品实际产量为2 400件。
材料费用分配率=4 032×6÷（1 800+2 400）=5.76
A产品应分配材料费用=1 800×5.76=10 368（元）
B产品应分配材料费用=2 400×5.76=13 824（元）
产品材料定额成本比例分配法
含义 按照产品材料定额成本分配材料费用的一种方法
计算 公式 某产品材料定额成本=该产品实际产量×单位产品材料定额成本
材料定额成本分配率=各种产品实际材料费用总额÷各种产品材料定
额成本之和
某产品应分配材料费用=该产品材料定额成本×材料定额成本分配率
适用 范围 一般适用于几种产品共同耗用多种材料情况下
【例】企业生产A、B两种产品，共耗用甲、乙两种材料，耗用甲材料591.5千克，每千克5元；耗用乙材料4 500千克，每千克3.6元。A产品实际产量200件，单位产品材料定额成本为20元，B产品实际产量450件，单位产品材料定额成本为35元。
A产品材料定额成本=200×20=4 000（元）
B产品材料定额成本=450×35=15 750（元）
材料定额成本分配率=（591.5×5+4 500×3.6）÷（4 000+15 750）=0.97
A产品应分配材料费用=4 000×0.97 =3 880（元）
B产品应分配材料费用=15 750×0.97 =15 277.5（元）
四、材料费用分配账务处理
在实际工作中，材料费用分配是采取编制“材料费用分配表”方式进行，根据“材料费用分配表”进行材料费用分配
“材料费用分配表”可先按各生产车间和部门分别编制，然后全部合并编制一张“材料费用汇总分配表”
【例】企业有两个生产车间，一个基本生产车间，一个辅助生产车间，基本生产车间根据各种领料凭证编制材料费用分配表如表2—1；辅助生产车间和管理部门材料费用分配表略。编制材料费用分配汇总表如表2—2。
表2—1 基本生产车间材料费用分配表 2022年9月 单位：元
分配对象 直接计入 分配计入 材料计划成本 材料成本差异额 材料实际成本
分配标准 分配率 金额
甲产品 85 600 450 — 1 338.75 86 938.75 869.39 87 808.14
乙产品 10 000 150 — 446.25 10 446.25 104.46 10 550.71
丙产品 5 045 1 200 — 3 570 8 615 86.15 8 701.15
小计 100 645 1 800 2.975 5 355 106 000 1060 107 060
制造费用 7 000 — — — 7 000 70 7 070
合计 107 645 — — 5 355 113 000 1130 114 130
表2—2 材料费用分配汇总表 2022年9月 单位：元
分配对象 计划成本 差异额 实际成本
生产成本——基本生产成本 106 000 1 060 107 060
生产成本——辅助生产成本 24 000 240 24 240
制造费用——基本生产车间 7 000 70 7 070
制造费用——辅助生产车间 1 000 10 1 010
管理费用 3 500 35 3 535
合计 141 500 1 415 142 915
根据发出材料计划成本，应作如下会计分录
借：生产成本——基本生产成本 106 000
——辅助生产成本 24 000
制造费用——基本生产车间 7 000
——辅助生产车间 1 000
管理费用 3 500
贷：原材料 141 500
结转材料成本差异时，应作如下会计分录
借：生产成本——基本生产成本 1 060
——辅助生产成本 240
制造费用——基本生产车间 70
——辅助生产车间 10
管理费用 35
贷：材料成本差异 1 415
如果材料成本差异为节约差，则用红字作上述会计分录。
第二节 职工薪酬归集与分配
一、职工薪酬概述
二、职工薪酬分配
一、职工薪酬概述
职工薪酬
职工工资
按照工资一定比例提取的其他职工薪酬
职工薪酬分配必须划清计入产品成本与期间费用和不计入产品成本与期间费用的职工薪酬界限
一、职工薪酬概述
职工薪酬归集与分配意义
企业加强工资费用核算，可以正确衡量职工的劳动数量和质量，调动职工生产积极性，执行按劳分配原则
工资又是产品成本和期间费用的重要组成部分，加强对工资费用核算，对于不断降低产品成本，提高企业经济效益有着十分重要意义
一、职工薪酬概述
职工薪酬归集与分配任务
明确工资费用分类与基础工作
生产工人工资
其他人员工资
正确地计算和分配工资费用
正确计算职工工资
工资费用计算包括计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资、特殊情况下支付工资等方面
二、职工薪酬分配
工资费用分配依据
企业按规定计算出每一职工应付工资后，应在规定日期发放给每一职工
为了能够及时反映企业同职工工资的结算情况，财务部门应根据各车间、部门职工工资单，汇总编制“工资结算汇总表”，作为应付职工工资依据
表2—3 工资结算汇总表 2022年9月 单位：元
部门 应付标准工资 奖金 津贴和补贴 产假 特殊情况下支付的工资 应付工资 代扣款项 实发工资
岗位津贴 副食补贴
医药费 房租 其他 小计
一车间 生产工人 63 200 13 000 2 600 14 000 3 000 2 400 250 98 450 120 3 200 3 320 95 130
管理人员 1 150 120 — 3 000 — 25 — 4 295 10 64 74 4 221
二车间 生产工人 27 600 5 760 2 400 6 000 1 440 520 125 43 845 400 2 100 2 500 41 345
管理人员 790 70 — 200 — 14 — 1074 12 42 54 1 020
供电车间 生产工人 7 450 800 400 2 000 120 45 — 10 815 40 160 200 10 615
管理人员 3 250 800 400 1 000 80 140 — 5 670 4 85 85 5 581
行政管理部门 10 320 800 — 2 000 — 40 — 13 160 6 48 54 13 106
后勤部门 1 850 200 — 500 — 12 — 2 562 10 6 16 2 546
工程部门 1 150 — — 375 — — — 1 525 6 12 18 1 507
合计 116 760 21 550 5 800 29 075 4 640 3 196 375 181 396 608 5 717 6 325 175 071
二、职工薪酬分配
工资费用核算会计科目
应付职工薪酬
该科目属于负债类科目，用来核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬
按照“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“解除职工劳动关系补偿”等应付职工薪酬项目进行明细核算
借
贷
应付职工薪酬
工资、奖金、津贴，以及从应
付职工薪酬中扣还的各种款项等
职工福利费、工会经费和
职工教育经费和职工培训、社
会保险费和住房公积金、因解
除与职工的劳动关系向职工给予
的补偿
应发放给职工的薪酬金额
因解除与职工劳动关系给予的
补偿、外商投资企业按规定从
净利润中提取的职工奖励及福
利基金
企业应付未付职工薪酬结余
二、职工薪酬分配
工资费用账务处理
企业对工资费用应按其发生地点和用途进行分配
对于生产车间直接从事产品生产的生产工人工资，应计入“生产成本”科目中的“直接人工（工资）”成本项目
生产车间管理人员工资应计入“制造费用”科目
行政管理人员工资应列入“管理费用”科目
固定资产大修理等工程人员工资应计入“在建工程”科目中
专设销售机构人员工资，则应列入“销售费用”
【例】企业工资费用分配表2—4。
表2—4 工资费用分配表 2022年9月 单位：元
应借科目 应贷科目：应付职工薪酬
一车间 二车间 供电车间 行政管理部门 固定资产修理 合计
生产成本 98 450 43 845 10 815 — — 153 110
制造费用 19 050 10 820 7 270 — — 37 140
管理费用 — — — 20 720 — 20 720
在建工程 — — — — 47 750 47 750
合计 117 500 54 665 18 085 20 720 47 750 258 720
若生产车间发生直接工资费用只生产一种产品时，可将其全部列入该产品成本
根据上述“工资费用分配表”，可编如下会计分录:
借:生产成本 153 110
制造费用 37 140
管理费用 20 720
在建工程 47 750
贷: 应付职工薪酬 258 720
二、职工薪酬分配
工资费用账务处理
如果生产几种产品，则应采用一定方法分配计入各种产品成本。直接工资费用分配方法一般采用按实际工时或定额工时比例进行分配
计算公式
直接工资费用分配率=直接工资总额÷各种产品实际（或定额）工时之和
某产品应分配直接工资=该产品实际（或定额）工时×直接工资费用分配率
【例】企业一车间生产工人工资（直接工资）98 450元为生产A、B、C三种产品发生的，共发生生产工时40 000小时，其中A产品20 000小时，B产品15 000小时，C产品5 000小时。则每种产品应分配工资费用可编制成如下“工资费分配明细表”（见表2—5 ）。
表2—5 工资费分配明细表 2022年9月 单位：元
借：生产成本——A产品 49 225
——B产品 36 919
——C产品 12 306
贷：应付职工薪酬 98 450
分配对象 分配标准 分配率 分配金额（元）
A产品 B产品 C产品 20 000 15 000 5 000 — — — 49 225
36 919
12 306
合计 40 000 2.46 98 450
第三节 外购动力与制造费用归集与分配
一、外购动力费用归集
二、外购动力费用分配
三、制造费用归集与分配
一、外购动力费用归集
外购动力费用
含义——企业从外单位购入的电力、蒸汽等动力费用
外购动力应根据其使用数量向供应单位支付款项
一般情况下，企业使用外购动力都有仪器仪表计量
在支付外购动力费用时，应根据仪器仪表上记录耗用数量、规定价格向提供动力单位支付款项，以支付款项凭证编制记账凭证，以此作为外购动力费用分配的依据
二、外购动力费用分配
企业对外购动力费用分配时，可编制“动力费用分配表”，据以进行明细核算和总分类核算
直接用于产品生产的动力费用列入“燃料和动力费用”成本项目，计入“生成成本”科目及其明细账
属于照明、取暖等用途的动力费用，可按照其使用部门分别计入“制造费用”、“管理费用”等科目
若企业设有供电车间等辅助生产车间，则发生外购电费应计入“生产成本——辅助生产成本”科目，再加上供电车间本身发生的工资等费用，作为辅助生产成本进行分配
（一）基本生产车间用于产品生产外购动力费分配
分配原则
企业基本生产车间生产产品用的动力，如电解用电力，烘干用蒸汽，炼钢用氧气以及可以按产品确定消耗定额的动力用电等，应以“燃料和动力”成本项目记入“基本生产成本明细账”和“产品成本计算单”中
对于几种产品共同耗用的动力费用，一般按各种产品定额工时或实际工时消耗量的比例进行分配
（一）基本生产车间用于产品生产外购动力费分配
分配方法
以外购电力为例，对于各车间、部门耗用的电力，都有电表加以计量。因此，各车间、部门应分配的电费
计算公式
每度电费分配率＝支付外购电费总额÷各车间、部门耗用外购电力度数总和
某车间、部门应分配电费＝该车间、部门用电度数×每度电费分配率
对于生产车间用于产品生产的外购电力，由于不能按产品分装电表计量其耗用的数量，一般采用工时比例（实际工时或定额工时）进行分配
计算公式
某车间产品用电力费用分配率＝生产产品用电度数×每度电费分配率÷该车间产品生产工时之和
某产品应分配电费＝该产品生产工时×该车间产品用电力费用分配率
二、外购动力费用分配
基本生产车间一般耗用外购动力费用分配
基本生产车间照明、取暖等耗用动力，应根据其耗用数量和动力费用分配率，计算出应分配动力费用数额，记入“制造费用明细账”中有关的成本项目
辅助生产车间耗用外购动力费用分配
辅助生产车间耗用动力费用，应根据其耗用数量和动力费用分配率，计算出应分配的动力费用数额应计入“辅助生产成本明细账”中有关的项目中
管理部门耗用外购动力费用分配
管理部门耗用外购动力费用，应根据其耗用数量和动力费用分配率，计算出应分配动力费用数额应计入“管理费用明细账”中的有关项目
【例】企业本月份共支付外购电力费用360 000元，根据各车间、部门电表所计量用电度数总和为900 000度。根据各车间、部门用电数量及有关产品工时资料，编制“外购动力费用分配表”见表2—6。
表2—6 外购动力费用分配表 2022年9月
根据“动力费用分配表”中分配结果，应作如下会计分录：
借:生产成本——基本生产成本 300 000
——辅助生产成本 32 000
制造费用 20 000
管理费用 8 000
贷:银行存款 360 000
分配对象 成本项目 耗用数 量（度） 分配标准（定额工时） 分配率 分配金额
基本 生产 车间 甲产品 燃料及动力 — 50 000 — 187 500
乙产品 燃料及动力 — 30 000 — 112 500
小计 — 750 000 80 000 3.75 300 000
车间一般用 水电费 50 000 — — 20 000
辅助生产车间用 水电费 80 000 — — 32 000
行政管理部门用 水电费 20 000 — — 8 000
合计 — 900 000 — 4 360 000
三、制造费用归集与分配
制造费用
是企业各生产单位为组织和管理生产而发生的各项间接费用
包括工资和福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、租赁费、保险费、排污费、存货盘亏费（减盘盈）及其它制造费用
企业发生的各项制造费用按其用途和发生地点，通过“制造费用”科目进行归集和分配
制造费用归集后，期末时应当全部转入到“生产成本”科目，计入产品成本
“制造费用”科目一般期末无余额。
三、制造费用归集与分配
制造费用分配常用标准有按生产工时、定额工时、机器工时、直接人工费用等比例分配方法
计算公式
制造费用分配率=制造费用总额÷各种产品生产（或定额、机器）工时之和
某产品应负担制造费用=该产品工时数×制造费用分配率
涉及的账务处理
借：生产成本
贷：制造费用
【例】企业2022年9月基本生产车间同时生产A、B两种产品，本月生产A产品生产工时为200小时，生产B产品生产工时为300小时，本月共发生制造费用为5 000元。
按照生产工时作为分配标准将2022年9月发生的制造费用在A、B产品中进行分配如下：
制造费用分配率=5 000÷（200+300）=10（元/小时）
A产品应负担制造费用=200×10=2 000（元）
B产品应负担制造费用=300×10=3 000（元）
按照生产工时比例分配法编制“制造费用分配表”，如表2—7。
表2—7 制造费用分配表 2022年9月 单位：元
借方科目 生产工时（小时） 分配金额（分配率：10）
生产成本——基本生产成本 — —
——A产品 200 2 000
——B产品 300 3 000
合计 500 5 000
借：生产成本——基本生产成本——A产品 2 000
——B产品 3 000
贷：制造费用 5 000

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