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任务二 企业所得税
的会计核算
一、企业所得税会计的认知
在我国，企业所得税会计简称为所得税会计。我国所得税会计采用资产负债表债务法核算，要求企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则的规定确定的账面价值与按照税法的规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。
（一）企业所得税会计的差异分析
会计准则与税法计算基础不尽相同，在会计准则与税法计算基础不同的情况下，所得税会计通常会产生两种差异，即永久性差异和暂时性差异。
1.永久性差异
（1）应纳税暂时性差异
应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，即在未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应缴纳的企业所得税额，在其产生当期，应确认相关的递延所得税负债。
①资产的账面价值大于其计税基础。
资产的账面价值代表的是企业在持续使用或最终出售该项资产时将取得的经济利益的总额。
②负债的账面价值小于其计税基础。
负债的账面价值为企业预计在未来期间清偿该项负债时的经济利益流出。
负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额之后的差额。
用公式表示为：负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额
（2）可抵扣暂时性差异
可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间应缴纳的企业所得税额。在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件时，应当确认相关的递延所得税资产。
可抵扣暂时性差异通常产生于以下情况：
①资产的账面价值小于其计税基础。
②负债的账面价值大于其计税基础。
负债的账面价值与其计税基础不同产生的暂时性差异实质上是未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额（即与该项负债相关的费用支出在未来期间可予税前扣除的金额）。
即：负债产生的暂时性差异=账面价值-计税基础
=账面价值-（账面价值-未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额）=未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额
（3）特殊项目产生的暂时性差异
（二）企业所得税会计核算的一般程序
（1）确定资产和负债的账面价值。
（2）确定资产和负债的计税基础。
（3）确认递延所得税（递延所得税费用）。
递延所得税费用=（递延所得税负债的期末余额-递延所得税负债的期初余额）-（递延所得税资产的期末余额-递延所得税资产的期初余额）
（4）确认当期所得税（当期所得税费用）。
当期所得税费用=应纳税所得额×当期适用税率
（5）确认利润表中的所得税费用。
所得税费用=当期所得税费用+递延所得税费用
二、企业所得税会计科目的设置
（一）“递延所得税资产”科目
“递延所得税资产”科目核算企业根据所得税准则确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税资产。根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产，也在本科目核算。本科目应当按照可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。
企业合并中取得资产、负债的入账价值与其计税基础不同形成可抵扣暂时性差异的，应于购买日确认递延所得税资产，借记本科目，贷记“商誉”等科目。
与直接计入所有者权益的交易或事项相关的递延所得税资产，借记本科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。
（二）“递延所得税负债”科目
“递延所得税负债”科目核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。本科目应当按照应纳税暂时性差异项目进行明细核算。
企业合并中取得资产、负债的入账价值与其计税基础不同形成应纳税暂时性差异的，应于购买日确认递延所得税负债，同时调整商誉，借记“商誉”等科目，贷记本科目。
与直接计入所有者权益的交易或事项相关的递延所得税负债，借记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记本科目。
本科目期末余额在贷方，反映企业已确认的递延所得税负债的余额。
（三）“所得税费用”科目
“所得税费用”科目核算企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。本科目可按“当期所得税费用”、“递延所得税费用”进行明细核算。期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。
企业所得税纳税期限的期末，企业按照税法规定计算确定的当期应缴纳的企业所得税，借记“所得税费用——当期所得税费用”科目，贷记“应交税费——应交所得税”科目。
资产负债表日，根据递延所得税资产的应有余额大于“递延所得税资产”科目余额的差额（若初次确认递延所得税资产，则按初次确认的递延所得税资产金额），借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目；递延所得税资产的应有余额小于“递延所得税资产”科目余额的差额做相反的会计分录。
1.递延所得税负债的确认
（1）递延所得税负债的计算公式。
递延所得税负债=应纳税暂时性差异×预计税率
（2）递延所得税负债确认的一般原则。
三、递延所得税负债和递延所得税资产的确认和计量
（一）递延所得税负债的确认和计量
（3）不确认递延所得税负债的特殊情况
有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，会计准则规定不确认相关的递延所得税负债，主要包括：
2.递延所得税负债的计量
（二）递延所得税资产的确认和计量
1.递延所得税资产的确认
（1）递延所得税资产的计算公式。
递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×预计税率
（2）递延所得税资产确认的一般原则。
对于递延所得税资产的确认还应注意：
①对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。
2.递延所得税资产的计量
同递延所得税负债的计量原则相一致，确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用企业所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不要求折现。
（三）特殊交易或事项中涉及递延所得税的确认
（1）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的递延所得税
（2）与企业合并相关的递延所得税
（四）适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响
四、所得税费用的确认和计量
在按照资产负债表债务法核算企业所得税的情况下，利润表中的所得税费用包括当期所得税费用和递延所得税费用两个部分。
（一）当期所得税
当期所得税是当期所得税费用的简称，是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应缴纳给税务机关的企业所得税额。
一般情况下，应纳税所得额可在会计利润的基础上，考虑会计与税收法规之间的差异，按照以下公式计算确定：
（二）递延所得税
递延所得税是递延所得税费用的简称，是指按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额，即递延所得税资产及递延所得税负债当期发生金额或予以转销的金额的综合结果，但不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。用公式表示即为：
递延所得税费用=（递延所得税负债的期末余额-递延所得税负债的期初余额）-（递延所得税资产的期末余额-递延所得税资产的期初余额）
企业因确认递延所得税资产和递延所得税负债产生的递延所得税，一般应当计入所得税费用，但以下两种情况除外：
（2）与企业合并相关的递延所得税。
企业合并中取得的资产、负债，其账面价值与计税基础不同，应确认相关递延所得税的，该递延所得税的确认影响合并中产生的商誉或是计入当期损益的金额，不影响所得税费用。
（三）所得税费用
计算确定了当期所得税费用及递延所得税费用以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：
所得税费用=当期所得税费用+递延所得税费用
【任务实施】甲公司2022年资产负债表相关资产、负债项目账面价值与计税基础见表4-3。
表4-3 2022年资产负债表相关资产、负债项目账面价值与计税基础 单位：万元
表4-4 2023年资产负债表相关资产、
负债项目账面价值与计税基础 单位：万元
（四）合并财务报表中因抵消未实现内部销售损益产生的递延所得税
五、企业所得税的会计核算实务
会计准则与税法计算基础不尽相同，在会计准则与税法计算基础相同的情况下，不产生差异，不需要进行纳税调整；在会计准则与税法计算基础不同的情况下，所得税会计通常会产生两种差异，即永久性差异和暂时性差异，此时需要进行纳税调整，其中，对于暂时性差异需要确认相关的递延所得税影响。企业所得税的会计核算实务的内容非常多，以下仅就部分业务进行说明。
（一）与资产相关的企业所得税会计核算
1.固定资产的企业所得税会计核算
（1）固定资产折旧的企业所得税会计核算
①固定资产折旧方法的不同会产生差异。
②固定资产折旧年限的不同会产生差异。
（2）固定资产减值的企业所得税会计核算
①计提固定资产减值准备会产生差异。
②计提固定资产减值准备后固定资产的折旧会进一步产生差异。
2.无形资产的企业所得税会计核算
（1）内部研究开发形成的无形资产的企业所得税会计核算
（2）无形资产后续计量的企业所得税会计核算。
①无形资产摊销年限或方法的不同会产生差异。
3.存货的企业所得税会计核算
（二）与负债相关的企业所得税会计核算
1.预计负债的企业所得税会计核算
2.应付职工薪酬的企业所得税会计核算
3.应缴纳的税收滞纳金和罚款等的企业所得税会计核算
（三）特殊项目产生暂时性差异的企业所得税会计核算
1.未作为资产、负债确认的项目产生暂时性差异的企业所得税会计核算
2.可抵扣亏损及税款抵减产生暂时性差异的企业所得税会计核算
（四）特定业务与特殊业务企业所得税的会计核算
1.处置资产业务的企业所得税会计核算
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》等税法规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入（除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入）：
对于作为内部处置资产，企业所得税不视同销售，不影响当期应纳税所得额及应纳企业所得税。而对于不属于内部处置资产的情况（对外处置资产的情况），企业所得税视同销售，这便影响当期应纳税所得额及应纳企业所得税。
（1）将资产（含货物、财产、劳务等，本部分相关讲解主要以货物为例）用于在建工程的企业所得税会计核算
（2）将资产用于职工福利的企业所得税会计核算
职工福利包括集体福利和个人消费两部分。
将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费，根据收入准则符合会计收入确认的条件，会计上确认收入。将购进的货物用于集体福利或者个人消费，根据收入准则不符合会计收入确认的条件，会计上不确认收入。
（3）将资产用于对外捐赠（无偿赠送）的企业所得税会计核算
将自产、委托加工或者购进的货物用于对外捐赠，增值税视同销售确认收入。
（4）将资产用于对外投资的企业所得税会计核算
将自产、委托加工或者购进的货物用于对外投资，增值税视同销售确认收入。
（5）将资产用于利润分配的企业所得税会计核算。
将自产、委托加工或者购进的货物用于利润分配，增值税视同销售确认收入。
将自产、委托加工或者购进的货物用于利润分配，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，企业所得税视同销售确认收入。
将自产、委托加工或者购进的货物用于利润分配，根据收入准则符合会计收入确认的条件，会计上确认收入。
2.债务重组的企业所得税会计核算
（五）预提企业所得税代扣代缴的会计核算
（六）减免企业所得税的会计核算
1.直接减免企业所得税的会计核算
（七）预缴企业所得税和汇算清缴企业所得税的会计核算
企业所得税一般是按月或按季预缴，应当自月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款；自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴企业所得税款。
1.预缴企业所得税的会计核算
2.汇算清缴企业所得税的会计核算

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